臺灣高雄地方法院刑事判決 96年度訴字第2352號
公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被 告 乙○○
號
上列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（96年度偵
緝字第1547號），本院判決如下：
主 文
乙○○商業負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日；又商業負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日；又商業負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺玖佰元折算壹日。
事 實
一、乙○○於91年經人介紹，擔任「五星上將餐聽」（實際上為 有女陪侍之五星上將KTV ，址設：高雄市○○區○○路77號 地下1 樓）之負責人，時間自民國91年12月10日（起訴書誤 載為91年12月19日）起至92年8 月13日止，該KTV 實際經營 者為姓名或綽號為「楊峻」者。「楊峻」並另與顏文華、李 崇維（以上2 人另經檢察官為緩起訴處分）、許英明（另案 通緝中）、唐志英（另案提起公訴）等人約定，由唐志英等 人分別擔任「天鑽視聽歌唱名店」負責人（即天鑽KTV ，址 設：高雄市○○○路286 號8 樓）、「小丫頭視聽歌唱城」 負責人（即小丫頭KTV ，址設：高雄市前金區○○○路286 號8 樓）、「傻丫頭視聽歌唱」負責人（即傻丫頭KTV ，址 設：高雄市前金區○○○路77之1 號2 樓之1） 及總經理。 依商業登記法第9 條第1 項及稅捐稽徵法之規定，乙○○為 「五星上將餐廳」商業之負責人，因該餐廳實際上既係經營 有女陪侍之KTV ，依營業稅法規定，上開KTV 屬應按期申報 銷售額之特種營業人（上開有女待陪酒之KTV 營業稅率依營 業稅法規定均為百分之25），對於消費者消費結帳或信用卡 刷卡簽帳之銷售行為，均應覈實開立發票交付消費者，並按 期申報營業銷售額（依營業稅法規定，以每2 個月為1期 ， 次期開始15日內，即92年1 月申報91年11、12月份營業稅， 92年3 月申報1 、2 月份營業稅，以此類推）。惟「楊峻」
於90年6 月19日起，基於逃漏五星上將KTV 、天鑽KTV 、小 丫頭KTV 、傻丫頭KTV 特種營業稅之犯意，委由張金虎（業 經台灣高雄地方法院判處有期徒刑5 月）擔任負責人，在高 雄縣鳳山市○○路○段3 號1 樓設立華得來美食館，營業項 目為食堂、麵店及小吃（適用一般營業稅率），並向信用卡 收單機構即上海商業儲蓄銀行股份有限公司申請加入特約商 ，自90年7 月起至92年4 月止，將華得來美食館所取得之刷 卡機違約裝置於應繳納百分之25營業稅之上開天鑽KTV 、小 丫頭KTV 、傻丫頭KTV 及五星上將KTV 之營業場所，供顧客 刷卡消費使用，使上開KTV 之營業收入，集中至華得來美食 館之名下，以此詐術方法逃漏上開KTV 本應繳納之營業稅， 合計營業銷售額漏報達新臺幣（下同）5736萬728 元。而乙 ○○於擔任五星上將KTV 負責人期間，五星上將KTV 等上述 四家KTV 計以上述利用華得來美食館刷卡機刷卡致毋庸申報 營業稅方式，漏報附表編號一、二、二之營業銷售額達973 萬7960元，致逃漏營業稅243 萬4490元（漏報營業額為973 萬7960元，乘百分之25之稅率即為逃漏之稅額，各期逃漏營 業稅之申報時間、交易金額、銷售額、逃漏稅額等詳如附表 所示，惟因刷卡機交換使用，故無法推算五星上將KTV 在乙 ○○擔任負責人期間逃漏多少稅捐），足以生損害於國庫及 稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官自動檢舉簽分偵查後起 訴。
理 由
壹、證據能力部分
依刑事訴訟法第159 條之5 規定：「被告以外之人於審判 外之陳述，雖不符前四條之規定，而經當事人於審判程序同 意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況 ，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法 院調查證據時，知有第一百五十九條第一項不得為證據之情 形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意 。」，其立法旨趣無非係慮及傳聞證據未經當事人之反對詰 問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已同意使用該傳 聞證據或未聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實 發見之理念，且強化言詞辯論主義，法院仍可承認該傳聞證 據之證據能力。本案臺灣高雄地方法院檢察署93年度他字第 2603號卷內之「華得來美食館相關資料分析表」、證人梁俊 林、吳慶昇於南區國稅局高雄縣分局第三課之談話筆錄、林 國豐、陳晟彬回覆之財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局信 用卡資料查核問卷調查表、證人蔡國祥、顏旭初、林國豐、
洪進濱、葉舒萍、林斯涵、姜富強於偵訊之證述、證人梁俊 林、林國豐、陳晟彬、顏旭初於法務部調查局高雄市調查處 之陳述，唐志英、張金虎另案於檢察官偵查時之供述，均係 被告以外之人於審判外之陳述，本屬傳聞證據，原不具證據 能力，然既經被告於準備程序中表示就其證據能力不爭執， 而同意作為證據（本院96年11月5 日準備程序筆錄第4 頁） ，嗣於審判程序中亦經本院依法提示並告以要旨，且各由檢 察官、被告表示意見，本院審酌上開資料、筆錄等作成時之 外部情況並無不當，自具有可信性，適當作為認定本案被告 犯罪事實之證據。
貳、認定犯罪事實所憑證據及理由：
一、訊據被告乙○○對於起訴犯罪事實業已坦承不諱，只辯稱其 係人頭，不知道五星上將KTV 有逃漏稅云云，經查由財政部 臺灣省南區國稅局高雄縣分刑事案件移送書所附「華得來美 食館相關資料分析表」內容可知，該局係92年度經財政部財 稅資料中心通報設於鳳山市○○路○ 段3 號1 樓之華得來美 食館90年7 月至92年4 月信用卡交易請款金額鉅大，高達 58,649,528元，顯與華得來美食館（負責人為張金虎）資本 額僅三千元，為小規模查定課徵營業業人，每月查定課徵銷 售71,600元之營業規模不符，而經該局詢問華得來美食館設 址地之房東梁俊林，其稱張金虎未於該處營業且未裝潢、留 下所謂「楊總」電話供聯絡、接續經營者吳慶昇亦稱試作時 未發現有裝潢係空屋等，故認張金虎顯然未在鳳山市○○路 ○ 段3 號1 樓經營華得來美食館，其故意向稅捐機關小規模 營業人設立該商號，並進而與上海商業儲蓄銀行信用卡中心 申請刷卡機，係將刷卡機轉供他人使用而協助他人逃漏營業 稅，被告就此資料之內容均無意見，張金虎上開行為嗣後並 經其於本院95年度訴字第1081號審理時供認不諱及判決有罪 確定，可知華得來美食館確有將向上海商業儲蓄銀行信用卡 中心申請之刷卡機轉供他人使用協助他人逃漏營業稅。及由 卷內華得來美食館請款交易明細表中有證人陳晟彬於92年3 月10日之刷卡1 萬元之消費記錄，然證人陳晟彬於法務部調 查局高雄市調查處調查時卻明確供述該筆係其在有女陪侍之 五星上將KTV 消費，可知五星上將餐廳確係實際經營有女陪 侍之KTV ，且有使用華得來美食館所申請之刷卡機之情形， 故被告自白犯罪顯與事實相符，其自白自得採為認定被告有 罪之證據。
二、次查由唐志英與張金虎之供述可知，關於要求張金虎向信用 卡收單機構即上海商業儲蓄銀行股份有限公司申請加入特約 商，及自90年7 月起至92年4 月止，將華得來美食館所取得
之刷卡機違約裝置於應繳納百分之25營業稅之上開天鑽KTV 、小丫頭KTV 、傻丫頭KTV 及五星上將KTV 之營業場所，供 顧客刷卡消費使用，使上開KTV 之營業收入，集中至華得來 美食館之名下，以此詐術方法逃漏上開KTV 本應繳納之營業 稅真正主其事者，應係綽號或姓名為「楊峻」者；而由卷內 「五星上將餐廳」、「天鑽視聽歌唱名店」、「小丫頭視聽 歌唱城」、「傻丫頭視聽歌唱」負責人相關資料可知，唐志 英、許英明、顏文華等人固有重覆擔任「天鑽視聽歌唱名店 」、「小丫頭視聽歌唱城」、「傻丫頭視聽歌唱」等兩家甚 或三家負責人之行為，但被告自始只有擔任「五星上將餐聽 」之負責人，期間為91年12月10日起至92年8 月13日止，有 財政部高雄市國稅局左營稽徵所96年7 月2 日函可稽（故起 訴書就此尚有誤載應予更正），則被告只須就五星上將KTV 之行為負責，應堪認定。
三、按「獨資營利事業組織依所得稅法既仍需繳交營利事業所得 稅，為稅捐稽徵法之納稅義務人，則其逃漏稅捐時，犯罪主 體自應為該獨資營利事業組織，而非負責人」（89年度臺上 字第7241號）。且「稅捐稽徵法第47條之規定，係將納稅義 務人之公司、商業登記法規定之商業等之責任，基於刑事政 策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人、民法 或其他法律規定對外代表法人之董事或理事、商業登記法規 定之商業負責人、其他非法人團體之代表人或管理人，故於 此情形而受罰之上列人員，乃屬於代罰性質，其既非逃漏稅 捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，而法人 （公司）、商業、非法人團體等既不具有犯罪能力，自亦無 犯意可言，其於稅捐稽徵法充其量僅係受罰主體，尤無所謂 概括犯意之存在（最高法院81年度第三次刑事庭會議四決議 意旨、87年度臺上字第1974號著有判決參照）。亦即依目前 實務上通說見解，認為稅捐稽徵法第47條之適用上，對於商 業負責人等之刑罰係由稅捐稽徵法第41條轉嫁而來，商業雖 係稅捐稽徵法第41條之犯罪主體，但商業並無犯罪能力，亦 無犯罪故意，則商業負責人對於商業納稅義務人逃漏稅捐之 行為「代罰」亦不需具備犯罪故意，故被告是否知曉五星上 將KTV 有逃漏稅行為，對認定被告應否負違反稅捐稽徵法刑 責並無影響。
四、本案被告既同意擔任五星上將KTV 之名義負責人，五星上將 KTV 並有逃漏營業稅之情形，依上述見解，被告自應就其擔 任負責人期間對於五星上將餐廳逃漏稅捐之行為負責。而被 告並未掛名楊峻所實際經營之「天鑽視聽歌唱名店」、「小 丫頭視聽歌唱城」、「傻丫頭視聽歌唱」擔任負責人，亦無
任何證據證明被告就「天鑽視聽歌唱名店」、「小丫頭視聽 歌唱城」、「傻丫頭視聽歌唱」逃漏稅捐部分有其他幫助行 為，被告即毋庸就「天鑽視聽歌唱名店」、「小丫頭視聽歌 唱城」、「傻丫頭視聽歌唱」等三店逃漏稅捐部分負責。而 在被告擔任五星上將KTV 負責人期間，五星上將KTV 有利用 華得來美食館申請之刷卡機以詐術逃漏五星上將KTV 營業稅 者，只有附表編號一、二、三等3 次應申報營業稅之行為， 故被告應該就該3 次逃漏營業稅之行為負責；而五星上將 KTV 、天鑽KTV 、小丫頭KTV 、傻丫頭KTV 將本應繳納營業 額百分之二十五之營業稅額，以使用華得來美食館所申請之 刷卡機刷卡，逃漏如附表編號一至三之銷售額，且該等銷售 額應負擔百分之二十五日稅額，故五星上將KTV 、天鑽KTV 、小丫頭KTV 、傻丫頭KTV 於附表編一至三之報稅日期，顯 已逃漏總計如附表編一至三之金額，但因華得來美食館所申 請之刷卡機，五星上將KTV 、天鑽KTV 、小丫頭KTV 、傻丫 頭KTV 同一時間均在使用，故實際上顯無法區分在該附表編 號一至三所逃漏稅捐金額中，五星上將KTV 所逃漏部分究為 多少。至於稅法上應如何認定那一家KTV 及負責人應負責多 少稅款或罰鍰，甚或應共同負責，此應視稅法之規定而為決 定，並予述明。
叁、論罪科刑之理由：
一、被告行為後，刑法於94年1月7日修正通過，於94年2月2日公 布，並於95年7月1日施行。按行為後法律有變更者，適用行 為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利 於行為人之法律，現行刑法第2條第1項訂有明文。本次刑法 修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競 合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕 暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形， 綜其全部罪刑之結果而為比較。（最高法院95年5 月23日著 有95年度第8 次刑庭會議決議可資參照。），合先敘明。經 查：
㈠關於數罪併罰部分，修正前刑法第51條第5 款係規定，宣告 多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期 以下，定其刑期。但不得逾20年，修正後刑法第51條第5 款 規定：宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑 合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年，修正後之規定 並未較有利於被告。
㈡按因有刑法第11條規定，而使刑罰總則之相關規定，於其他 法律定有刑罰且無特別規定時亦適用之，則依稅捐稽徵法規 定科處刑責時，依刑法第11條亦有刑法總則相關規定之適用
。而稅捐稽徵法第41條雖明定「納稅義務人以詐術或其他不 正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併 科新台幣6 萬元以下罰金」，惟本件被告係因稅捐稽徵法第 47 條 第3 款規定，將稅捐稽徵法關於納稅義務人應處徒刑 之規定轉課商業負責人即代罰之效果，既無從諭知罰金刑， 即未適用刑法第33條第5 款關於罰金刑最低金額之規定，則 刑法第33條第5 款雖於94年2 月2 日修正公佈，於95年7 月 1 日施行規定：「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之 」，仍無比較新舊法之必要，附予敘明。
㈢綜合上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議 及修正後刑法第2 條第1 項前段、後段規定之「從舊、從輕 」原則，自應適用被告行為時之法律，即修正前刑法之相關 規定，予以論處。
二、核被告乙○○所為，係違反稅捐稽徵法第47條第3款、第41 條之商業負責人為納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪。且被告 所負刑事責任既係代罰性質，自無概括犯意或連續情形，被 告係構成三個商業負責人為納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪 。爰審酌被告擔任負責人之五星上將KTV 使用自華得來美食 館取得之刷卡機供客戶刷卡，以詐術漏報營業銷售額，進而 逃漏原應依法繳納之營業稅捐，不惟損及國家財政稅收，亦 擾亂社會經濟秩序，惟被告於本院審理時業已坦承犯行，應 認已對其行為有所悔悟，並衡酌五星上將KTV 與其他三家 KTV 於91年11月起至92年4 月止計漏報附表編號一、二、二 之營業銷售額達973 萬7960元，致逃漏營業稅243 萬4490元 等一切情狀，量處如主文所示之刑。又按，修正前刑法第41 條第1 項前段原規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以 下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身 體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困 難者，得以1 元以上3 元以下折算一日，易科罰金。」，且 被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高標 準條例第2 條前段（現已刪除）之規定，本係就其原定數額 提高為100 倍折算1 日，故被告行為時之易科罰金折算標準 乃以銀元300 元折算1 日，經折算後應以新臺幣900 元折算 為1 日。惟修正後刑法第41條第1 項前段則改以：「犯最重 本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有 期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或 3,000 元折算一日，易科罰金。」，乃就易科罰金之折算標 準予以提高。從而，比較修正前、後所定之易科罰金折算標 準，當以修正前之規定較有利於被告。是本件併依修正前刑 法第41條第1 項規定，均諭知易科罰金之折算標準。又被告
之犯罪時間均在96年4 月24日以前，所犯均為中華民國96年 罪犯減刑條例第3 條以外之罪，均依前開減刑條例第2 條第 1 項第3 款規定，減為有期徒刑1 月又15日，並均諭知易科 罰金之折算標準。另被告所犯數罪依法定應執行之刑後，雖 已逾六個月，但依刑法施行法第3 條之1 第3 項「於94年1 月7 日刑法修正施行前犯併合處罰數罪中之一罪，且該數罪 均符合第41條第1 項得易科罰金之規定者，適用90年1 月4 日修正之刑法第41條第2 項規定。」之規定，被告3 個違反 稅捐稽徵法之行為均在94年1 月7 日刑法修正施行前（即95 年6 月30日以前）所犯，且其所犯上開3 罪於減刑後均符合 得易科罰金之規定，則上開3 罪合併應執行之刑雖已逾6 月 ，仍應適用修正前刑法第41條第2 項規定，得易科罰金，附 此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、稅捐稽徵法第47條第3 款、第41條，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段，修正前刑法第41條第1 項前段、第2 項、第51條第5 款，刑法施行法第3 條之1 第3 項，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（已刪除），現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，判決如主文。
本案經檢察官甲○○到庭執行職務。
中 華 民 國 96 年 12 月 13 日 刑事第九庭 審判長法 官 陳建和
法 官 王奕勛
法 官 黃紀錄
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由，如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內補提理由書狀於本院（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 96 年 12 月 13 日 書記官 林志衡附表
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│編│ │銷售日期│當月銷售額即客戶刷卡消│ │
│ │ 報稅日期 │即客戶刷│費金額（新台幣）／ │逃漏銷售額│
│號│ │卡消費日│華得來美食館申報銷售額│ │
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│一│９２年１月│９１年１│２２３萬４９６０元 │２１０萬 │
│ │１日起至同│１月間 │７萬１６００元 │３３６０元│
│ │月１５日止├────┼───────────┼─────┤
│ │期間內之某│９１年１│２０５萬１９５０元 │１９８萬 │
│ │日時 │２月間 │７萬１６００元 │３５０元 │
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│二│９２年３月│９２年１│２１０萬１３５０元 │２１０萬 │
│ │１日起至同│月間 │０元 │１３５０元│
│ │月１５日止├────┼───────────┼─────┤
│ │期間內之某│９２年２│１５４萬９３００元 │１５４萬 │
│ │日時 │月間 │０元 │９３００元│
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│三│９２年５月│９２年３│１４９萬２９５０元 │１４９萬 │
│ │１日起至同│月間 │０元 │２９５０元│
│ │月１５日止├────┼───────────┼─────┤
│ │期間內之某│９２年４│４５萬６５０元 │４５萬 │
│ │日時 │月間 │０元 │６５０元 │
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│ 合 計 │ │９７３萬 │
│ │ │７９６０元│
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