營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,101年度,212號
TPBA,101,訴,212,20120621,1

臺北高等行政法院判決
101年度訴字第212號
101年6月7日辯論終結
原 告　泰坦京投資有限公司
代　表　人　潘吳桃
訴訟代理人　周黎芳（會計師）
被 告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　吳自心（局長）住同上
訴訟代理人　趙錦藝
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
0 年12月15日臺財訴字第10000463150 號訴願決定，提起行政訴
訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
一、程序事項：原告起訴時，被告代表人為陳金鑑，嗣於訴訟中 變更為吳自心，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不 合，應予准許。
二、事實概要：緣原告民國98年度營利事業所得稅決算申報，列 報停徵之證券、期貨交易所得新臺幣（下述金額前如未註記 貨幣單位者，貨幣單位即為新臺幣）897,461 元，經被告初 查依申報數核定，嗣以其係出售海外債券所得，不適用所得 稅法第4 條之1 規定，核定為0 元，併同其餘調整，核定課 稅所得額913,428 元、應補稅額223,326 元，並按所漏稅額 223,347 元處1 倍之罰鍰223,347 元。原告不服申請復查， 經被告復查決定追認營業收入188,923 元、營業成本203,41 1 元及追減罰鍰3,622 元；原告仍表不服，提起訴願遭無理 由駁回後，就其中關於出售海外債券買賣損益中超過出售海 外債券交易利益302,265 元部分（即屬匯兌盈益部分）之補 稅及罰鍰部分表示不服，遂提起本件行政訴訟。三、本件原告主張：
㈠本件涉及兌換損益之認列，依本院91年度訴字第2869號判 決所載因貨幣匯率變動導致之兌換虧損係以「實現者」始 得列為損失，亦即兌換虧損之認定係例外採取「現金收付 制」，營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第29條 有關兌換盈益之認列規定亦採取「現金收付制」為其認列 方法，亦即兌換盈益以實際發生之收益為準，其僅係因匯 率調整而發生之帳面差額，免列為當年度收益之意旨，於 本件自得援用，至於前揭判決之個案事實與本件之差異當



非關注之重點，亦非得作為本件不得援引前揭判決之理由 。兌換損益在財務會計上與稅務會計上之認列時點不同， 所得稅法第22條已規範營利事業係採權責發生制之情形下 ，如兌換盈益於所得稅法上採取與財務會計相同之認列時 點，現行查核準則第29條何必再另規範兌換盈益應以「實 現者」方得認列，顯見兌換損益在所得稅法對於認列時點 ，乃歧異於財務會計之規定。
㈡兌換損益必須實際由外幣兌換為新臺幣時方得認列，此亦 為前揭判決所認定在案，即現行查核準則第29條「實現」 如仍為外幣幣別之款項，因新臺幣與外幣匯率有變動而致 在財務會計上以新臺幣為幣別記帳之帳面數字有差額，即 帳面上之評價損益，不應列為兌換損益；反之，如實際將 外幣款項兌換為新臺幣，則應認列兌換損益。參照財政部 99年1 月4 日台財稅第09804135600 號函釋（下稱財政部 99年函）意旨亦同，而財政部99年函釋所稱「交易完結日 在99年1 月1 日」，乃係指結構型商品交易所得應為扣繳 之時點，並非謂該函釋應於99年度方有適用，司法院釋字 第287 號解釋亦揭示解釋函令之發佈，應自法規生效之日 起即有適用。被告對此顯有誤解，所為答辯不足採信。 ㈢依財政部100 年7 月25日新聞稿，即營利事業將外幣存款 轉存至其他外幣存款帳戶或活定存帳戶互轉或定存展期續 存，其雖有匯率變動而發生帳面匯兌差額，因尚未實現， 不得列為兌換盈益或兌換虧損之意旨，顯見如於外幣帳戶 轉至其他外幣帳戶之情形，因未實際兌換為新臺幣，故不 應認列匯兌盈益，亦徵查核準則第29條第1 項所稱「實現 」，乃指外幣結匯為新臺幣之時點。原告買賣之海外債券 ，皆屬以美金計價之海外投資商品，且原告從事海外債券 之買賣，皆使用位於元大資產管理股份有限公司（下稱元 大公司）之外幣帳戶，出售海外債券之價款從未自外幣帳 戶結匯入原告新臺幣之帳戶或其他新臺幣帳戶，唯一一筆 匯出之紀錄，亦為匯出至其他外幣帳戶。原告並未於境外 銀行以自己名義再開立帳戶，所為任何交易或贖回款項之 匯款事宜，皆須向元大公司指示，再由元大公司指示境外 銀行為之，亦即原告不得直接對境外銀行為任何指示，故 形同原告於元大公司開立一買賣債券之帳戶。是以，原告 出售海外債券之所得，從未兌換為新臺幣，亦從未匯入任 一新臺幣帳戶，故依查核準則第29條第1 項及前揭判決、 函釋之意旨，原告於稅務會計上應無兌換盈益甚明。而本 件出售海外債券之交易利益，依財團法人中華民國會計研 究發展基會（77）基秘字第068 號函釋（下稱會研會77年



函）公司債出售時，應以出售總額減除購入成本或帳面價 值後乘以出售時之即期匯率，列為出售公司債之損益之意 旨，係將交易損益與兌換損益分別計算，被告卻稱交易損 益與兌換損益不得分割計算等情，實則交易損益與兌換損 益係於財務會計上分別計算，只是兌換損益在所得稅法上 有特別規範應以實際兌換為新臺幣時方得認列，故不得將 以財務會計為基礎計算之兌換損益認定為所得稅上已實現 之兌換損益。原告並非針對會研會77年函關於交易損益及 匯兌損益如何計算為爭執，而是針對依該函釋所計算出來 之兌換損益，是否須應於本年度課稅為爭議。
㈣被告稱系爭海外債券買賣損益應包括出售損益及匯兌損益 等情，顯認定無論本件海外債券交易之外幣款項是否轉換 為新臺幣，皆須於稅上認列兌換損益；然而，被告卻又稱 若原告此筆資金未結匯為新臺幣，仍留存於外幣帳戶時， 其匯兌損益再依查核準則第29條規定，若其僅係因匯率調 整而發生之帳面差額，免列為當年度之收益處理。是如原 告當年度未將外幣帳戶之款項結轉為新臺幣，應免列為當 年度之兌換盈益，被告之答辯前後顯有矛盾，不足採信。 ㈤被告認定本件兌換盈益應課稅之法律依據，乃財政部68年 4 月16日台財稅第32380 號函（下稱財政部68年函），及 財政部96年2 月1 日台財稅字第09604004020 號函（下稱 財政部96年函），然財政部68年函釋僅謂支、存匯率不同 所發生之兌換盈虧應依查核準則第29條及第98條規定認列 收入或損失，故是否得認列收入或損失，仍應回歸查核準 則第29條及第98條之規定，財政部68年函釋並未規範何時 實現。且財政部96年函釋乃規範「個人」之結構性商品交 易，與本件為原告為「營利事業」有所差異，且遍觀函釋 全文，乃係規範金融商品之交易損益如何認列，並未就外 幣交易所產生兌換損益如何認列為規定。是前揭兩則函釋 ，皆未規範兌換損益之認列時點，不得作為課稅之依據。 ㈥原告於98年3 月17日擬解散清算，將尚未到期之債券提前 解約贖回，並於同日為償還股東先前借貸予原告之款項， 將美金帳戶全部金額匯入股東指定之美國花旗銀行美金帳 戶，此後原告即無再將匯出予股東之款項再匯入原告元大 公司之帳戶，且自原告之所有新臺幣帳戶，亦未有自花旗 銀行美金帳戶轉匯回為新臺幣之紀錄。被告稱原告應於出 售海外債券時，無論是否結轉為臺幣皆應認列兌換盈益， 顯與查核準則第29條之規定不符。
㈦承上，本件應列為課稅所得者，僅為出售海外債券利益30 2,265 元，被告及訴願決定所認定之出售海外債券兌換盈



益636,708 元，雖於財務會計上可認列，但依據查核準則 第29條第1 項及前揭判決、函釋之意旨，於稅務會計應屬 未實現而不應列入當年度所得課稅。被告未審查此財稅差 異，逕將匯兌盈益於原告出售海外債券時併同認定為稅務 會計上之出售海外債券買賣利益，並將兌換盈益併計入補 稅及罰鍰之範圍，而計算如附表一所示，顯有違法。 ㈧是原告聲明：訴願決定、原處分（含復查決定）關於出售 海外債券買賣損益中超過出售海外債券交易利益302,265 元部分（即屬匯兌盈益部分）之補稅及罰鍰部分均撤銷。四、被告則以：
㈠停徵之證券、期貨交易所得部分：
⒈被告依證券交易稅條例第1 條第2 項之規定，及財政部 68年函、83年1 月12日台財稅第821506281 號函（下稱 財政部83年函）、96年函、99年函意旨，就原告系爭海 外債券交易、匯率及總分類帳之投資收入及投資成本科 目查核，重行核定營業收入淨額為115,124,450 元、營 業成本應為114,185,477 元及停徵之證券、期貨交易所 得仍為0 元，核算全年所得額及課稅所得額均為898,84 0 元，並無不妥。
⒉會研會77年函提及購入成本或帳面價值乘以出售時之即 期匯率與購入時匯率間之差異，列為匯兌損益之規定。 無論係財務會計或營利事業所得稅申報，皆係分別於投 入成本之日與產生收入之日，各就原始投入金額或到期 結算金額，依各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即 期外匯收盤價之平均數折算新臺幣後計算損益，因外幣 計價商品原始投入日、到期結算日之匯率不同所發生之 兌換盈虧，本應折算為新臺幣後計算外幣計算商品買賣 之損益，據以計算所得稅。公司債之持有跨越會計期間 ，則財務會計部分，依財務會計準則公報第14號公報第 24段前段規定，資產負債表日之外幣資產或負債，應按 該日之即期匯率予以調整，因調整而產生之兌換差額， 應列為當期損益。且跨期以出售時之即期匯率與上期期 末匯率計算。上期之應計利息應單獨以應收利息列帳； 稅務申報部分，依查核準則第29條第1 項及第98條第1 項規定兌換損益以實現者為限，其僅係因匯率而發生之 帳面差額，免列為當年度損益，財務會計於資產負債表 日所調整之未實現損益，在所得稅結算申報時，應依查 核準則第2 條第2 項規定，於申報書內自行調整之。 ⒊本件被告未於資產負債表日調整兌換損益，而係分別於 投入成本之日與產生收入之日，各就原始投入金額或到



期結算金額，依各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣 即期外匯收盤價之平均數折算新臺幣後計算損益，並無 違查核準則第29條第1 項及第98條第1 項「實現」之規 定，原告泛指兌換損益皆存在財稅差異，自非可採。系 爭海外債券買賣損益應包括出售海外債券，以出售時之 即期匯率計算之交易損益及購入成本乘以出售時之即期 匯率與購入時匯率間之差異，列為匯兌損益兩部分，被 告原查將此出售海外債券之交易損益302,265 元與匯兌 損益636,708 元一併列在交易損益938,973 元（即如附 表一所示），此與分別列示之結果（如附表三㈠、㈡所 示）對課稅所得額並無二致。另財政部99函明示交易完 結日在99年1 月1 日以後者適用，本件原告97年度買賣 海外債券交易完結日均在98年1 月、2 月及3 月，自無 前開函令之適用，併予陳明。
⒋原告於每筆投資海外債券交易實際發生時，其收入屬已 實現且已賺得，依所得稅法第24條第1 項揭櫫之收入與 成本配合原則，即應先依會研會77年函釋計算交易損益 及兌換損益，原告僅計算出售海外債券交易損益部分， 兌換損益部分則漏未計算；至所得稅決算申報時，若原 告此筆資金未結匯為新臺幣，仍留存於外幣帳戶時，其 匯兌損益乃再依查核準則第29條規定，若其僅係因匯率 調整而發生之帳面差額，免列為當年度之收益處理。原 告於98年6 月30日經股東同意為解散日，並向臺北市政 府登記在案，98年度營利事業所得稅決算申報期間為98 年1 月1 日至98年6 月30日，依元大公司客戶對帳單， 原告僅提示98年1 至3 月之資料，且98年3 月17日原告 將美金848,431.13元匯至美國花旗銀行，則98年3 月17 日至98年6 月30日這段期間，此筆資金如何應用，是否 有結匯為新臺幣，原告均未說明及提供相關資料以實其 說，且被告原查並未就此部分計算兌換損益，併予敘明 。從而，依首揭規定，原核定營業收入淨額為115,124, 450 元、營業成本應為114,185,477 元及停徵之證券、 期貨交易所得仍為0 元，並無不合。
⒌至本院91年度訴字第2869號判決，其案例係舉借日圓新 債以償還美元長期借款，於合約未再重新訂定情況下， 認僅係還款幣別更改，而非負債之清償，其美元與日圓 之匯率變化，應以實際償還時點才符合已實現，核與本 件案情不同，自無從比附援引。而財政部68年函固未言 明支、存匯率之不同所產生之兌換損益，是否於該公司 債出售時即實現；然佐以財政部96年函已言明外幣計價



之結構型商品交易損益之計算方式，係於到期結算日按 投入成本之日與產生收入之日，各就原始投入金額、手 續費與契約結算前獲配之收益、提前解約金額或到期結 算金額，依各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即期 外匯收盤價之平均數折算新臺幣後計算損益。故外幣商 品買賣以到期結算日即為「實現」，兌換損益本即屬於 「外幣計價之商品買賣」損益計算之內容，與有無兌換 為新臺幣無涉。該兩則函釋為財政部本於稅務主管機關 ，為兌換損益作技術性之規定，與法之規定無違，自得 適用。
㈡至於本件罰鍰部分，系爭投資海外債券收益非屬所得稅法 第4 條之1 之適用範圍為原告所不爭，原告98年度決算申 報，卻將其列報停徵之證券、期貨交易所得項下，按系爭 投資海外債券屬應稅所得，原告將應稅所得列報為免稅所 得，縱非故意亦有過失，原告短報利息收入103 元及虛列 停徵之證券、期貨交易所得897,461 元，致漏報所得額89 7,564 元，被告原核定按所漏稅額223,347 元處1 倍罰鍰 223,347 元並無不合。
㈢是被告聲明：駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所述之事實，有元大公司RP交易確認書、元 大公司客戶對帳單、、原告公司變更登記表、原告98年6 月 30日股東同意書、原告98年度營利事業所得稅核定稅額繳款 書、原告違章案件罰鍰繳款書、原告98年度營利事業所得稅 結算申報更正核定通知書、原告98年度股東可扣抵稅額帳戶 變動明細申報表核定通知書、原告98年投資組合明細、原告 98年度營利事業所得稅結算97年度未分配盈餘申報書、訴願 決定及復查決定附本院卷、原處分卷可稽。是本件應審酌之 爭點即為：原告投資海外債券交易之匯兌損益，於賣出債券 時是否實現；計算原告營業收入時是否應計入該匯兌損益， 抑或於外幣匯換為新臺幣時始予計算；另原告是否有短漏稅 之過失。
六、就停徵之證券、期貨交易所得部分：
㈠按「自中華民國79年1 月1 日起，證券交易所得停止課徵 所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」「會計 基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制，……」「營 利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費 用、損失及稅捐後之純益額為所得額。……」所得稅法第 4 條之1 、第22條第1 項前段及第24條第1 項分別定有明 文。上開條文所稱之證券，係指政府債券、公司股票、公 司債券及經政府核准得公開募銷之其他有價證券（證券交



易法第6 條第1 項、債券交易稅條例第1 條第2 項規定意 旨參照）。次按「營利事業之會計事項，應參照商業會計 法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載， 產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項 與所得稅法……本準則及有關法令之規定未符者，應於申 報書內自行調整之。」「兌換盈益以實際發生之收益為準 認列；其僅係因匯率調整而發生之帳面差額，免列為當年 度之收益。」行為時查核準則第2 條第2 項、第29條第1 項前段亦規定甚明。繼按「國外進、銷貨直接於外匯存款 戶內支、存，應按支、存當日之匯率作為折算新臺幣之基 礎。其因支、存匯率不同所發生之兌換盈虧，依查核準則 第29條及第98條之規定，應列為收期或損失；若僅係因匯 率之調整而發生之帳面差額，以其並非實際發生之損益， 可免列為當年度之收益或損失。」「……銀行從事結構型 商品交易，如係以外幣計價，應分別於投入成本之日與產 生收入之日，各就原始投入金額……或到期結算金額，依 各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即期外匯收盤價之 平均數折算新臺幣後計算損益。」財政部68年函、96年函 解釋甚明，上開二函乃執行母法之技術性、細節性之行政 規定，與立法意旨無違，且未逾越母法之限度，被告予以 適用難認有何違誤。
㈡續按所得之概念為「收入」減除「成本」、「費用」（或 「損失」），依所得稅法第22條第1 項前段規定，凡屬公 司組織者之會計基礎，應採權責發生制，是所得稅法制對 營利事業所得稅關於「收入」時點之判定，係採「權責發 生制」。意即「收入」之認列，不以實際取得該物之物權 控管為必要，僅須滿足下列兩項要件即可，分別是：⒈（ 收入客體）已實現（包括「現實取得」與「在法律上對收 入請求權取得債權」）。⒉（收入客體）已賺得（乃指為 取得收入而對應之成本費用已實際全部或大部支出耗用） 。職是，若收入客體「已實現」，但「未賺得」時，應列 「預收收入」課目，置於資產負債表之負債欄中。營利事 業所得稅基於稅捐週期，為忠實反應特定營利事業之稅負 能力，認為即使人民取得特定之所得適格客體，但因其主 要之成本費用尚未支出，仍不認列為已實現之收入，而僅 列為預收收入，可知「權責發生制」比「現金收付制」更 能精準實踐量能課稅之理想。觀之行為時查核準則第29條 第1 項前段規定：「兌換盈益以實際發生之收益為準認列 ；其僅係因匯率調整而發生之帳面差額，免列為當年度之 收益。」上開規定於98年9 月14日財政部台財稅字第0980



4561280 號令修正發布為同條第1 款「兌換盈益：一、兌 換盈益應以實現者列為收益，其僅係因匯率調整而產生之 帳面差額，免列為當年度之收益。」無論係以實際發生之 收益或兌換盈益應以實現者列為收益，上開時點均認為外 幣交易之營利事業「在法律上對收入請求權取得債權」， 且「為取得收入而對應之成本費用已實際大部分支出耗用 」，故收入客體「已實現」並且「已賺得」，是上開修正 前後之規定均符合「權責發生制」之「收入」判定時點， 核與母法所得稅法第22條無違。
㈢原告此部分最重要之主張，無非以其出售海外債券兌換盈 益尚未兌換為新臺幣，未實際發生，不應計入原告98年度 投資海外債券之收益內，原告98年度課稅所得額應為257, 811 元等情。茲以：
⒈依會研會77年函：「……二、該公司債出售時，應以出 售總額減除購入成本或帳面價值（依實際情形而定）後 乘以出售時之即期匯率，列為出售公司債之損益（如有 應計利息並應將應計利息部分減除）；購入成本或帳面 價值乘以出售時之即期匯率與購入時匯率間之差額，列 為匯兌損益（如為跨期間，則以出售時之即期匯率與上 期期末匯率計算。上期之應計利息應單獨以應收利息列 帳）。」所示，及財政部68年函釋，固未言明支、存匯 率不同所發生之兌換盈虧，是否於原告出售系爭海外債 券時即已實現，此亦為原告主張系爭海外債券交易應區 分為交易損益及匯兌損益兩部分之主要依據。惟於外幣 計價之結構型商品交易損益之計算，依財政部96年函， 應分別於投入成本之日與產生收入之日，各就原始投入 金額或到期結算金額，依各該日交易銀行買入及賣出該 外國貨幣即期外匯收盤價之平均數折算新臺幣後計算損 益，並參諸上開會研會77年函意旨，可知無論係財務會 計或營利事業所得稅申報，皆係分別於投入成本之日與 產生收入之日，各就原始投入金額或到期結算金額，依 各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即期外匯收盤價 之平均數折算新臺幣後計算損益，因外幣計價商品原始 投入日、到期結算日之匯率不同所發生之兌換盈虧，本 應折算為新臺幣後計算外幣計算商品買賣之損益，據以 計算所得稅。即系爭海外債券交易到期結算日，此時債 券、款項業已兩訖，其後匯率高低之風險已由原告所承 擔，即已實現，而非將購買系爭海外債券之匯兌損益另 行列出，俟該購買商品之外幣兌換成新台幣後，再單獨 計算該外幣計價商品交易之匯兌損益，故外幣商品買賣



以到期結算日即為「實現」，兌換損益本即屬於「外幣 計價之商品買賣」損益計算之內容，至於買賣系爭海外 債券用之外幣有無兌換為新臺幣，尚非所問。
⒉原告另主張現行查核準則第29條第1 項，就兌換損益之 認列時點係以「實現者」方得認列，與財務會計之認列 時點不同等情。依會研會77年函及財政部96年函，公司 債之持有無跨越會計期間，稅務申報及財務會計就兌換 盈虧之計算並無不同，如公司債之持有跨越會計期間， 則就財務會計部分，依財務會計準則公報第14號公報第 24段前段規定，資產負債表日之外幣資產或負債，應按 該日之即期匯率予以調整，因調整而產生之兌換差額， 應列為當期損益，且跨期調整說明亦據會研會77年函： 「……（如為跨期間，則以出售時之即期匯率與上期期 末匯率計算。上期之應計利息應單獨以應收利息列帳） 」釋明在案。至於稅務申報部分，依現行查核準則第29 條第1 項及第98條第1 項規定兌換損益以實現者為限， 其僅係因匯率而發生之帳面差額，免列為當年度損益， 財務會計於資產負債表日所調整之未實現損益，在所得 稅結算申報時，應依查核準則第2 條第2 項規定，於申 報書內自行調整之。從而，被告並未於資產負債表日調 整兌換損益，而係分別於投入成本之日與產生收入之日 ，各就原始投入金額或到期結算金額，依各該日交易銀 行買入及賣出該外國貨幣即期外匯收盤價之平均數折算 新臺幣後計算損益，並無違查核準則第29條第1 項及第 98條第1 項「實現」之規定，原告泛指兌換損益皆存在 財稅差異，自非可採。系爭海外債券買賣損益應包括出 售海外債券，以出售時之即期匯率計算之交易損益及購 入成本乘以出售時之即期匯率與購入時匯率間之差異， 列為匯兌損益兩部分，被告原查將此出售海外債券之交 易損益302,265 元與匯兌損益636,708 元一併列在交易 損益938,973 元（即如附表一所示），此與被告於本件 進行中，以附表三㈠、㈡所示分別將交易損益及匯兌損 益分別計算後再予以合計結果對課稅所得額並無二致， 亦可獲得明證，是原告主張被告以如附表一所使用之匯 率有誤等情，亦非可採。
⒊原告於系爭海外債券交易每筆投資實際發生時，其收入 屬已實現且已賺得，依所得稅法第24條第1 項揭櫫之收 入與成本配合原則，即應先依會研會77年函計算交易損 益及兌換損益，原告僅計算出售系爭海外債券交易損益 部分，兌換損益部分則漏未計算，自有未洽。所得稅決



算申報時，若原告此筆資金未結匯為新臺幣，仍留存於 外幣帳戶時，其匯兌損益乃再依查核準則第29條規定， 若其僅係因匯率調整而發生之帳面差額，免列為當年度 之收益處理，是原告於98年6 月30日經股東同意為解散 日，並向臺北市政府登記在案，98年度營利事業所得稅 決算申報期間為98年1 月1 日至98年6 月30日，依元大 公司客戶對帳單，原告僅提示98年1 至3 月之資料，且 98年3 月17日原告將美金848,431.13元匯至美國花旗銀 行，則98年3 月17日至98年6 月30日這段期間，此筆資 金如何應用，是否有結匯為新臺幣，原告均未說明及提 供相關資料以實其說，而被告原查並未另行就此部分計 算兌換損益，併予敘明。
⒋原告另執本院91年度訴字第2869號判決及財政部99年函 ，認本件應適用上開判決、函釋對其有利見解等情。惟 核財政部99年函業已清楚載明僅適用於「交易完結日在 99年1 月1 日以後者」，本件原告98年度買賣系爭海外 債券交易完結日均在97年12至98年3 月，自無前開函令 之適用。至於本院91年度訴字第2869號判決，係舉借日 圓新債以償還美元長期借款，於合約未再重新訂定情況 下，認僅係還款幣別更改，而非負債之清償，其美元與 日圓之匯率變化，應以實際償還時點才符合已實現，核 與本件案情不同，無比附援引必要，併予敘明。 ㈣故被告以原告係出售投資海外債券，不適用所得稅法第4 條之1 停徵證券交易所得稅之規定，重行核定營業收入淨 額為115,124,450 元、營業成本為114,185,477 元，停徵 之證券、期貨交易所得為0 元，核算全年所得額及課稅所 得稅為898,940 元，應補稅額為219,704 元（原處分卷第 137 頁），經核並無不合。
七、罰鍰部分：
　　㈠按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報 ，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事 者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」所得稅法第110 條 第1 項定有明文。而依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考 表（下稱倍數參考表）之規定，如違反所得稅法第110 條 第1 項其漏稅額超過10萬元，且無但書所稱核定前承認違 章事實並願意繳清稅款及罰鍰之情形者，處所漏稅額1 倍 之罰鍰。
㈡原告此部分係以：依查核準則第29條第1 項、本院91年度 訴字第2869號判決及相關財政部函釋之意旨，於稅務會計 應屬未實現而不應列入當年度所得課稅，被告未審查此財



稅差異，逕將匯兌盈益於原告出售海外債券時併同認定為 「稅務會計」上之出售海外債券買賣利益，並將兌換盈益 併計入補稅及罰鍰之範圍，顯有違法等情為主張。惟查， 本件原告98年度營利事業所得稅決算申報，虛列停徵之證 券、期貨交易所得897,461 元及短報利息收入103 元，致 漏報所得額897,564 元，經被告查獲，有原告98年度營利 事業所得稅決算申報書附卷可稽，尤以系爭海外債券屬應 稅所得，原告將應稅所得列報為免稅所得，縱非故意，亦 有過失，違章事實明確。再者，原告98年度營業收入淨額 及營業成本既經變更已如前述，漏報所得額變更核定為88 3,076 元（虛列停徵之證券、期貨交易所得882,973 元〈 115,124,450 元－114,185,477 元－56,000元〉及短報利 息收入103 元），按重行核算之所漏稅額219,725 元，依 本件言詞辯論終結前並未修正之上開倍數參考表規定處1 倍罰鍰219,725 元，原處罰鍰223,347 元應予追減3,622 元，變更核定為219,725 元，經核並無不合。八、綜上所述，本件原告主張並無可採。從而，被告重行核算原 告應補稅額為219,725 元，並所漏稅額219,725 元處1 倍之 罰鍰219,725 元（追減罰鍰3,622 元），並無違誤，訴願決 定予以維持，亦屬正確，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁 回。
九、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經本院詳加審 酌後，或與本件之爭執無涉，或對本件判決結果不生影響， 故不逐一論述，併此敘明。
十、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　 101　　年　　6 　　月　　21　　日 臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官　 胡方新
　法 官 李君豪
法 官　 鍾啟煌
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　 101　　年　　6 　　月　　21　　日 書記官 吳芳靜