最 高 行 政 法 院 判 決
112年度再字第7號
再 審原 告 楊建國
張庭銘
共 同
訴訟代理人 劉彥玲 律師
謝礎安 律師
再 審被 告 會計師懲戒委員會
代 表 人 張振山
上列當事人間會計師法事件，再審原告對於中華民國112年1月12
日本院109年度上字第658號判決提起再審之訴，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告於民國101年10月8日起受託辦理訴外人和旺聯合實 業股份有限公司（下稱和旺公司）102年度及103年度財務報 告查核簽證業務，嗣經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心 （下稱櫃買中心）於實質審閱和旺公司財務報告時，發現和 旺公司海外投資涉有異常，另民權西路開發案亦疑有藉安排 交易虛增營收等情形，經金融監督管理委員會證券期貨局（ 下稱證期局）及櫃買中心移請檢調機關偵辦。其後，臺灣臺 北地方檢察署於104年9月15日就和旺公司前董事長即訴外人 劉永祥為美化財務報告製造營收獲利假象，於款項未收足前 即移轉土地所有權，致和旺公司遭受重大損害部分提起公訴 ，案經判決有罪確定。因證期局調閱再審原告工作底稿，發 現再審原告受託查核和旺公司102年度及103年度財務報告， 對於預付款項及收入認列之查核涉有疏失，報請交付懲戒。 案經再審被告審竣，認再審原告未查明重大預付款項交易延 宕之原因及合理性，且未取得適當查核證據以評估收入認列 之合理性，核有疏失，違反會計師法第11條及第41條規定， 爰依會計師法第61條第3款及第62條第4款規定，對再審原告 各處停止執行業務6個月之處分，並以105年12月30日會懲字 第10500539432號函送懲處決議書（下稱原處分）。再審原 告不服，提起覆審經駁回後，循序提起行政訴訟，求為判決 撤銷原處分及覆審決議。經臺北高等行政法院107年度訴字 第833號判決（下稱原審原確定判決）駁回後，提起上訴， 經本院109年度上字第658號判決（下稱本院原確定判決）駁
回確定。再審原告以本院原確定判決有行政訴訟法第273條 第1項第1款事由，提起本件再審。
二、再審原告起訴主張：
㈠本件會計師懲戒覆審委員會（下稱覆審會）審議委員於覆審 事件有法律上、倫理上、情感上、職務上及經濟上之利害關 係，足認執行職務有偏頗之虞，卻未於覆審程序主動迴避， 本件覆審程序實有重大瑕疵。惟本院原確定判決將審議委員 依法應主動自行迴避之事由，錯誤認定為經被動請求始為迴 避之事由，有錯誤適用會計師懲戒委員會與懲戒覆審委員會 組織及審議規則（下稱審議規則）第6條第2項第2款規定之 情形，致再審原告之程序保障基本權受到侵害。實質審閱補 充說明當屬工作底稿之一部，本院原確定判決錯誤未予適用 審計準則公報第45號「查核工作底稿準則」第19條及第28條 之規定，構成判決不適用法律之違法，符合行政訴訟法第27 3條第1項第1款適用法規顯有錯誤之再審事由 。 ㈡關文確認函中所提及者係HKE(CNMI)，但本院原確定判決誤認 係業經解散之HKE(HK)，故基於錯誤之事實認知而不採關文 轉認函作為有利於再審原告之證據，構成裁判瑕疵，當有判 決適用證據法則明顯錯誤之違法情事。和旺公司依本件資產 買賣合約第3.2(a)條所給付之美金1,000萬元，即為合約第3 .3條所規定「合約另有明定」之情況，而無須匯入監管帳戶 。本院原確定判決就再審原告於本件資產買賣合約下買賣價 金給付情形之查核，作出查核缺乏實質合理性之認定云云， 有判決適用論理法則明顯錯誤之違法情事，構成行政訴訟法 第273條第1項第1款再審事由。
㈢關於再審原告對於和旺公司向關向玲等人簽訂股份轉讓意向 書購買Ben Ben及Saipan Airline兩家公司股權案之查核， 就其中和旺公司支付斡旋金一節，本院原確定判決誤將「暫 付款」作為「預付款」而錯誤認為會計師查核簽證財務報表 規則（下稱查簽規則）第20條第1項第6款第2目及第3目應有 適用云云，有適用法規顯有錯誤、認定事實不憑證據且適用 證據法則錯誤等違法情事。「買方銀行額度書是否有效」係 再審被告質疑再審原告於民權西路土地交易案查核是否有疏 失且得否據以懲戒之重要爭點，然本院原確定判決及原審原 確定判決均未說明其對此一爭點之認定，顯有判決不備理由 之違法，復未依憑任何證據而率斷指稱再審原告未實施必要 查核程序云云，實有判決不備理由、適用證據法則明顯錯誤 等之違法情事，構成行政訴訟法第273條第1項第1款再審事 由等語，並聲明：本院原確定判決及原審原確定判決均廢棄 ，原處分及覆審決議均撤銷。
三、再審被告未提出答辯狀。
四、本院按：
㈠確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「適用法 規顯有錯誤者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用 法規顯有錯誤」，係指確定判決就事實審法院所確定之事實 而為之法律上判斷，有適用法規顯有錯誤之情形。即確定判 決所適用之法規有顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有 效之大法官解釋、憲法法庭裁判意旨有所牴觸者，始足當之 。另依司法院釋字第177號解釋，確定判決消極的不適用法 規，顯然影響裁判者，亦屬行政訴訟法第273條第1項第1款 所稱適用法規顯有錯誤之範圍。至於法律上見解之歧異或事 實之認定，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤 ，而據為再審之理由。
㈡按為建立會計師專業制度，維護其專業品質，以健全其在經 濟活動之專業功能，定有會計師法。依該法第11條規定：「 （第1項）會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機 關法令之規定辦理。（第2項）會計師受託查核簽證財務報 告，除其他法律另有規定者外，依主管機關所定之查核簽證 規則辦理。（第3項）前項查核簽證規則，應訂明會計師執 行之查核程序、查核工作底稿、查核報告及其他應遵行事項 。」第41條規定：「會計師執行業務不得有不正當行為或違 反或廢弛其業務上應盡之義務。」第61條第3款規定：「會 計師有下列情事之一者，應付懲戒：……三、對財務報告……之 簽證發生錯誤或疏漏，情節重大。」第62條規定：「會計師 懲戒處分如下：一、新臺幣12萬元以上120萬元以下罰鍰。 二、警告。三、申誡。四、停止執行業務2個月以上2年以下 。五、除名。」
㈢又依會計師法第67條第1項規定授權所訂審議規則第4條第5項 規定：「懲戒委員會之委員，不得兼任覆審委員會之委員。 」第6條規定：「（第1項）懲戒委員會及覆審委員會委員有 下列情形之一，應自行迴避，不得參與相關案件之審查、討 論及決議：一、現為或曾為被付懲戒會計師之配偶、四親等 內之血親、三親等內之姻親或曾有此關係者。二、本人或其 配偶、前配偶，就該事件與被付懲戒會計師有共同權利人或 共同義務人之關係者。三、與被付懲戒會計師訂有婚約者。 四、現為或曾為被付懲戒會計師之代理人或輔佐人者。五、 現為或曾為被付懲戒會計師訴訟案件之自訴人、告訴人、告 發人、證人、辯護人或鑑定人者。六、與被付懲戒會計師屬 相同會計師事務所或為懲戒事件之前後任會計師者。（第2 項）懲戒委員會及覆審委員會委員有下列情形之一，懲戒委
員會及覆審委員會得要求迴避：一、有前項情形而不自行迴 避者。二、有前項以外情形，足認其執行職務有偏頗之虞者 。」
㈣經查，本院原確定判決業已論明：會計師之懲戒救濟程序係 依上述會計師法規定，並非適用訴願法（參訴願法第1條第1 項但書規定）。覆審會對會計師所為懲戒處分之覆審決議， 雖經司法院釋字第295號解釋闡述其實質上相當於訴願決定 ；惟就懲戒委員會及覆審會委員立場偏頗疑慮之處理，審議 規則業有上述迴避之明文規範，且訴願法第55條規定：「訴 願審議委員會主任委員或委員對於訴願事件有利害關係者， 應自行迴避，不得參與審議。」所稱因利害關係致生之迴避 事由，復可認在審議規則其第6條第2項第2款規定其他「足 認其執行職務有偏頗之虞」之指涉範圍，自不生適用訴願法 第55條規定之問題等情，經核本院原確定判決所適用之法規 並無與應適用之法規相違背，亦無與司法院現尚有效之大法 官解釋、憲法法庭裁判意旨有所牴觸之情形。再審原告主張 本院原確定判決將覆審委員依法應主動自行迴避之事由，錯 誤認定為經被動請求始為迴避之事由，有錯誤適用審議規則 第6條第2項第2款規定之情形，構成行政訴訟法第273條第1 項第1款之事由云云，並無可採。
㈤另判決理由不備核屬判決確定前得據以提起上訴之理由，尚 與所謂適用法規顯有錯誤有間。再審原告以買方銀行額度書 是否有效，係再審被告質疑再審原告於民權西路土地交易案 查核是否有疏失之重要爭點，原審原確定判決及本院原確定 判決均未說明對此一爭點之認定。本院原確定判決復未依憑 任何證據，指稱再審原告未實施必要查核程序，有判決不備 理由、適用證據法則錯誤之違法云云，無非係就調查證據結 果所為之事實認定事項為爭議及為理由不備之指摘。其據以 主張本院原確定判決有適用法規顯有錯誤之再審事由云云， 並無足採。
㈥查再審原告回應櫃買中心詢問，而於103年5月9日提出102年 實質審閱補充說明，原本未歸入其工作底稿；且觀102年實 質審閱補充說明所載會計師說明：「本會計師經瞭解有關投 資天寧皇朝酒店整體開發配套規劃之情形，與和旺公司之相 關說明，並無發現重大異常之情形。」再審原告敘明僅「瞭 解」有關投資天寧皇朝酒店整體開發配套規劃之情形，而非 查核，故102年實質審閱補充說明並非再審原告按一般公認 審計準則公報規定，執行規劃及查核財務報告而為之正常查 核程序，再審原告自不得以事後經櫃買中心囑託始提出之補 充說明，作為已盡查核工作之證明等情，業經本院原確定判
決論述甚明，經核本院原確定判決所適用之法規並無與應適 用之法規相違背，亦無與司法院現尚有效之大法官解釋、憲 法法庭裁判意旨有所牴觸之情形。故再審原告主張：實質審 閱補充說明屬工作底稿之一部，本院原確定判決未適用審計 準則公報第45號「查核工作底稿準則」第19條及第28條規定 ，逕認再審原告未盡查核工作，適用法規顯有錯誤云云，核 屬其主觀之歧異見解，依上述規定及說明，尚與所謂適用法 規顯有錯誤之再審事由有間。
㈦至再審原告主張關於確認函中所提及者係HKE（CNMI），但本 院原確定判決錯誤混淆不同的法人主體而誤認係業經解散之 HKE（HK），基於錯誤之事實認知。和旺公司依本件資產買 賣合約第3.2(a)條所給付之美金1,000萬元，即為第3.3條所 定「合約另有規定」之情況，而毋須匯入監管之查核。本院 原確定判決就此作出查核缺乏實質合理性之認定，違反論理 法則，又誤將「暫付款」作為「預付款」而錯誤認定查簽規 則第20條第1項第3款第2目及第3目應有適用云云，有認定事 實不憑證據且適用證據法則錯誤等違法等節，核係主張本院 原確定判決所據確定事實之認定事實錯誤，進而謂本院原確 定判決適用法規顯有錯誤，亦不得認有上開「適用法規顯有 錯誤」之事由，再審原告求予廢棄，難認為有理，應予駁回 。
五、綜上所述，再審原告所為本院原確定判決有適用法規顯有錯 誤之指摘，均無可採。故再審原告依行政訴訟法第273條第1 項第1款規定提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁 回。
六、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條 第2項、第98條第1項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 112 年 7 月 27 日 最高行政法院第三庭
審判長法官 胡 方 新
法官 蕭 惠 芳
法官 曹 瑞 卿
法官 梁 哲 瑋
法官 林 惠 瑜
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 112 年 7 月 27 日 書記官 林 郁 芳
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