臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二七五二號
原 告 永大機電工業股份有限公司
代 表 人 甲○○董事長
訴訟代理人 林昇平（會計師）
丁○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 乙○○
丙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十月五日台財
訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
緣原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出新台幣（下同）六九、九五○、八○四元及人才培訓支出三七、六四○、二六四元，可抵減稅額一○、四九二、六二一元及五、六四六、○四○元。被告初查以原告列報研究與發展支出中之研發中心、電氣研發課及機械研發課計有郭明彥等五十八員薪資四三、○六○、一六二元非屬專業研究人員，不予認定；列報勞務費中計有四六三、三八七元係支付權利金，與公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第二條規定專為研究發展購買之專利權不符，不予認定；列報人才培訓支出中計有國內旅費二七四、○九六元係因業務關係出差，國外旅費一、三九二、九三三元係日本人來台指導費及出差大陸技術指導費，文具用品、書報雜誌、勞工保險費、一般保險等共計三、九五一、七七八元為一般部門之日常費用，非辦理訓練之費用，均不予認定；另列報教育訓練中計有二三、○三九、九二五元，係電氣研發課及機械研發課因研發新產品而進口之零組件及試作、測驗、開發等製造費用，非屬人才培訓支出，被告乃予轉研究與發展支出併核，惟其中計有ET-00203等十四項非為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用合計一二、二一九、二三○元部分，不予認定；被告遂核定原告研究與發展支出三七、二四七、九五○元及人才培訓支出八、九八一、五三二元，可抵減稅額為五、五八七、一九三元及一、三四七、二三○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：甲、原告方面：
一、聲明：求為判決訴願決定及原處分均撤銷。二、陳述：
１、原告係上市公司，組織系統龐大，各部門作業獨立，擁有數百員專職研發人員， ，且研發人員不斷開發新產品及改良技術提升競爭能力，使原告業績遙遙領先同 業，此乃依賴原告有完善專業研發人員創新及改良，並無兼職工作情形，且工作
上透過會議共同研討外，未有支援兼任情形發生。原告申報八十四年度營利事業 所得稅時，經被告詢問有關研究發展及人才培訓支出抵減稅額應行減除計八、三 六一、四一七元，原告出具補充說明書，明白告知研究發展支出之薪資及勞務費 與人才培訓支出之教育訓練費實屬專職且專任之研發人員，主要從事研發、開發 新技術、新產品，與促進產業升級條例第六條規定相符。原告主張站在鼓勵企業 從事研究發展工作藉以提昇競爭力達到永續生存目標之立場，應著重是否具有研 究發展之事實，即應准予認列抵減稅額，至於研究發展成果為何，並非所問。本 件被告認定所謂研發範圍必須以「對現有產品之重大修改」或「開發他人所無之 產品」，其認定標準顯然過於狹隘，亦與立法原意有所違背，投資抵減辦法對所 謂研究發展之範圍，不僅止於研究新產品，尚包括改善原有產品之生產程序或系 統或改進生產技術、改進提供服務之技術等項目，均屬研究發展之範疇，且原告 所列報系爭研發費用雖經被告核認列報當期費用（營業成本），但投資抵減辦法 有其特殊立法目的，兩者不可混為一談。
２、有關研究發展支出部分，被告稱：「．．原告列報研究發展支出只對現有產品或 技術之經常性改良、變更、補強等程序來迎合客戶需求，只締造明顯經營成效， 自非研究發展獎勵範疇．．」，與產業升級條例之立法原意不符，參照行政院公 報第三卷第三十九期行政院決定書所述：「．．整體而言，其開發新產品之行為 實係就現有產品之例行性、定期性及持續性之改良、變更、補強等程序，以迎合 客戶之需求或避免企業遭致淘汰，尚難謂為生產技術之基礎研究發展，應非屬於 促進產業升級條例獎勵範疇，乃否准系爭研究發展支出適用抵減稅額。惟查行為 時投資抵減辦法第二條規定該辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產 品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之有關費用，並未明定 以『對現有產品之重大修改』或『開發他人所無之產品』為要件，．．認再訴願 人開發新產品之行為實係就現有產品之例行性、定期性及持續性之改良、變更、 補強等程序，以迎合客戶之需求或避免企業遭致淘汰，尚難謂為生產技術之基礎 研究發展，否准系爭研究發展支出適用抵減稅額，不無率斷之嫌。爰將原決定及 原處分均撤銷，．．」，該決定已對被告前開見解表示不予認同，並據以撤銷原 處分及原決定。
３、財政部公報第三十六卷第一八一二期行政院決定稱：「．．係因客戶需求而研發 ，故其研發工作，係屬一般、經常性之銷售工作，應非首揭促進產業升級條例研 究發展獎勵之範疇至明等由，駁回復查之申請。．．第查依據現行投資抵減辦法 第二條規定，『本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生 產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專 業研究人員之薪資。．．』，該條除明定研究發展之要件及逐條列舉相關費用細 項外，．．對於研究發展之動機及緣起，並無限制。換言之，縱使公司係為特定 客戶需要進行研發，惟如確有研發事實，達到創新產品、改進生產技術、改進提 供勞務技術及改善製程之程度，尚非不得適用上述抵減辦法之優惠．．」，再觀 財政部民國（下同）八十九年四月二十一日台財稅第○八九○四五三一○二號函 ，已明確規範申請研究發展支出之投資抵減，涵蓋研究新產品階段所發生之測試 ，如屬原形開發設計、檢討、功能、安全及耐久性等測試；改進生產技術，涵蓋
提高原有機器設備效能、改善現有產品之生產程序或系統、設計新產品的生產程 序或系統、發展新原料或組件等。以上解釋函令即是原告研究部門所從事之項目 並非如訴願決定所述研究與發展支出，須為開發新產品或新生產技術，或對現有 產品或生產技術作重大之修改等相關活動之狹義定義，而係包括針對現有產品或 技術之經常性改良、變更、補強等迎合客戶需求之程序。４、被告亦稱研發抵減範圍包括：⑴研究新產品、⑵改進生產技術、⑶改進提供勞務 技術、⑷改善製程所支出，並非單指研究發展新產品乙項。所謂研究發展不一定 係指研發新產品，也非一定須對現有產品或生產技術有重大改變，只要對舊有產 品具有增加性能、改變製程、增加市場需求等情事，均應認為確有研發之事實， 縱然研究發展失敗，也該准予認列抵減稅款，方符合政府鼓勵產業從事研發工作 之意旨。參照行政院公報八十九年十月二十五日第六卷第四十三期之內容，更具 體說明生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用，包括⑴提高原有機 器設備效能、⑵製造或自行設計生產機器設備、⑶改善儀器之性能、⑷改善現有 產品之生產程序或系統、⑸設計新產品之生產程序或系統、⑹發展新原料或組件 、⑺提高能源使用效率或廢熱之再利用、⑻公害防治或處理技術之設計，均適用 投資抵減辦法之規定，益證原告主張並非無據。５、研究發展係維繫企業永續經營必須投入之費用，沒有研發，則現有產品週期一過 ，即喪失競爭力，且研發係不斷在進行，原告研發計有三個部門，包括天母研究 中心、桃園電氣研究部、桃園機械研究部，所編製專業研究人員計九十八人（天 母中心研究部二十四人，桃園研究部七十四人），經年累月從事研發工作，並編 有研究計畫、研究報告，專業之領域、龐大複雜之研究工作，實不是稅務專家之 主管機關，祗至總公司辦公大樓訪查，而未親臨研究室來透過專業研發人員解說 更能明白研究之細項。不論係開發新產品、改良技術、降低成本、提高效能、改 善流程、維護環保等，皆係增加市場競爭力所必需。茲將原告研究發展及人才培 訓等相關抵減項目，詳細說明如下：
⑴研究與發展支出有關人員薪資部分：原告研發人員係專業人員，分屬研發中心、 桃園設計部之電氣研發課及機械研發課三個部門，各部門從事職能分別為研發中 心，主要係新產品、技術（含軟、硬體）之研發工作；電氣研發課係對於電梯新 機種、電氣技術提供與試作，及電氣部品之開發設計及管制等；機械研發課係針 對內外銷特殊型電梯之機械設計、機械部品之開發設計等工作；以上三個部門皆 聘任專屬專職研發人員從事研究及開發工作。而原告申報抵減所得稅金額計六三 、○○九、一六九元，未獲抵減金額計四三、○六○、一六二元，減除後核定抵 減金額計一九、九四九、○○七元。
⑵被告以原告提供研發部門之天母研發中心組織職掌表推定經理人郭明彥、主任工 程師莊文偉、汪安國及張興三從事製造部門之技術支援，助理員趙曉梅及盧靜如 從事採購等工作，遂剔除抵減所得額計七、○四三、九九○元。惟： ①天母研發中心經理人郭明彥、主任或資深工程師莊文偉等三名之職掌已詳細敘 明所從事之職務，職掌所列「支援其他單位」造成被告誤以為係支援製造部門 ，事實上天母研發中心為原創性技術與產品之研發，所稱「支援」係支援桃園 廠電氣研發課及桃園廠機械研發課從事新產品設計試作等，乃同屬研發部門工
作，並無從事非研發部門之支援工作。另天母研發中心因新產品推出後，會同 相關部門如行銷部、製造部、管理部等透過會議加以研討，並無支援之情形。 又研發中心之助理員二名，從事PC板佈線、工程圖繪製、領用材料及對外採購 材料、搜集資訊等工作，仍專屬研發人員，申請抵減所得稅，並無不妥，此有 研發部門所有研發人員之出勤記錄（平時即採電腦刷卡方式記錄），以茲證明 確為專職人員無誤。
②有關天母研發中心之人員所從事工作性質及範圍分別為：研發中心經理郭明彥 交通大學電研所畢業，五十八年至六十五年任交通大學講師，六十五年至七十 六年任大同工學院副教授，並曾獲得金鼎獎及專利權，目前為原告負責統籌主 持研發中心之HVF、MVF實驗室，其主要工作係對於研發案件之擬定、進度之掌 握、對該研發中心研究人員技術方面提供指導，並管理研發中心協調及整合工 作，以其工作性質而言，為研發部門專業人員，符合獎勵投資抵減所得稅之規 定；主任工程師莊文偉、汪安國負責主持HVF、MVF實驗室，提供實驗技術支援 並負責實驗室研發專案之規劃及研究成果，透過多次會議，洞悉市場需求及改 善措施，加以研發改良產品之功能，渠等為研發中心之工程研究專業人員，符 合獎勵投資抵減所得稅之規定；資深工程師張興三為MVF實驗室之資深工程師 ，其專長為電子電路，因其為資深工程師且電子專業能力很好，因此工作職掌 中賦予技術指導研發人員之任務，其應屬專業研發人員，且透過參與多次其他 部門之會議，獲悉市場需求及產品改善措施，並非參與製造部門之運作，而係 透過會議中研發改良新技術，由於產品技術之改良，該員為資深研發工程師之 專業人員，符合獎勵投資抵減所得稅之規定；研發助理趙曉梅、盧靜如主要負 責研發圖面製作、研發資料建檔、PC板佈線、工程圖繪製及採購研發專用之零 件、材料等庶務性工作，其工作範圍為於研究室中處理研發事前準備及事後建 檔等工作，應屬專任研發人員助理。
⑶有關申請出差及外出單之工作內容，被告認係至客戶處按裝、測試及修改，乃剔 除研發人員之薪資，剔除抵減所得額計三六、○一六、一七二元。惟： ①原告乃電梯業界排名屬一、屬二之唯一上市公司，組織規模健全且龐大，各部 門穩定發展，能成為電梯界之龍頭地位，乃因原告自製率高達百分之九十五以 上，在市場具有競爭優勢，今日之成果無不推崇研發部門新產品研發及技術改 良，面臨營建業之不景氣，原告仍可保有亮麗獲利，不斷研究新產品及技術， 乃必需之開支。而研發人員大部分工作地點在實驗室，從事研發、開發新技術 、新產品為主要工作，偶爾研發人員會因特殊情況，與工務人員至現場了解情 形，乃因產品按裝時或按裝後偶有突發性技術障礙，研發人員前往了解狀況之 發生，以作為因應產品研發後之對策及產品日後改進之方針，但並未參與保養 或按裝之工作。且原告全省設有分公司為客戶進行保養、按裝等服務工作，全 公司總計專屬按裝人員六一○人、品保人員六十七人、保養人員五四六人從事 按裝、測試及保養等工作，毋須研發人員支援，故研發人員為專屬研發中心（ 或研發課）之專案工作者，其性質歸屬實為研發之支出。 ②研發人員雖偶爾會有申請出差及外出單之工作情形，惟屬特殊情況，出差之事 由為「對策調查」，主要係開發出來之部品於現場出現不良狀況，必須出差至
現場了解不良發生原因，以利日後研發改善。研發人員大部分工作時間在實驗 室從事研發工作，研發出來的部品或機型出現不良狀況時，必須出差對策，實 屬難免。被告認出差即兼職人員，其理由未免過於牽強，況八十四年度研發人 員全部出差共計一五三次，以八十四年度共七十四名研發人員，平均每人一年 出差二次，出差次數微乎其微。另原告出差旅費之傳票摘要，係因公司內部管 理需要，由會計系統設計內容，包括會議差旅費、受訓差旅費、業務差旅費。 而業務差旅費依工作性質不同而有不同內容，例如研發業務、管理業務及製造 業務者，研發人員出差事由皆如上述係至現場對策調查，傳票上摘要寫明為業 務差旅費乃指研發業務，並非從事按裝、測試、修改業務性質而出差。 ③原告列報研發人員均屬公司組織之專職研發人員，亦有研究計畫及研究報告等 資料供被告審核，且相關研發計畫均屬持續性計畫，系爭年度之前根據相關研 發計畫所列報研發人員薪資，被告均准予認列抵減稅額，唯獨系爭年度，被告 僅憑查核之幾張傳票記載，即認定該等人員係屬兼職人員，非專業研發人員， 顯然對系爭產業及研發人員工作性質不了解所致，事實上，被告只要對原告研 發部門人員詢問工作內容及性質，即可暸解列報人員均屬專職研發人員無誤。 ⑷被告不予核准桃園電氣研究部及桃園機械研究部所列報符合研究支出之費用計三 六、○一六、一七二元及天母研究中心之部分人員薪資七、○四三、九九○元， 係因被告至總公司辦公大樓查訪時，核閱研發部門所列報費用之會計憑證記載「 支援」二字，認為研發人員非專業人員係兼職人員，事實上支援二字係代表著分 工的意思。例如空軍支援海軍作戰，並不代表空軍兼海軍工作。按生產部門有生 產部門工作，安裝部門有安裝部門工作，銷售部門有銷售部門工作，研發部門有 研發部門工作，研發支援生產、安裝、銷售並非代表研發兼職此等部門。研發部 門申請費用開支時，於會計憑證記載「支援」列報差旅費，係出差從事「對策調 查」，針對已開發之產品出現不良狀況至現場了解及會議討論以求解決。生產、 安裝、銷售部門並無法從事研發工作，研發也無法完成生產、安裝、銷售部門工 作。況研發部門扮演著企業生死存亡之要角，研究人員之工作不能以生產人員及 銷售人員之形態視之，無法以產量及業務量衡量其重要性，且無法離開市場，其 與生產人員及銷售人員，構成經營團隊，經常要開會溝通，並與客戶作最佳接觸 ，取得最佳商情。原告主要係銷售、生產、安裝、保養電梯，該電梯產品涉及人 身安全，技術改良及創新應不斷研發，原告為上市公司，組織規模龐大，有良好 內部控制之規範，各司其職，職責劃分明確。
⑸有關研究發展支出之勞務費部分：有關技術移轉金部分，分為原始技術移轉金及 依據銷售量多寡所生之技術移轉金等二種，原告研發勞務費未獲核准抵減所得稅 ，其性質係與日商日立製作所簽訂之技術研發轉移之原始權利金，無論是否研發 成功，皆必須支付指導研發「交流變頻電梯技術」之報酬金計日幣三○、○○○ 、○○○（換算新台幣約五、五六○、六七二元），已於七十九年一次支付，帳 上處理按五年攤提，攤提期間為七十九年六月二十六日至八十四年五月三十日， 經核算八十四年度之攤提金額為四六三、三八七元，被告唯獨對系爭八十四年度 部分不予認列，其餘列報年度並無剔除，令人不解。原告申報抵減金額計二、○ 四一、四二四元，未獲抵減金額計四六三、三八七元，減除後核定抵減金額計一
、五七八、○三七元。
６、有關人才培訓支出，其中教育訓練費部分，按研發部門所領用之消耗材料等，計 有十四個ET（ET即是研發部門之工號），與被告在審查認定上有差異而遭減除計 一二、二一九、二三○元，惟其中有八個ET計一一、九九七、八○六元，茲分別 說明如下：
⑴工號ET-01003部分係雙面膠性能測驗，研究期間為八十年十月至八十四年十二月 ，該測驗為原告電梯產品烤漆後門板須以AB膠粘著，浪費工時，乃開發新的雙面 膠粘著方式，應可抵減一、一八八．六三元。被告認非屬研發新產品之測試，否 准認列，惟按產品生產過程為因應客戶要求須不斷測試，有其必要性，且原告從 事各項研發工作耗費時間、心力甚鉅，始能完成產品之穩定性能，非如被告所言 輕易可完成。亦即該部分研發主題係有關NITTO（日東）NO.571雙面Tape使用於 電梯金屬、非金屬板接著之研究與強度、耐久性試驗。原告研發部門經過嚴格測 試後決定採用「NITTO（日東）NO.571」雙面Tape，該雙面膠產品雖非原告所發 明，但原告使用於所生產電梯產品後確實達到有效改善製程、縮短作業與等待閒 置時間及減少AB膠所產生之污染與作業人員之健康損害等研發效益，應符合投資 抵減辦法第二條第四款所規定「改善現有產品之生產程序或系統」之研發範疇。 ⑵工號ET-30201、ET30502部分係大陸進口橡膠另件開發，研究期間為八十三年二 月至今仍進行中，該部分因橡膠部品及鑄件由國內外包廠商生產，為配合間接外 銷大陸擬改善製程降低成本，另行開模試驗，試驗成功後，可降低成本，故應可 抵減八○、三四七．三元。而ET-30904部分係代理大陸DR RAIL開發，研究期間 為八十三年九月二十五日至八十四年十一月三十日，因國內DR RAIL成本較高， 擬開發大陸製RAIL，由翊昌代理進口，乃開發新產品，以改善製程降低成本，故 可抵減一、三五○元。亦即，上述三工號研發主題係有關適用GB7588法規電梯部 品之開發與試驗，其中ET-30201是針對一般製品，ET-30502則是針對橡膠製品， ET-30904是針對DR RAIL裝置，按大陸地區（GB7588）與臺灣地區（CNS沿襲日本 JIS法規）法規對有關電梯安全性及規格要求均有極大差異，原告為使所生產電 梯產品符合不同法規規定及顧客需求，包括電流功率的不同，必須重新加以開發 組合不同零件，將產品作大幅度變動以配合不同市場規格要求，係組合既有零組 件使電梯產品達到可用性之要求，並使產品符合當地法規（GB7588）標準及達到 國際化研發能力提昇之開發效益，應符合投資抵減辦法第二條第六款所規定「發 展新原料或組件」之研發範疇。其中工號ET-30904部分，原告確係自中國大陸進 口成型鋼之素材而來，經過原告測試後使用於所生產之電梯產品。 ⑶工號ET-30509部分係CAGE DR LOCK開發，研究期間為八十三年九月至八十四年十 二月，該部分係因原告有外銷港、澳、大陸地區電梯，為配合其法規改變，必須 符合BS56554、GB7588國家標準，因此擬研發新部品CAGE DR LOCK，故可抵減九 五、二三六．七四元。該部分研發主題係有關適用BS5655法規電梯部品之開發與 試驗（Dr Lock裝置），該項裝置係指電梯門之開關安全裝置，所謂BS5655法規 係指大英國協及東南亞國家有關電梯產品要求之規格及限制，與臺灣地區法規差 異性甚大，原告為使所生產電梯產品符合不同法規或市場規格之要求，對電梯之 零組件加以重新組合測試以達產品可用性之研發內容，可以達到國際化研發能力
之提昇等研發效益，應符合投資抵減辦法第二條第五款所規定「設計新產品之生 產程序或系統」之研發範圍。
⑷工號ET-40604部分係B86 PC板開發，研究期間為八十四年七月至八十四年十二月 ，該部分為B86機型，開發新部品PC板及新電路設計，其中元件擬由進口改為國 內元件，可縮短採購前置時間並降低成本，故可抵減四七三、五九三．五○元。 該部分研發主題係有關B86機種控制系統與PCB裝置開發（YT-VF），研發內容係 將電梯控制系統由傳統Relay（繼電器）改為微電腦軟體控制，減少電器部品用 量與配線數，達到「省資源化」目標（環保與成本），另就有關電梯之啟動、加 速、減速、煞車控制，由Dynamic Brake（DB電動力制動）方式，改為VVVF（變 壓、變頻）控制，可使電梯省電25％，達到「省能源化」之目標與效益，是前述 研發內容應符合投資抵減辦法第二條第五款所規定「設計新產品之生產程序或系 統」及第七款「提供能源使用效率或廢熱之再利用」之研發範圍。 ⑸工號ET-40606部分係B89 PCB開發，研究期間為八十四年六月至八十五年五月， 本部分係為配合新機種推出，開發新部品B89之PC板，因其適用機型很廣，投入 開發量較大，開發之初失敗率甚高，大部份報廢，於八十五年開發成功後轉作番 使用，均照公司內部程序，須填寫退庫單，退回倉庫由其他電梯領用，共退庫一 三、五一三、三三二元，應可抵減一一、○五六、六五一．二四元。 ①亦即，原告自八十四年起至八十七年研發完成，其投入情形為：八十四年度投 入淨成本一一、○五六、六五一．二四元，無退庫金額，小計一一、○五六、 六五一．二四元；八十五年度投入淨成本五九七、二二○．八九元，退庫金額 五、五五八、三五一．九二元，小計六、一一五、五七二．八一元；八十六年 度投入淨成本五○九、三二五．八○元，退庫金額四、八九四、○二四．八九 元，小計四、三八四、六九九．○九元；八十七年度投入淨成本三八一、七一 八．二九元，退庫金額三、○五八、五一六．六一元，小計三、四四○、二三 四．九○元；八十八年度無投入淨成本，退庫金額二、四三八．八四元，小計 二、四三八．八四元；以上合計投入淨成本一一、五二六、二六一．六二元， 退庫金額一三、五一三、三三二．二六元，總計二五、○三九、五九三．八八 元。
②本部分研發主題係有關B89機種控制系統與PCB裝置開發（YT-VF），研發內容 係：應用Hybric IC技術（厚膜積體電路），減少電子部品數量、PCB面積與配 線數，達到「省資源化」目標（環保與成本）；另將PCB製程中使用之副資材 「油性助焊劑」（Flux）改為「中性助焊劑」，清洗製程則由有害化學溶劑改 為水洗，降低製程產生之廢氣、廢液污染與有害化學物質對作業人員之傷害； 又將功率電晶體IGBT化，變頻器切換頻率由３ＫHz（人類聽覺範圍頻率為60Hz 至３ＫHz）提高為１０ＫHz，大幅降低干擾雜音（環保與成本）。從而，該等 研發內容有助於節省成本及環保效益，應符合投資抵減辦法第二條第五款「設 計新產品之生產程序或系統」及第八款「公害防治或處理技術之設計」之研發 範圍。
⑹工號ET-40802部分係車廂、天井新式樣開發暨型錄拍攝，研究期間為八十四年八 月至今進行中，係為配合新機型Y95而開發新的LUNA天井車廂式樣、內外法計算
及出口設計開發，開發完成後需立組拍攝成型錄，該部分所發生的費用為開發新 產品相關費用，故可抵減二八九、四三八．六九元。亦即該部分研發主題係有關 Y95機種LUNA車廂意匠系列開發，研發內容主要係從事電梯整體外觀的開發設計 及型錄的拍攝，應係指技術指導手冊的撰寫與編製，為研發人員所撰寫作為組裝 或銷售人員作業的依據，應符合投資抵減辦法第二條第五款「設計新產品之生產 程序或系統」。
⑺上述共計八個ET工號，於八十四年度終了，八十五年元月由研究人員根據實際已 研究階段（可能已完成或未完成）出具研究發展計畫書、研發報告書、退庫單、 領料單、成本明細及研發報告總表等相關資料，原告主張確有從事研發之事實， 所有研發內容均符合投資抵減辦法有關研究發展之定義及項目。原告ET工號所發 生之材料及費用等採個案測試，開發失敗則報廢，若開發成功則轉作番使用，如 轉作番使用者，已自行於研發費用中減除轉列製造成本，不予申請投資抵減，而 部分已領取之研發材料因不適用而退庫，亦已開立退庫單，待年底將所發生之材 料減除已退庫之材料之淨額列為教育訓練費，並無已轉作番使用但未自研發費用 中減除之情形，是原告教育訓練費申報抵減所得稅金額計二三、○三九、九二五 元，被告轉列研究發展支出，其中未獲抵減金額計一二、二一九、二三○元，減 除後核定抵減金額計一○、八二○、六九五元。７、原告所生產產品係電梯，且原告為國內電梯產品之第一品牌，而電梯產品係藉由 組合眾多零組件加以測試後安裝於固定建築物而成，原告不可能將所有使用於電 梯之零組件，均由自己研發新產品生產而來，使用他人生產之既有零組件於原告 所生產之電梯產品事屬當然。按電梯產品之製程首重安全性要求，不同法規所要 求之規格亦有差異，不同電流功率，其電路系統需要配合作更動，配合不同市場 規格之要求，電梯組合過程即需經過不斷研發始能完成，電梯由零組件組合、產 品測試到量產，為一漫長研發路途，俟產品生產出來之後，研發人員還要從事產 品指導書撰寫，提供安裝人員及操作人員參考，才能使後續安裝、使用之過程順 利，一連串研發過程是十分漫長艱鉅工作，此由各項研發計畫橫跨好幾個年度可 知。又，並非原告所有投入研發之工作項目均獲致成果，有的研發項目會成功， 有的會失敗，縱使研發失敗，惟為鼓勵業者從事研發工作，達到產品國際化，使 具有競爭力或促進產業升級，只要能證明確有從事研發之事實，相關支出仍應准 予認列。
８、原告從事之研發內容並非如被告所述只將別人產品拿來加以組合即可完成，而係 經過不斷測試、組合，累積所有研發人員心血而成，被告所述只要非原告自行研 發新產品即狹義認定非屬研究發展之範疇，不但對系爭產業性質不了解，更對投 資抵減辦法所謂研究發展之意義與目的有所誤解。亦即，研發工作共分成計劃構 想、設計、試作、試量產、量產等五階段，需要投入大量人力、物力及時間而有 成果，所謂研發成果也不可能無中生有，必須參考他人經驗或技術加以改進或提 昇而來，被告顯係對研發工作不甚瞭解，為使鈞院對原告從事研發工作作業流程 有所暸解，茲提出原告擬定「開發設計管理辦法」及「設計審查管理辦法」兩份 文件供參。
９、本件應審究者，係原告有無從事研發之事實及研發內容是否符合投資抵減辦法有
關研究發展之範疇。按研發工作係原告之命脈，亦屬長期持續進行之工作，花費 大量人力、物力從事研發工作，確為原告維持品牌形象及產品品質之必然趨勢， 且原告所從事研發工作之內容均符合投資抵減辦法有關研究發展項目之敘述，雖 非新產品之開發，仍無礙研究發展之事實。業界有二個很有名的例子，「可彎折 吸管」及「迴紋針」，雖然均係改變舊有產品之小部分型態，惟其帶來之效益， 背後所隱藏的可能，都是長期研發後獲致之成果，不容抹滅，原處分僅以原告非 從事新產品之研發否准認列，洵無理由。
、綜上所述，原告所列報之各項研發費用及人才培訓支出實為研發支出，且符合投 資抵減辦法規定，因原告歷年不斷創新研發自創品牌「永大」電梯，可證研發人 員專業之投入及研究，且仍持續不斷在進行，觀之往年申請投資抵減獲准抵減所 得稅，系爭八十四年度不應有例外情形，被告不了解產業特性及生產過程，全數 剔除，並不合理。是原告申報抵減金額合計八八、○九○、五一八元，未獲抵減 金額合計五五、七四二、七七九元，減除後核定抵減金額計三二、三四七、七三 九元，原告主張准予追認未獲抵減所得額，包括研發中心薪資七、○四三、九九 ○元，桃園研發部所列報費用三六、○一六、一七二元及研發部勞務費四六三、 三八七元及人才培訓轉專案研究工號一一、九九七、八○六元，共計五五、五二 一、三五五元。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。二、陳述：
１、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二 十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四 年度內抵減之：一、投資於自動化設備或技術。二、投資於資源回收、防治污染 設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。． ．．」促進產業升級條例第六條定有明文。次按「本辦法所稱研究與發展之支出 ，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出 之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技 術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣 品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本 。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、．．。」、「本辦法 所稱人才培訓之支出，指公司為培育受雇員工，辦理或指派參加與公司業務相關 之訓練活動費用。前項所稱辦理包括自行辦理、聯合辦理或委託辦理。第一項訓 練活動費用之適用範圍如左：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及 繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費 、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及二年之訓 練器材設備費。四、參加技能檢定之費用。．．」及「公司依本辦法規定投資於 研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度營利事業所 得稅結算申報時依規定格式填報，並依左列規定檢附有關證明文件，送請公司所 在地之稅捐稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統 圖及研究人員名冊。（二）當年度購置專供研究與發展用之儀器設備或工具性及
專業性應用軟體清單。（三）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積 之比率說明書。（四）購置專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤 折計算表。（五）研究計畫及紀錄或報告。（六）其他有關證明文件。二、人才 培訓支出：（一）人才培訓計畫。（二）培訓人才名冊及執行情形。（三）其他 有關證明文件。．．」投資抵減辦法第二條、第三條及第九條定有明文。２、原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出為六九、九五○ 、八○四元，包括研究發展單位專業研究人員之薪資六三、○○九、一六九元， 生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用二、○四一、四二四元，供研究發 展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用二、九八○、六二○元，專供研 究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本一、○七二、九二九元 ，專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金八四六、六六二元。另列報人才 培訓支出為三七、六四○、二六四元，包括受訓員工之旅費及繳交訓練單位之費 用四、六一九、八六二元，教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費 、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、埸地費及耐用年數不及二年之訓 練器材設備費三三、○二○、四○二元。被告原查以原告列報之研發中心、電氣 研發課及機械研發課中計有郭明彥等五十八員薪資四三、○六○、一六二元非屬 專業人員不予認定；列報勞務費中計有四六三、三八七元係支付權利金，與投資 抵減辦法第二條之規定專為研究發展購買之專利權不符，不予認定；列報人才培 訓支出中計有國內旅費二七四、○九六元係因業務關係出差，國外旅費一、三九 二、九三三元係日本人來台指導費及出差大陸技術指導費，列報文具用品、書報 雜誌、勞工保險、一般保險等共計三、九五一、七七八元，均係一般部門之日常 費用，而非辦理訓練時之各項費用，不予認定；列報教育訓練中計有二三、○三 九、九二五元，係電氣研發課及機械研發課因研發新產品而進口之零組件及試作 、測驗、開發等製造費用，非屬人才培訓支出，轉研究與發展支出併核，惟其中 計有ＥＴ—○○二○三等十四項非為研究新產品、改進生產技術，改進提供勞務 技術及改善製程所支出之費用，不予認定，遂核定研究與發展支出為三七、二四 七、九五○元，人才培訓支出為八、九八一、五三二元，可抵減稅額為六、九三 四、四二三元【（37,247,950+8,981,532）×15%=6,934,423】。３、原告列報研究發展支出達六千九百餘萬元部分，被告已認列為系爭年度原告當期 費用（營業成本），而依產業升級條例之立法意旨，為鼓勵廠商從事研究發展工 作，除准予列報營業成本外，尚准予其支出研發項目之金額抵減稅款，本件爭執 乃相關研發費用支出是否屬於研究發展範疇而得依投資抵減辦法規定准予扣抵稅 額，因此原告列報相關研發費用在繳稅時有雙重利益的可能性，被告自應依投資 抵減辦法之規定從嚴予以查核：
⑴原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出六九、九五○、 八○四元，被告查核重點即在其所列報研發人員究竟是否屬於專職研發人員，經 被告查核原告列報研發人員，其中研發人員薪資中計有天母研發中心郭明彥等六 員（其中張興三應為陳民欽之筆誤）七、○四三、九九○元及桃園廠電氣研發課 與桃園廠機械研發課等五十二員三六、○一六、一七二元，依原告簽證會計師八 十六年二月二十二日建審字第一一四二一號函及八十六年四月十二日建審字第一
一四三二號補充說明所附之員工職掌表，其工作內容屬製造部門之技術支援、採 購、至客戶處安裝、測試及修改等，此有被告所查得傳票、原告明細分類帳、出 差申請及外出單之工作內容以及原告工作內容之補述為憑，核屬非專業研發人員 ，原告稱該等人員屬專業研發人員，與事實不符。 ⑵有關列報勞務費二、○四一、四二四元部分，其中計有四六三、三八七元係原告 與日商日立製作所簽訂之交流變頻電梯技術合作，其目的為原告裝配、製造及銷 售「變頻控制電梯」所支付之權利金，與投資抵減辦法第二條所規定專為研究發 展購買之專利權不符，被告不予抵減，尚無不合。至原告稱系爭權利金自七十九 年起分五年攤提，其餘年度被告均准予認列部分，被告對其餘年度原告列報該項 支出部分，因非查核重點，被告亦確實准予認列，惟本件在進行查核時，因認原 告所列報技術移轉金支出部分不符投資抵減辦法之規定，被告依法予以剔除，洵 無不合。
⑶有關列報人才培訓之支出，其中教育訓練費計有二三、○三九、九二五元，係桃 園廠電氣研發課與桃園廠機械研發課因開發新產品而進口之零組件及試作、測試 、開發等製造費用，非屬人才培訓支出之範圍，應轉研究與發展支出併核；惟其 中有ＥＴ—○○二○三等十四項非為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務 技術及改善製程所支出之費用，被告不予抵減尚無不合。原告稱其中有八個ＥＴ 計一一、九九七、八○六元，有研究事實並提出研究報告云云，惟被告認均屬電 梯產品中少部分零件，為因應客戶之要求，所為之產品改良、測試，非屬研究新 產品之測試，亦不符合投資抵減辦法所訂研發範疇： ①ET-01003部分係雙面膠帶性能測試，非研發新產品之測試，亦即有關原告所採 用之NITTO（日東）NO.571雙面Tape，原告已經自承並非自己研發測試後所得 之產品，而係他人既有之產品運用在其所生產之電梯上，自非屬研究發展投資 抵減範圍。
②ET-30201及ET-30502係自中國大陸進口零件再自行生產製造，供原告在中國大 陸上海廠使用；ET-30904係代理翊昌為中國大陸DR RAIL開發，非屬研發範疇 。前開三個工號之研發內容，據原告所述均係組合既有之產品（零組件），並 加以測試電梯之可用性，然後作為原告在大陸廠之設備使用，非屬原告本身產 品技術內容之研發測試，不屬於研究發展投資抵減範圍。其中工號ET-30904部 分之產品，係原告代理中國大陸廠商製造之產品而來，原告本身並無從事該項 產品之研發工作。
③ET-30509係配合港澳及大陸地區之法規需要而對外銷電梯中某一部品稍作修改 ，即該工號之研發內容，原告係就既有之零組件加以組合，測試其電梯產品在 不同法規所定規格下之可用性，非屬本身產品技術內容之研發測試，不屬於研 究發展投資抵減範圍。至原告稱改變電梯內部適用電流功率的不同，應僅係部 分零件的修改，尚難稱有何改善製程或生產技術之處。 ④ET-40604係B86 PC板，原係依賴日本進口改為自行生產製造，其目的為降低生 產成本、縮短採購交期並減低LKD部品之依賴。亦即，原告所稱B86機種控制系 統與PCB裝置，原係由日本進口，系爭研究發展計畫內容僅係改由原告自行生 產，其目的主要係為了降低生產成本，所有技術內容均為既有技術，並無任何
研發之事實。
⑤ET-40606係配合新機種推出，原係進口之B89 PCB板，改為自行生產製造，非 屬研發範疇，亦即該工號研發主題係有關B89機種控制系統與PCB裝置開發，該 項產品原係進口而來，研發內容改為由原告自行生產，目的亦是為了降低成本 ，所有技術內容均為既有技術，原告並無研發事實。 ⑥ET-40802係配合新機種推出，強化市場競爭力，提高客戶多樣化選擇以及支援 營業活動之推展，而所作之各種型錄拍攝，亦非屬研發範疇。 ⑦原告雖主張屬於研發支出，惟與投資抵減辦法第二條、第三條及第九條規定不 合，本件爭執係有關研究發展之定義及範疇究為何，此有鈞院八十九年度訴字 第一四五九號判決意旨可資參照。從而，原告所提八個工號之研發內容，均非 自行研發新產品，而係採用或進口他人既有之產品或將原本進口之產品改由自 己生產，以求降低成本，或屬廣告性質，均非投資抵減辦法所稱研究發展之範 疇，該部分支出尚難認為符合投資抵減辦法之規定，被告據以剔除，否准認列 ，尚非無據。
⑷按「研究發展」係指為開發新產品或新生產技術、或對現有產品或生產技術做「 重大」修改所從事之一系列相關活動，因此「研究」之主要目的在於突破現狀找 尋新知，「發展」則在應用研究成果以開發競爭者所沒有之產品或技術。另按， 促進產業升級條例規定之研究發展支出可抵減稅額，其目的乃促進產業在既有技 術產品外，對生產技術或提供勞務技術有所改進，且超乎生產單位原有功能，而 有助於企業發展。原告列報研究發展支出僅對現有產品或技術之經常性改良、變 更、補強等程序來迎合客戶需求，僅締造明顯經營成效，自非研究發展獎勵範疇 ，被告原查否准抵減稅額，尚無違誤。又被告並未否認研發工作所須投入大量人 力、財力加以漫長時間所獲致成果，惟本件審核重點在於原告所提研發報告內容 不符合投資抵減辦法之研究發展範疇，所列報部分研發人員並非專職，相關支出 及薪資無從准予認列。
理 由
一、本件係原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出及人才 培訓支出可否抵減稅額之爭議，其應適用行為時「公司研究與發展人才培訓及建 立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法」。至原告所援引「公司研究與發展及人 才培訓支出適用投資抵減辦法」乃八十九年十月二十五日行政院令訂定發布，依 該辦法第十一條規定，該辦法係自八十九年一月一日施行，本件為八十四年度營 利事業所得稅案件，自無原告所訴「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵 減辦法」之適用，原告就此所為之論述，本院認已毋庸審究，合先敘明。二、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二 十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四 年度內抵減之：．．．三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之 支出。．．．」為行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款所規定。又依行 政院訂定之行為時公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵 減辦法第二條、第九條規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究 新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、
研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術 之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專 供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購買成本。五、專 供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、 專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定 比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。．．．」、「公司依本辦法 規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度 營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依左列規定檢附有關證明文件， 送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出：（一）公司 之組織系統圖及研究人員名冊。（二）當年度購置專供研究與發展用之儀器設備 或工具性及專業性應用軟體清單。（三）研究發展單位配置圖及其使用面積占建 築物總面積之比率說明書。（四）購置專利權、專用技術、著作權之契約或證明 文件及其攤折計算表。（五）研究計畫及記錄或報告。（六）其他有關證明文件 。」。準此，公司得以其投資於研究與發展之支出，適用投資抵減之獎勵者，限 於其支出係為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之目的 ，並符合投資抵減辦法第二條所列各款之費用，經依投資抵減辦法第九條之申請 投資抵減程序及應檢附之有關證明文件，始可抵減應納稅額。三、關於研究與發展支出之薪資抵減稅額部分：１、投資抵減辦法第二條第一款所謂「研究發展單位」，固不以組織上名之為研究發 展之部門為必要，要必立於生產之部門以外，從事超乎既有技術水準之研創、開
, 台灣公司情報網