臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00260號
原 告 甲○○○
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
1 月22日台財訴字第09500598060 號訴願決定（案號：第000000
00號）及96年1 月19日台財訴字第09500598140 號訴願決定（案
號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序說明：
㈠原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變更為 陳文宗，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合， 應予准許。
㈡本件訴訟標的之價額在新臺幣（下同）20萬元以下，依行 政訴訟法第229 條第2 項、第1 項第1 款規定及司法院民 國（下同）92年9 月17日院台廳行一字第23681 號令，應 適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經 言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：
原告90、91年度綜合所得稅結算申報，漏報租賃所得，經被 告所屬信義稽徵所初查核定90年度156,342 元及91年度65,1 43元，歸課原告綜合所得稅，核定綜合所得總額90年度1,95 7,835 元及91年度1,946,166 元，補徵應納稅額90年度32,8 32元及91年度13,679元。原告不服，申請復查，經被告分別 以95年10月16日北區國稅法二字第0950026733號復查決定書 （下稱90年度原處分）及95年10月16日北區國稅法二字第09 50026735號復查決定書（下稱91年度原處分）駁回，原告仍 不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。三、原告主張：系爭房屋（門牌號碼：基隆市○○路287 、289 及291 號）興建於47年，登記所有人為「民眾日報社代表人 李瑞標」及「民眾日報社李瑞標」，51年增建後，登記所有 權人為「民眾日報社」，迄今未變更。嗣民眾日報經行政院 新聞局核准變更為民眾日報社股份有限公司，後再變更為民 眾興業股份有限公司，惟系爭房屋所有權仍登記「民眾日報
社」並未變更。依土地法第43條規定：「依本法所為之登記 ，有絕對效力」，故系爭房屋之所有權歸屬自屬民眾日報社 。且據悉，民眾日報社（後改為民眾興業股份有限公司）出 租本標的曾開具統一發票予湘園飲食店及極膳之家企業有限 公司，皆已完成納稅義務，再課原告之稅，似有重複課稅之 嫌。原告並非出租契約人，也從未收到任何租金，何以被告 指稱原告漏報租賃所得？原告於訴願時，提出有關繼承人等 有關系爭房屋的遺產稅判決及完稅證明，向地政機關辦理變 更名義遭遇駁回一案，稅務、地政機關針對同一案件，一方 要求原告繳稅，一方卻又不准原告變更產權，嚴重損及納稅 義務人權益，令原告不服。被告以鈞院93年度訴字第309 號 判決，駁回原告等有關系爭房屋課徵遺產稅案，作為歸課原 告漏報租賃所得之佐證，實為無稽。原告於復查、訴願中均 明確表達未曾有委託乙○○管理之事，請被告提供何以認定 係原告委託乙○○管理之證據。又系爭房屋依登記顯示為民 眾日報社，迄今未變，被告僅憑檢舉人之陳述，在無任何證 據顯示，即認定所有權歸屬並認定原告漏報租賃所得，實令 人無法信服。又退一步言，如鈞院之遺產稅判決系爭房屋屬 原告等繼承人所有，又為何原告等繼承人持該判決文及完稅 證明向地政機關辦理產權變更登記，卻以「有違登記」同一 性，予以駁回。果如此，被告已徵收原告等之遺產稅應退還 原告。否則，原告豈非只有納稅義務，卻無擁有該標的物之 所有權，嚴重違反權利義務之法則。據此，依行政訴訟法第 4 條第1 項規定，求為判決：財政部96年1 月19日台財訴字 第09500598140 號及96年1 月22日台財訴字第09500598060 號訴願決定、90年度原處分及91年度原處分均撤銷云云。四、被告則以：按「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年 租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所 得額。」為所得稅法第14條第1 項第5 類第1 款所明定。次 按「共有物之出租，其租賃所得應按各共有人之應有部分計 算，課徵綜合所得稅。」為財政部71年2 月2 日台財稅第30 682 號函所明釋。原告未列報其所有之系爭房屋租賃所得， 原查核定90年度156,342 元及91年度65,143元，歸課綜合所 得稅。系爭房屋興建於47年，登記所有權人為「民眾日報代 表人李瑞標」及「民眾日報社李瑞標」，51年增建後登記所 有權人為「民眾日報社」管理人李瑞標迄今未變更，嗣民眾 日報社經行政院新聞局核准變更為民眾日報社股份有限公司 ，後再變更為民眾興業股份有限公司，惟系爭房屋所有權仍 登記「民眾日報社」並未變更。按獨資行號本身並無法律上 人格及權利能力，不得享受權利、負擔義務，是以獨資行號
名義所生之權利義務，歸屬於獨資事業主本人。民眾日報社 在66年之前係李瑞標獨資經營之事業，系爭房屋所有權自屬 李瑞標所有，李瑞標死亡（86年8 月8 日）後，為其繼承人 李哲朗、盧李淑媛、李淑華、李婉貞、李淑慧、乙○○及原 告等7 人所共有，系爭房屋經被告列入李瑞標遺產核課遺產 稅，甲○○○等7 人對核定之遺產稅提起行政救濟，全案業 經鈞院93年度訴字第309 號判決原告之訴駁回確定。系爭房 屋90年度出租予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，租金 分別為1,200,000 元及720,000 元，原查以系爭房屋交由乙 ○○管理，租約當事人亦為李瑞標，乃全數歸課李瑞標租賃 所得1,094,400 元 [ （1,200,000 ＋720,000 ）×（1 － 43% ）] ，又系爭房屋91年度出租予湘園飲食店，租金為80 0,000 元，原查以系爭房屋交由乙○○管理，租約當事人亦 為李瑞標，乃全數歸課李瑞標租賃所得456,000 元 [800,0 00×（1 －43% ）] ，李瑞標申請復查，經被告復查決定改 按共有人7 人歸課，有民眾興業股份有限公司營業稅年度查 詢資料、臺灣基隆地方法院公證處公證書及被告95年3 月24 日北區國稅法二字第0950007213號復查決定書影本可稽，原 核定按原告應有部分1/7 核算租賃所得156,342 元及65,143 元並無不合，請予維持。原告主張租金收入均由民眾興業股 份有限公司開立統一發票列報營業收入，再認列為原告所得 ，有重複課稅情形乙節。民眾興業股份有限公司負責人李哲 朗係原告之子，為李瑞標繼承人之一，前經被告向該公司函 詢系爭房屋所有權情形，該公司函稱系爭房屋並未列入其財 產目錄，是以該公司無權處理系爭房屋出租及收取租金事宜 ，其開立租金收入統一發票是否涉及幫助他人規避個人綜合 所得稅，被告所屬信義稽徵所業以92年8 月4 日北區國稅信 義一字第0920003299號函通報財政部高雄市國稅局就此部分 查辦。又原告主張被告以鈞院93年度訴字第00309 號判決， 駁回原告有關系爭房屋課徵遺產稅案，引申作為歸課原告配 偶漏報租賃所得之佐證，實為無稽云云，前揭判決是確定系 爭房屋所有權歸屬，系爭房屋是李瑞標所興建，總登記為「 民眾日報代表人李瑞標」時，民眾日報社為其所獨資，系爭 房屋之所有權人為李瑞標，並非嗣後為公司組織之民眾日報 社股份有限公司所有，又既經判決確定，系爭房屋所有權自 屬李瑞標所有，李瑞標死亡（86年8 月8 日）後，為其繼承 人原告甲○○○等7 人所共有，被告按原告應有部分1/7 核 算租賃所得156,342 元及65,143元並無不合。求為判決駁回 原告之訴等語。
五、按行為時所得稅法第14條第1 項第5 類第1 款規定：「個人
之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之…第五 類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財 產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密 方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得：一 、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權 利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」所得 稅法施行細則第15條規定：「（第1 項）本法第14條第1 項 第5 類第1 款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊、 遞耗資產之耗竭、無形資產之攤折、修理費、保險費及為使 租出之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊 、耗竭及攤折之減除，準用本法第三章第四節有關條文之規 定。必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者 ，從其申報數；其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機 關得依財政部核定之減除標準調整之。（第2 項）前項標準 ，由財政部各地區國稅局擬定，報請財政部核定之。」又財 政部71年2 月2 日台財稅第30682 號函釋：「主旨：共有物 之出租，其租賃所得應按各共有人之應有部分計算，課徵綜 合所得稅。說明：二、本案甲、乙、丙等3 人共有房屋1 幢 於68年由甲出租，並申報全數租金所得，為其個人所得，其 他共有人如未申報其應有部分之所得時，稽徵機關應依主旨 規定辦理，依法退補各共有人之所得稅；但可免按漏報所得 規定處罰。」91年2 月6 日（91）台財稅字第0910451040號 函釋：「90年度財產租賃必要損耗及費用標準：一、固定資 產：必要損耗及費用減除43% …」92年1 月29日（92）台財 稅字第0920450350號函釋：「91年度財產租賃必要損耗及費 用標準：一、固定資產：必要損耗及費用減除43% …」以上 函釋為稅捐稽徵事務之主管機關，於法定職權範圍內，就關 於財產租賃所得之認定及有關必要損耗及費用核計標準事項 ，所為細節性、技術性之統一釋示，因屬規範財產租賃所得 及計算必要損耗及費用所必要，合於民法及所得稅法等相關 法規規定，稅捐機關處理相關稅捐稽徵事件自得適用。六、本件兩造不爭以下之事實，並有如下之證據在卷可稽，堪認 為真實：
㈠系爭房屋（門牌號碼：基隆市○○路287 、289 及291 號） 自51年間辦理第一次登記時起，登記之所有權人即為原告之 配偶李瑞標所經營之民眾日報社；民眾興業股份有限公司（ 原名民眾日報社股份有限公司，88年10月21日更名為民眾興 業股份有限公司，下稱民眾興業公司）係66年8 月26日，由 發起人李瑞標、李淑華、乙○○、甲○○○、李哲朗、李瑞 榮、李淑慧、張明華發起設立，非由民眾日報社組織改組或
變更名稱而來；嗣李瑞標於86年8 月8 日死亡，其財產上之 權利義務由原告、乙○○、李淑華、李哲朗、盧李淑媛、李 婉貞、李淑慧等7 人繼承，應繼分各7 分之1 ，有建物登記 謄本（本院卷第111 頁）、本院93年度訴字第309 號遺產稅 事件判決書（本院卷第102-110 頁）可稽。 ㈡系爭房屋於90年度經乙○○出租予陳麗香經營極膳之家企業 有限公司、廖雲祥經營湘園飲食店，租金所得為1,200,000 元及720,000 元，91年度出租予廖雲祥經營之湘園飲食店租 金所得為800,000 元，有房屋租賃契約書、公證書（本院卷 116-127頁）可稽。
㈢原告辦理90年度、91年度綜合所得稅結算申報，未列報系爭 房屋租賃所得，嗣經被告查得分別核定90年度、91年度租賃 所得為156,342 元及65,143元，歸課原告各該年度綜合所得 稅，有90年度綜合所得稅結算申報書及被告核定通知書（90 年度原處分卷第56、59頁）、91年度綜合所得稅結算申報書 及被告核定通知書（91年度原處分卷第58、61頁）可稽。七、本件之爭執，在於原告各該年度有無系爭租賃所得？經查： ㈠民眾興業公司非由民眾日報社組織改組或變更名稱而來，已 如前述，且民眾興業公司之財產目錄並未將系爭房屋列入在 內（民眾興業公司92年3 月25日函附本院93年度訴字第309 號遺產稅事件案原處分卷），原告亦未能舉證證明發起人李 瑞標曾以系爭房屋抵充民眾興業公司出資或股款。另參以系 爭房屋登記名義人為民眾日報社，迄未變更（建物登記謄本 附卷參照），是民眾興業公司與民眾日報社（獨資事業主本 人李瑞標）人格互異，且無相互之繼受關係存在，系爭房屋 屬李瑞標獨資經營之民眾日報社所有與民眾興業公司無涉等 情，即足認定。
㈡按民法第765 條規定：「所有人，於法令限制之範圍內，得 自由使用、收益、處分其所有物，並排除他人之干涉。」第 759 條規定：「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決 ，於登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物 權。」第1151條規定：「繼承人有數人時，在分割遺產前， 各繼承人對於遺產全部為公同共有。」第827 條規定：「依 法律規定或依契約，成一公同關係之數人，基於其公同關係 ，而共有一物者，為公同共有人。各公同共有人之權利，及 於公同共有物之全部。」準此，因繼承、強制執行、公用徵 收或法院之判決，而取得不動產之所有權者（含因繼承、強 制執行、公用徵收或法院之判決而取得者），無須以登記為 生效要件，即得享有權利，不以登記簿上之名義人為限。而 因繼承取得不動產所有權者，在分割遺產前，各繼承人對於
遺產全部為公同共有，所有權之作用及於該不動產之全部， 並按其就繼承財產之應繼分（民法第1138條至1141條規定參 照）享有其潛在之應有部分。按獨資行號本身在民法上無獨 立之人格，獨資行號名義所生之權利義務，歸屬於獨資事業 主本人（最高法院42年度臺抗字第12號、43年度臺上字第60 1 號判例意旨參照）。是本件系爭房屋既屬李瑞標獨資經營 之民眾日報社所有，則該房屋之權利義務，依上開說明實際 歸屬於李瑞標本人。李瑞標（民眾日報社之獨資事業主）於 86年8 月8 日死亡後，原歸屬於李瑞標本人之系爭房屋，依 法即應由李瑞標之繼承人原告、李哲朗、盧李淑媛、李淑華 、李婉貞、李淑慧、乙○○繼承，系爭房屋如有出租收取租 金之事，衡諸常情，其租賃所得應歸屬繼承人全體所享有， 自不待言。
㈢訴外人乙○○於86年9 月4 日即受繼承人原告、甲○○○、 李哲朗、盧李淑媛、李婉貞、李淑慧等人授權處理系爭房屋 事宜，業經李瑞標之繼承人於91年8 月27日簽立協議書（附 本院93年度訴字第309 號遺產稅事件案原處分卷）中記明， 是乙○○於86年間即受全體繼承人之委任管理系爭房屋一事 ，亦足認定。本件系爭房屋租賃契約乃乙○○受全體繼承人 委任，本於所有權人之地位與陳麗香及廖雲祥簽訂甚明。原 告主張被告僅憑檢舉人陳述，無任何證據，即認定系爭房屋 由原告交由乙○○管理云云，核無足取。至於民眾興業公司 同意書（本院卷第114 頁）雖記載「本公司所有坐落基隆市 ○○路287 、289 及291 號房屋同意由乙○○出租。」等語 ，惟並無委任或授權乙○○代理該公司出租系爭房屋之意思 表示，況查原告與乙○○均為民眾興業公司之發起人之一， 渠等就該公司非系爭房屋之所有權人一事知之甚詳，焉有任 令該公司以所有人之地位自居出具同意書未加爭執之理，是 該同意書是否為原告等繼承人用以規避稅捐稽徵之舉即非無 疑，尚難執之以為對原告有利之認定。況參諸原告提出之房 屋租賃契約第1 條載為：「甲方（即乙○○）所有之基隆市 ○○路…」、「甲方（即乙○○）現有之基隆市○○路…」 等語，綜觀全約無隻字片語表示乙○○係本於民眾興業公司 代理人地位為法律行為之意，是原告以上開同意書欲證乙○ ○受民眾興業公司委任代行出租系爭房屋，亦非可取。 ㈣又按民法第421 條第1 項規定：「稱租賃者，謂當事人約定 ，一方以物租與他方使用收益，他方支付租金之契約。」租 金由出租人取得乃屬常情，本件系爭房屋之出租人為乙○○ ，租金及保證金應給付乙○○一節，業據租賃契約當事人於 租賃契約書約明，並經證人陳麗香於本院96年度簡字第171
號李淑華綜合所得稅事件到庭證稱：「（租賃過程如何？） 當初上開3 家房屋前一家商號『養老乃瀧』要收起來結束營 業，我把店面頂下來，並另與乙○○訂立租約，當時是『養 老乃瀧』的負責人告訴我叫我另與乙○○訂約。」「（你與 乙○○於何處訂約？）我們是在法院訂約的，我是與乙○○ 的秘書聯絡的，我連支票都是開給乙○○的秘書劉錫平…」 「（你給付租金的方式如何？）我都是簽發支票來付租金， 開的票據都是交給劉錫平…」等語屬實，有言詞辯論筆錄影 本附本院卷（第134 頁以下）可稽，是系爭租金所得業由乙 ○○（李瑞標繼承人之受任人）收取一節，可堪認定。 ㈤統一發票之開立乃營業人依法配合營業稅稽徵作業而為，統 一發票所載交易事實是否實際發生，仍應由營業人舉帳證以 實其說，尚不得倒果為因執統一發票之開立逕謂營業人有為 發票所載之營業事實。本件民眾興業公司91年度申報營利事 業所得稅時，未曾申報租金收入一節，業據本院96年度簡字 第171 號李淑華綜合所得稅事件依職權調閱該公司91年度申 報營利事業所得稅資料查核屬實，足證民眾興業公司開立之 統一發票內容確有不實，原告徒執民眾興業公司開立之統一 發票完稅，欲證系爭房屋為該公司出租云云，要無可取。又 原告為李瑞標之繼承人，就系爭房屋與其餘繼承人公同共有 ，原告所有權作用原及於該屋全部並按其應繼分享有其潛在 之應有部分，其如將依法應收取之租金，同意由其他繼承人 或第三人收取，核與其自行收取後交付其他繼承人或第三人 之情形並無不同，均屬民法上之贈與關係，自仍應就依法得 收取之租金，併計其各該年度所得額，課徵個人綜合所得稅 ，是原告主張其並無租金收入云云，容有誤會，不足採信。 至於李瑞標之繼承人向地政機關申請辦理更名登記時，並未 獲核可，原告如有不服，得依法提起行政救濟，與本件無涉 ，尚不得以之作為系爭房屋租賃所得不列入綜合所得稅申報 之理由。
㈥承上，原告於繼承系爭房屋後，全體繼承人於系爭房屋分割 前為公同共有，各繼承人就之所有權之作用及於該房屋全部 ，並按其應繼分享有其潛在之應有部分，已如前述，從而， 原處分依上開財政部71年2 月2 日台財稅第30682 號函釋、 91年2 月6 日（91）台財稅字第0910451040號函、92年1 月 29日（92）台財稅字第0920450350號函揭示意旨，就系爭房 屋之租賃所得減除其租賃必要損耗及費用後，按原告（公同 共有人）之應繼分7 分之1 計算，核定原告90年度租賃收入 為156,342 元〔計算式：（1,200,000 ＋720,000 ）×（1 －43﹪）/7〕，91年度租賃所得為65,143元〔計算式：（80
0,000 ×〈1 －43﹪〉）/7＝456,000/7 ＝65,143] ，歸課 核定原告綜合所得總額90年度1,957,835 元及91年度1,946, 166 元，補徵應納稅額90年度32,832元及91年度13,679元， 於法洵屬有據。
八、綜上所述，原告之主張並非可採，90及91年度原處分認事用 法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞 ，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段、第233 條第1 項，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 10 月 25 日 第五庭法 官 胡方新
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 96 年 10 月 25 日 書 記 官 陳幸潔
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