臺中高等行政法院判決
109年度訴更一字第19號
110年9月23日辯論終結
原 告 葉姬琇
訴訟代理人 沈泰基 律師
楊淳淯 律師
被 告 財政部中區國稅局
代 表 人 吳蓮英
訴訟代理人 鄭智仁
上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國106年7月13
日台財法字第10613922580號訴願決定，提起行政訴訟，前經本
院於中華民國107年9月6日以106年度訴字第340號判決駁回，原
告不服，提起上訴，經最高行政法院於109年9月7日以109年度判
字第463號判決廢棄發回本院更為審理，本院判決如下：
主 文
一、訴願決定及原處分（復查決定）除新臺幣6,689,000元確定 部分外關於原告申報被繼承人葉永堂遺產稅事件否准認列未 償債務新臺幣7,153,686元部分撤銷。二、原告其餘之訴駁回。
三、本審及本審發回前上訴審訴訟費用除確定部分外，由被告負 擔二分之一，餘由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
行政訴訟法第111條第1項及第2項規定：「訴狀送達後，原 告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認 為適當者，不在此限。」、「被告於訴之變更或追加無異議 ，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」準此以 論，訴之追加或變更乃原告於起訴後，於訴訟繫屬中追加或 變更訴之聲明，如經被告同意，或係本於原起訴所主張之事 實基礎者，因對於他造之防禦不甚妨礙，且符合程序經濟原 則，自應予以准許。另行政訴訟法第113條規定：「（第1項 ）原告於判決確定前得撤回訴之全部或一部。但於公益之維 護有礙者，不在此限。（第2項）前項撤回，被告已為本案 之言詞辯論者，應得其同意。（第3項）訴之撤回，應以書 狀為之。但於期日得以言詞為之。以言詞所為之撤回，應記 載於筆錄，如他造不在場，應將筆錄送達。（第4項）訴之 撤回，被告於期日到場，未為同意與否之表示者，自該期日 起；其未於期日到場或係以書狀撤回者，自前項筆錄或撤回 書狀送達之日起，10日內未提出異議者，視為同意撤回。」
經查原告起訴時狀載之聲明原為：「1.訴願決定、復查決定 及原處分均撤銷。2.訴訟費用由被告負擔。」原告提起撤銷 訴訟，經本院106年度訴字第240號判決：「訴願決定、復查 決定及原處分關於原告申報被繼承人葉永堂遺產稅事件否准 認列未償債務新臺幣6,689,000元部分均撤銷。原告其餘之 訴駁回。訴訟費用由被告負擔五分之一，餘由原告負擔。」 被告對於被撤銷6,689,000元之部分未提起上訴已告確定， 經原告於本院民國（下同）109年10月27日準備程序庭時， 及以110年5月25日辯論意旨狀、110年9月23日言詞辯論時縮 減訴訟標的，變更聲明為：「1.訴願決定、復查決定關於原 告申報被繼承人葉永堂遺產稅事件否准認列未償債務新臺幣 23,311,000元（不包含已確定之6,689,000元部分）均撤銷 。2.訴訟費用由被告負擔。」（見更審本院卷1第66頁、更 審本院卷2第117頁）核原告上開訴之變更、減縮乃將原訴之 聲明予以變更使符合本件訴訟應具足之聲明內容，其主張之 基礎事實仍屬相同，無妨礙被告之訴訟防禦，且經被告同意 ，按諸上開說明，原告所為訴之變更、減縮，於程序上並無 不合，應予以准許。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：
緣原告之父葉永堂（更名前為葉金殿）於104年1月31日死亡 ，原告及其他繼承人經核准延期並依限於同年8月31日申報 遺產稅，列報未償債務扣除額新臺幣（下同）36,048,040元 ，經被告初查以原告未提供其與被繼承人間有30,000,000元 債權債務關係之證明文件，否准認列，核定遺產總額42,871 ,142元，遺產淨額14,663,102元及應納稅額1,466,310元。 原告就未償債務扣除額不服，申請復查，未獲變更，提起訴 願，經財政部於106年7月13日以台財法字第10613922580號 訴願決定駁回，遂提起行政訴訟。前經本院106年度訴字第 340號判決（下稱原判決）：「訴願決定、復查決定及原處 分關於原告申報被繼承人葉永堂遺產稅事件否准認列未償債 務新臺幣6,689,000元部分均撤銷；原告其餘之訴駁回。」 原告就原判決不利部分提起上訴，經最高行政法院109年度 判字第463號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。二、本件原告起訴主張，除援引更審前訴訟程序之陳述外，補述 略以：
㈠原告已提出於103年8月5日由被繼承人葉永堂親自出具之承 諾書及本票一紙，並辦理普通抵押權為擔保，嗣後亦向臺灣 臺中地方法院聲請拍賣抵押物，經該院准予拍賣抵押物，僅 有繼承人之一（即證人葉乙蓉）因恐自己繼承遺產減少而有
異議，其餘繼承人均無意見，此已足以認定有3,000萬元之 本票債務及抵押債務存在。又原告已進一步說明該3,000萬 元之本票債務，係源自於「92年間出售東山路房地而未支付 之買賣價金」、「因漢成七街房地遭法院拍賣，葉永堂願意 為葉柔慶之債務擔保，並於103年8月5日出具本票3,000萬元 及提供臺中市○○路000號及160號房地設定抵押權」，此有 葉永堂親簽名之承諾書足佐，並有證人張紫縈與林月春可證 明為葉永堂親自簽發，其內容已可認定為真實。承諾書所載 之內容，則有葉永堂於92年8月14日出具之說明書，及證人 石明秀、陳金城、陳國鈞之證言，以佐證「92年間出售東山 路房地而未支付之買賣價金」。另有葉柔慶於90年5月2日親 自出具之切結書、聯邦商業銀行股份有限公司（下稱聯邦銀 行）於93年5月4日寄送之1515號存證信函、聯邦銀行請求返 還借款之執行卷宗（臺灣臺中地方法院93年度執字第26657 號卷）、摩根聯邦資產管理股份有限公司106年6月7日催告 通知書，及證人石明秀、林月春、陳金城、陳國鈞之證言， 以佐證「因漢成七街房地遭法院拍賣，葉永堂願意為葉柔慶 債務擔保」，更足證明確實有3,000萬元之債務存在。 ㈡本件應由被告就認定課徵租稅之構成要件事實負舉證責任： 依稅捐稽徵法第12條之1第2項、第4項規定及最高行政法院 104年度判字第412號判決意旨，本件原告已提出本票、承諾 書及抵押權設定等確實之證明，足以認定遺產及贈與稅法第 17條第1項第9款規定之被繼承人死亡前未償債務存在，自應 在遺產總額內予以扣除。若被告否認該3,000萬元之未償債 務存在，自應由被告就認定課徵租稅之構成要件事實負舉證 責任。
㈢最高行政法院發回意旨指明該債務存在所要求的證明度僅須 達到優勢的蓋然性為已足。又被繼承人死亡前就其未償債務 已提供自己所有不動產設定抵押權作為擔保者，於計算遺產 價值時自應予以扣除。及票據債務之繼承人因申報遺產稅而 主張該繼承債務扣除額時，亦無庸就其基礎之原因關係負舉 證責任，此有判決先例可參。本件葉永堂已親自簽發金額3, 000萬元之本票一紙，自依票據之文義負責，況本件另有葉 永堂親自簽名之承諾書，已有債務承擔之效力，自應認3,00 0萬元之未償債務存在：
1.最高行政法院發回意旨指明：「按被繼承人死亡前未償債務 扣除額之存在係屬有利於遺產稅納稅義務人之事項，事實審 行政法院依職權調查證據結果，該未償債務之是否確實存在 仍屬不明時，固應由納稅義務人負客觀舉證責任，但繼承人 對於被繼承人舉債之原因與過程既未必明瞭，則行政法院認
定該債務存在所要求的證明度即無庸到達絕對真實、完全無 疑的程度，僅須達到優勢的蓋然性為已足，本院104年度判 字第233號判決亦有說明。」等語（判決第4頁第19行至第27 行）。
2.前揭發回意旨所指明之最高行政法院104年度判字第233號判 決意旨，於被繼承人所簽署者為本票之情形，並進一步闡明 ，應得一併比附援引適用於本件。
3.葉永堂於生前親自向戶政機關申請印鑑證明，並委託代書林 月春辦理抵押權設定登記（前審本院卷第87頁）。若無債權 存在，何以有辦理抵押權設定登記之必要？又系爭抵押權所 擔保債權種類為「103年8月5日本票借款」，原告已提出本 票一紙（前審本院卷第83頁），則依票據法第5條第1項規定 ，葉永堂本應依該本票之文義負責。況除本票外，葉永堂尚 另親自簽名而書立有承諾書一紙（前審本院卷第61頁），本 件承諾書所記載之事實發生年代已久遠，且葉永堂為原告之 父親，於摰親家屬關係間未有逐一寫下字據，亦符常情。然 葉永堂既已與原告彼此會算金額，且明確約定以3,000萬元 為抵押權擔保債權金額，並親自簽立本票一紙，再親自申請 印鑑證明以委託代書辦理抵押權設定，自應認本票債務及抵 押債務存在。
㈣最高行政法院發回意旨指明原告已提出承諾書、本票及石明 秀、林月春之證言等，原判決就此證據為何不採，有判決理 由不備之違法。被告對於本件原告所提出之承諾書及本票， 均未爭執其真正。且證人張紫縈與林月春均證稱承諾書及本 票，為葉永堂於精神意識正常且出於自由意志下所親自簽名 。又該簽名與鈞院函調之印鑑證明申請書、抵押權設定登記 申請書等公文書上之簽名均一致，亦有證人陳國鈞、張紫縈 證稱該公文書為葉永堂親自申請並簽名。則承諾書及本票等 文書所載內容已堪信為真實，堪認葉永堂對原告負有3,000 萬元之本票債務及抵押債務。被告空言否認無債務存在，顯 不足採：
1.最高法院發回意旨指明：「四、上訴人主張被繼承人生前未 償債務3,000萬元，係於103年8月5日出具本票3,000萬元及 提供臺中市○○路000號及160號之房地設定抵押權予上訴人 。此外，上訴人並於原審提出103年8月5日被繼承人葉永堂 出具之承諾書記載：『本人葉永堂的長女葉姬琇因替渠弟葉 柔慶擔保致其臺中市○○○街00號房屋於民國93年間被聯邦 銀行提請臺中地方法院拍賣，拍賣後仍不足約壹仟萬元。另 迫不得已將渠坐落臺中市○○路0段000巷00號房屋過戶到本 人名下（迄今本人尚無法支付購屋價金），東山路房屋目前
由本人住居中，致無法歸還葉姬琇。』。另上訴人主張被繼 承人葉永堂已於生前與上訴人清算債務總金額為3,000萬元 ，並簽發本票一紙，及設定普通抵押權為擔保，有證人即代 書石明秀及林月春之證言以及證人即上訴人之妹葉一萍之證 言可佐（上開主張經原判決記載上訴人原審主張於第15頁第 21行至第19頁第26行）。原判決對上開證據為何不足採，並 未於判決中說明，自有判決理由不備之違法。」等語（判決 理由第24頁至第25頁）。
2.原告已提出於103年8月5日由被繼承人葉永堂親自出具之承 諾書及本票一紙，並辦理普通抵押權為擔保（前審本院卷第 61頁、第83頁、第87頁、第89頁、第91頁）。被告對於前揭 私文書均未爭執其真正。
3.本件已有葉永堂親自簽名之印鑑證明申請書，足證明承諾書 及本票確實為葉永堂所親自簽名：
⑴鈞院向戶政機關調閱印鑑證明申請書，其上記載：「申請 人簽章：葉永堂、與當事人之關係：本人、申請日期：10 3年8月5日……」，並由葉永堂之親自簽名，此有臺中市 北區戶政事務所110年3月18日中市北戶字第1100001312號 函足佐。
⑵證人張紫縈於鈞院110年3月30日準備程序，經鈞院訊問亦 證稱：「（這個印鑑證明是你去幫他申請的嗎？）不是， 他坐輪椅去的，我有跟他一起去，但我只負責到戶政事務 所，後來的動作都是他們處理。……（你跟他一起去申請 ？）我在特別區坐，他們弄什麼我都不知道。（這是你先 生自己去申請的嗎？）他坐類似洗腎車那種，那時候他都 已經坐輪椅了。（只有你跟你先生去而已？）不是，還有 葉姬琇的老公跟他兒子陳國鈞也有去，我有去但是我沒有 參與，他弄什麼我都完全不知道，因為我也不干涉。」 ⑶證人陳國鈞於發回更審前107年5月29日準備程序，經鈞院 訊問亦證稱：「……（你是否知悉，葉永堂與原告之借還 錢情形？）知道，當初葉永堂幫原告辦理設定時，是我帶 葉永堂去辦理印鑑證明。（設定係指為何？）辦理設定執 行要領印鑑證明及辦理設定，均是我陪葉永堂去的。…… 」等語（106年度訴字第340號卷第447頁）。 ⑷綜前，前揭證人之證言，已足佐該印鑑證明確實係由葉永 堂本人所申請，並由其本人於印鑑證明申請書親自簽名。 又該印鑑證明申請書上之簽名，字體歪斜、運筆等書寫方 式，均與承諾書及本票一致，自足佐前揭承諾書及本票， 確實為葉永堂於103年8月5日所製作，並由其親自簽名（ 前審本院卷第61頁、第83頁）。
4.本件亦有葉永堂親自簽名之抵押權設定登記申請書，足證明 承諾書及本票確實為葉永堂所親自簽名：
⑴鈞院復向地政機關調抵押權設定契約書，其上記載：「委 任關係：本土地登記案之申請委託林月春代理。……訂立 契約人：權利人即債權人：葉姬琇、權利人即債務人：葉 永堂、立約日期：中華民國103年8月5日……。」，並有 葉永堂之親自簽名，此有臺中市中正地政事務110年3月16 日中正地所四字第1100002603號函足佐。 ⑵證人林月春於發回更審前鈞院106年12月26日準備程序， 經鈞院訊問則證稱：「（請就申報情形作陳述？）原告之 父葉永堂往生之後，他的女婿陳金城來找我代為申報，就 去找當事人就國稅局的遺產清冊申報，因過程中，有一債 權3,000萬元當時有設定抵押權，……。（債務有無憑證 ？）當時葉永堂有約我去他家（即東山路的別墅）有設定 抵押權，有經其本人簽名，他有開立1張本票。（尚未過 世以前？）對，尚未過世以前，當時意識都很清醒，他會 突然過世，我也好意外，以當時的精神狀態我覺得還好。 （葉永堂欠原告的錢，設定一般抵押權多少錢？）設定普 通抵押權，我印象中是3,000萬元，但應視他項權利證明 書、登記簿謄本。（本票是何情形？有1張3,000萬元的本 票？）葉永堂開立的。（葉永堂自己親自開立的？）對， 葉永堂親自寫的，……（提示本院卷第83頁本票及87頁他 項權利證明書予證人，並告以要旨）設定抵押權也是妳辦 理的？）對。（3,000萬元的本票？）是葉永堂本人自己 簽名的。（在當時簽的？）在他們家，我去蓋抵押權設定 契約書時給他本人親簽。……（請求提示原證2承諾書予 證人閱覽，這張是否於簽立本票時一併簽名的（提示本院 卷第61頁予證人？）對。（承諾書是妳幫葉永堂寫的，簽 名他簽的？）他們協議好，我幫他們繕打，簽名是葉永堂 本人簽的。（承諾書內容是他們協議好以後，妳代為擬稿 ，葉永堂簽名的？）對。」等語（前審本院卷第219頁至 第225頁）。
⑶由證人林月春已可知，承諾書、本票及該抵押權設定契約 書上之簽名，確實均為葉永堂所親自書寫。且抵押權設定 契約書上之簽名字體歪斜、運筆等書寫方式，亦與承諾書 及本票一致，自足佐承諾書及本票確實為葉永堂所親自簽 名。
5.由證人張紫縈與林月春之證言，足佐該承諾書及本票，均為 葉永堂精神意識正常且出於自由意志下所親自簽名，則該文 書所載內容自足已堪信為真實：
⑴證人張紫縈於110年3月30日準備程序，經鈞院訊問證稱： 「（被告訴代剛才提到的103年8月5日葉永堂寫承諾書時 你有無在現場？）在現場，但是我沒有看，也沒問，我也 不干涉，因為這都是他們以前的事，我都不清楚，我也不 過問，簽的時候是在大坑簽的，我不過問也不看。（你有 沒有在旁邊聽？）旁邊有看，但是內容我沒看，因為那些 事情都是我還沒住大坑以前就發生的，我也不會干涉，我 也不會問。」後經原告訴訟代理人詢問證稱：「（但是意 識是正常的嗎？）還算（停頓思考7秒），因為時好時壞 ，常常在跑急診，都是我一個人，三更半夜跑急診。（在 簽承諾書的當時，在場的人有哪些？）葉姬琇的老公，還 有一個代書。……（是林月春嗎？）對，有一個印象。… …（當時他們是不是確實有在會算金錢？）只有在書寫的 動作，跟代書講話，沒有看到金錢。……（簽名確實是葉 永堂親自簽名的？）對，但那個字都已經不自然了。（請 求鈞院提示原告聲請函調回來的印鑑證明申請書）（法官 提示本院卷附臺中市北區戶政事務所110年3月18日中市北 戶字第1100001312號函附件），請證人確認「葉永堂」這 三個字是否為葉永堂本人簽名？）對，我說的不自然是不 整齊，不然他寫字非常漂亮。……（所以證人所說的時好 時壞，壞的意思是指說他的精神狀況可能只是比較不好？ ）身體。（身體狀況比較不好，但其實還是能正常表達嗎 ？）可以。」等語。
⑵證人林月春於發回更審前鈞院106年12月26日準備程序， 經鈞院訊問證稱：「（債務有無憑證？）當時葉永堂有約 我去他家（即東山路的別墅）有設定抵押權，有經其本人 簽名，他有開立1張本票。（尚未過世以前？）對，尚未 過世以前，當時意識都很清醒，他會突然過世，我也好意 外，以當時的精神狀態我覺得還好。」等語（前審本院卷 第219頁至第225頁）。
⑶綜前，由證人證言可知，該承諾書及本票，均為葉永堂精 神意識正常且出於自由意志下所親自簽名，則該文書所載 內容自足已堪信為真實。
6.由證人桂語柔之證言，及聯邦銀行之催討紀錄，及強制執行 卷宗，足證承諾書前段記載「葉姬琇因替渠弟葉柔慶擔保致 其臺中市○○○街00號房屋於民國93年間被聯邦銀行提請臺 中地方法院拍賣，拍賣後仍不足約壹仟萬元」等內容，確為 真實：
⑴證人桂語柔於鈞院110年3月30日準備程序，經鈞院訊問證 稱：「（你的先生葉柔慶有無請原告葉姬琇作保證或是請
你公公葉永堂作保證或借錢？有欠原告錢嗎？）……當初 我們也有約仲介過來談，仲介說要兩個保證人，因為我先 生買房子幾乎都是我當保證人，所以我損失的程度跟受傷 害的程度不比大姐輕，……因為仲介說是透天的要兩個保 證人，所以還要多一個保證人，我婆婆當時就打電話給大 姐叫她人直接過來作保，所以總共有我跟大姐兩個連帶保 證人，當時的情況是為了買賣那棟透天房子。……（買那 棟房子有貸款？向哪個銀行貸款？對，向聯邦銀行貸款。 （你跟原告葉姬琇兩個人當連帶保證人？）對。……（最 後那棟房子有被拍賣嗎？）對，已經被法拍掉了，拍賣完 還不夠，後面又陸陸續續求償我的跟求償大姐的。……（ 兩棟合併起來貸款約1千7百多萬元，事後拍賣還不夠？） 對，就是兩間全部都拍賣掉了還不夠清償。（然後就向你 追償？）對。（那妳有付嗎？）我沒錢付，結果他就查封 了我公益路裕毛屋對面的房子，之後又查封葉姬琇在漢成 七街的房子。……（事後聯邦銀行貸款不足清償的部分也 是葉姬琇幫你們處理的嗎？銀行有無向你催討過？）聯邦 銀行剛開始有，但我沒有錢還。……（所以你先生在聯邦 銀行的欠款，最後不足清償的部分是由連帶保證人葉姬琇 來還？）對。（還多少妳知道嗎？）我聽妹妹說好像到最 後討價還價又還了300萬元。（就是漢成七街拍賣完清償 欠款尚有不足，後面的欠款一直都沒有還，到最後葉姬琇 用300萬元跟銀行解決？）對。……」等語。 ⑵又證人葉一萍於107年6月19日（按：原告誤繕為106年12 月26日）準備程序，經鈞院訊問證稱：「（原告與葉永堂 有關於葉柔慶欠債問題，當時有結算，證人是否知悉？） 我知道，原告於漢成七街有1棟房屋被法拍，法拍之後， 姊夫又花1倍的錢買回來，法拍後買回來，還有欠聯邦銀 行……（償還何人？）葉柔慶房屋的問題法拍，呆帳都向 保人追討，此部分資產葉永堂生前有處理到我的部分，但 原告的金額真的很多，所以才有設定3千萬元的事情。因 為金額很大，原告為葉柔慶擔保的金額比較大，原告這樣 損失兩邊的房屋，一個有借款，一個被法拍，還在銀行有 呆帳，葉永堂才交代，如果債務未清償，先作設定，如果 其死亡，這些可以賠償原告的部分。我的部分，葉永堂於 生前已處理完畢，我沒有欠款。……」等語（前審本院卷 第536頁至第537頁）。
⑶再93年5月4日臺中郵局第1515號存證信函記載：「敬啟者 ：緣台端於民國86年7月起邀桂秋花（即葉柔慶配偶）、 葉姬琇2人為連帶保證人，合計總借款金額新臺幣壹仟柒
佰捌拾萬元整，惟台端因無力繳款遂由本行聲請法院拍賣 擔保品求償，經拍賣分配後；台端仍尚欠本金壹仟壹佰玖 拾陸萬參仟零伍拾肆元整及至清償日止應計利息及違約金 ，請於文至5日內速洽本行商議清償事宜，逾期本行將逕 訴法院求償。」（原處分卷1第236頁至第237頁）。及106 年6月7日催告通知書記載：「緣台端前於民國86年7月起 擔任借款人葉柔慶之連帶保證人向聯邦銀行貸款新台幣壹 仟柒佰捌拾萬元整，惟因借款人葉柔慶無力繳款遂由聯邦 銀行聲請法院拍賣擔保品求償，……請於接函後10日內速 來本公司洽商還款……」
⑷再原告因擔任葉柔慶之連帶保證人兼擔保物提供人，因而 使原告所有漢成七街房地）遭拍賣，拍賣所得之金額為6, 689,000元等情，為兩造所不爭執。並有臺灣臺中地方法 院民事執行處93年12月1日93年執果字第26657號函及分配 表附卷可稽（見前審本院卷第403頁至第407頁）。 ⑸由證人桂語柔之證言，及聯邦銀行之催討紀錄，及強制執 行卷宗，足證承諾書前段記載「葉姬琇因替渠弟葉柔慶擔 保致其臺中市○○○街00號房屋於民國93年間被聯邦銀行 提請臺中地方法院拍賣，拍賣後仍不足約壹仟萬元」等內 容，確為真實。
7.最高行政法院發回意旨指明原判決就原告提出以買賣為原因 辦理所有權移轉及以一般買賣申報稅捐，又有葉永堂出具之 說明書，是否得佐原告主張「東山路房屋差額尚未支付」之 事實，及被告辯稱申報贈與稅而屬贈與之答辯相異，應詳加 調查。系爭東山路房屋，係由葉永堂向原告購買，此有證人 張紫縈之證言可佐，並與房屋移轉之登記原因記載為「買賣 」，及原告申報稅捐時，係提出「土地買賣所有權移轉契約 書」，並向臺中市稅捐稽徵處以「一般買賣」申報土地增值 稅及契稅等客觀事實相合。又佐證人桂語柔之證言及葉柔慶 於90年5月2日出具之切結書、被繼承人葉永堂於92年8月14 日出具之說明書可知，原告前曾以系爭東山路房屋貸款而提 供予葉柔慶使用。再葉永堂購買系爭東山路房屋時僅承擔前 揭貸款而尚積欠原告買賣價金，亦有證人石明秀、陳金城、 陳國鈞之證言足佐，是此已足證系爭承諾書記載「另迫不得 已將渠坐落臺中市○○路○段000巷00號房屋過戶到本人名 下（迄今本人尚無法支付購屋價金）」等內容確為真實： ⑴系爭東山路房屋，係由葉永堂向原告購買，此有證人張紫 縈之證言可佐，並與房屋移轉之登記原因記載為「買賣」 ，及原告申報稅捐時，係提出「土地買賣所有權移轉契約 書」，並向臺中市稅捐稽徵處以「一般買賣」申報土地增
值稅及契稅等客觀事實相合：
①證人張紫縈於110年3月30日準備程序，經鈞院訊問證稱 ：「（103年時大坑房子已經登記在你先生葉永堂名下 ？）對，這個我知道，他有跟我講。（當時你先生要把 這個房子要回去，這件事情妳知道嗎？）我有問，因為 我跟他去西藥房時，葉姬琇都說『以後爸爸這個房子要 給我』，我就問我老公說『老公這個房子是你的，還是 你女兒的？』，他就說那個是小時候怕稅金的問題，就 登記在大女兒名下，他就說這個在什麼情況下『已經登 記在我的名下，是我的房子，不是她的』，我就問我老 公說『是誰的房子』，他就說『這個名下都是我的』， 不然我就想說她都口口聲聲說怎麼樣怎麼樣，我們是不 是住她的房子？這個就是我的疑問，我有當面問，他就 說『我已經用錢買回來了，房子是我的』，我除了過問 這個事以外，我都沒有過問。……」等語。
②又該房屋之權利移轉登記原因，記載為「買賣」，此有 臺中市中正地政事務所異動索引可稽（前審本院卷第63 頁至第73頁）。被告雖以系爭房屋之稅務申報時係申報 贈與稅，而辯稱原告主張不可採云云。惟：
A.原告於申報贈與稅時，所提出之資料仍為「土地買賣 所有權移轉契約書」（原處分卷1第459頁、第455頁 ），且已向臺中市稅捐稽徵處以「一般買賣」申報土 地增值稅及契稅（原處分卷1第457頁、第453頁）。 B.又證人石明秀於發回更審前，經鈞院提示贈與稅免稅 證明書（原處分卷1第452頁）亦證稱：「（本來是用 買賣的方式？）是。（因為他們是親戚的關係，所以 不能用買賣，而申報贈與稅？）對。（此應說明清楚 ，是用買賣申報，只因為二親等買賣才申報贈與稅？ ）是的。（還是一開始就以贈與作移轉？）不對，是 買賣，不是贈與。（證人石明秀是取得『贈與稅免稅 證明書』，若是買賣，妳應該取得『非屬贈與財產同 意移轉證明書』，所以妳申報的是負有負擔的贈與， 對不對？）我申辦的是買賣移轉，負有負擔，為何原 告給這一張。（妳所取得的是『贈與稅免稅證明書』 ？）為什麼會這樣，我不知道，是原告給我們的。 C.綜上，系爭房屋實質上仍為買賣，僅係因遺產及贈與 稅法第5條第6款特別規定視為以贈與論，被告於審核 時仍將系爭買賣以贈與認定並自行單方製作贈與稅免 稅證明書，不足以代表本件即為贈與。是被告辯稱因 當時係以贈與申報，故原告主張不可採云云，應屬誤
解。
⑵由證人桂語柔之證言及葉柔慶於90年5月2日出具之切結書 、被繼承人葉永堂於92年8月14日出具之說明書可知，原 告前曾以系爭東山路房屋貸款而提供予葉柔慶使用： ①證人桂語柔於同日準備程序，經鈞院訊問亦證稱：「（ 原告說有用東山路的房子去抵押借款？）對，因為用房 子去抵押我也是當保證人，當初是因為我公公很擔心， 因為當初那個別墅是買大姐葉姬琇的名字，我公公很擔 心聯邦會來查封那個別墅，……所以就直接聯絡大姐， 我們就約好當天去垃圾市場那邊有一個鳳梨百貨的合庫 ，我們兩個直接過去那邊借款，借了500萬元，因為我 當保證人，所以我了解。……」
②再葉柔慶於90年5月2日出具之切結書記載：「吾人葉柔 慶用葉姬琇之名義以臺中市○○路000巷00號（國家公 園城）大坑別墅乙棟向臺中合作金庫（漢口路二段）房 屋貸款15年，支借新台幣伍佰貳拾萬元整，每月利息連 本金償還肆萬柒仟元整，爾後若繳款，必需遵照繳款日 ，不得傷害葉姬琇之債務信用……」等語（前審本院卷 第265頁）。
③及被繼承人葉永堂亦於92年8月14日出具之說明書記載 ：「立說明書人葉金殿承購臺中市○○路○段000巷00 號之房屋。本人於民國49年開設倫彰西藥方迄今。確有 能力償還其尚欠合作金庫之貸款金額新台幣肆佰柒拾壹 萬陸仟肆佰陸拾陸元整。」（前審本院卷第59頁）。 ④綜上，足見因葉柔慶積欠債務，原告先以系爭東山路一 段房屋向合作金庫貸款520萬元，而供葉柔慶使用。 ⑶葉永堂購買系爭東山路房屋時僅承擔前揭貸款而尚積欠原 告買賣價金，亦有證人石明秀、陳金城、陳國鈞之證言足 佐，此已足證系爭承諾書記載「另迫不得已將渠坐落臺中 市○○路○段000巷00號房屋過戶到本人名下（迄今本人 尚無法支付購屋價金）」等內容確為真實：
①證人石明秀於發回更審前106年12月12日準備程序，經 鈞院訊問證稱：「（當時妳辦理時，只是要繳貸款而已 ？）對。（當時要繳多少錢？）500多萬元即貸款數額 ，400多萬元、還是500多萬元。……（假如這種情形要 將系爭房屋過戶給葉金殿，當然要支付相當的價錢，除 非是贈與？）不是贈與。（假如是買賣，當然要有價錢 ？）有貸款，例如現在我幫人辦理案件，你要賣給我， 我要承受你的貸款。（當時所講的價錢係指貸款？）… …還有土地增值稅也繳了不少，土地增值稅也都是葉金
殿繳的，不是原告繳的，因為都是我拿單子去他家，葉 金殿拿去隔壁的合庫繳納，增值稅恐怕有50萬元。…… （原告當時將房屋及土地以貸款4、500萬元，全部由葉 金殿負擔？）對。（出賣的價金也是4、500萬元？）對 ，事實上是買賣。……（單純就系爭房屋而言，本來要 賣給葉金殿，按理要付錢，現在不用付錢，本來有貸款 400多萬元，妳說當時價格也是4、500萬元，貸款及土 地增值稅均由葉金殿繳納，等於有出個價格購買？）廣 義的講是這樣。……（不是證人石明秀辦理，假如借款 或簽署本票、設定抵押是她辦理，始能知悉？）據我所 知，房屋貸款的錢也不是原告使用，是葉柔慶使用，葉 金殿覺得房屋是原告辛苦的錢，當時貸款的錢，應該補 償原告，除了自己還錢以外，房屋不見了，500多萬可 能是當時父親想要補償女兒，即買賣的價金，當時買進 的錢，葉金殿一直要補償原告，因房屋早期是原告買的 ，不是葉金殿買的。」等語（前審本院卷第189頁至第 195頁、第193頁、第203頁）。後經原告訴訟代理人詢 問復稱：「（對，即使是買賣登記，如無支付價金證明 ，即有贈與稅之問題。）但有支付，500多萬元即是承 擔債務。」（前審本院卷第199頁）。經原告訴訟代理 人詢問復稱：「（此應說明清楚，是用買賣申報，只因 為二親等買賣才申報贈與稅？）是的。（還是一開始就 以贈與作移轉？）不對，是買賣，不是贈與。」（前審 本院卷第199頁）。
②證人陳金城於發回更審前106年12月12日準備程序，經 鈞院訊問結證稱：「……（此與原告父親有何關係？） 我們請原告父親幫忙，將系爭房屋過戶給原告父親，原 告以系爭房屋於購屋之前貸款520萬元幫她弟弟，後來 系爭房屋被拍賣，原告從新光保險借款領回300多萬元 及她自己的儲蓄100萬元計400多萬元讓原告父親將隔壁 156號的店買回來，原告弟弟經營婦產科醫院，我岳父 在158號經營西藥房，原告很孝順，幫她家裡的忙，所 以我們房子沒有了，錢也沒有了。……（假如有欠他錢 ，要還給他？）原告貸款520萬元給她弟弟，繳到剩下 400多萬元就過戶給她父親，原告父親就將400多萬元還 掉。」（前審本院卷第181頁、第193頁） ③又證人陳國鈞於發回更審前107年5月29日準備程序，經 鈞院訊問亦證稱：「……（計算3千萬元時，你當時有 無在場？）有。（如何計算出來的？）以原告漢成七街 的房屋拍賣700多萬元、欠銀行的錢700多萬元及原告將
東山路房屋出賣給葉永堂之房屋價格。（東山路房屋價 格大約1500萬元？）對。……」等語（前審本院卷第45 1頁）。
④原告陸續繳納貸款，於剩餘貸款約400多萬元時，再將 系爭房屋賣予被繼承人葉永堂，惟因兩人為直系血親， 故當時僅約定葉永堂清償該銀行貸款之金額520萬元及 土地增值稅50萬元，然買賣價之差額則迄今尚未支付。 是由前揭證人已足證，系爭承諾書中段記載：「另迫不 得已將渠坐落臺中市○○路○段000巷00號房屋過戶到 本人名下（迄今本人尚無法支付購屋價金）」，亦為真 實。
⑷證人桂語柔、葉乙蓉及葉一萍，雖均證稱系爭東山路房屋 為借名登記，非原告所購買云云。惟系爭東山路一段503 巷11號房屋為原告自行出資所購買，此有土地、建築改良 物買賣所有權移轉契約書，及證人陳金城、石明秀之證言 可佐。證人葉一萍證稱東山路房屋為葉永堂所購買等語， 此部分證詞應係因時間久遠，當時葉一萍年紀較小而有所 誤認。至桂語柔及葉乙蓉，則顯然係因恐自身得繼承之財 產變小，而為虛偽不實之陳述：
①證人葉一萍於發回更審前之107年6月19日準備程序，經
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