贈與稅
高雄高等行政法院(行政),訴字,105年度,456號
KSBA,105,訴,456,20170503,1

高雄高等行政法院判決
105年度訴字第456號
民國106年4月19日辯論終結
原 告　蔡天贊
訴訟代理人　許良宇　律師
被 告　財政部高雄國稅局
代　表　人　洪吉山
訴訟代理人　謝錦華
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國105年9月7
日台財法字第10513924640號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下︰
　　主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告於民國99年4月23日與中國信託商業銀行（下稱中國 信託銀行）簽訂本金自益、孳息他益之信託契約，信託期間 為1年，將其所持有之京城建設股份有限公司（下稱京城建 設公司）股票45,000,000股移轉予中國信託銀行，作為信託 之原始信託財產，並以訴外人○○○、○○○、京成建設股 份有限公司（下稱京成公司）、凱城建設股份有限公司（下 稱凱城公司）、金城建設股份有限公司（下稱金城公司）、 百鋐營造有限公司（下稱百鋐公司）及財團法人京城社會福 利慈善事業基金會（下稱京城慈善基金會）為信託財產孳息 之共同受益人，並於99年4月30日辦理贈與稅申報，列報贈 與總額新臺幣（下同）11,335,023元，經被告初查依申報數 核定贈與稅913,502元。嗣被告查得，原告藉合法之信託形 式，將上開信託契約簽訂時，已可得確定之孳息利益，以信 託孳息形式贈與受益人，規避贈與稅，乃就查得資料，註銷 原核定之贈與稅913,502元，另就受益人實際取得股利與信 託孳息權利價值，重行核定99年度贈與總額為44,999,870元 ，應納贈與稅4,279,987元。原告不服，申請復查，未獲變 更；提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：
（一）本案已逾5年之核課期間，依法不得再行核課。 １、按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義 務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以 詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。 」、「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一、依



法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報 者，自申報日起算。」稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第 22條第1款分別定有明文。經查，原告係於99年4月23日與 中國信託銀行簽訂信託契約，並同時將本件股份之孳息贈 與予受益人等，依遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第24 條第1項規定：「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年 內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免 稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規 定辦理贈與稅申報。」原告業於99年4月30日完成申報， 並領有贈與稅繳清證明書可稽，迨被告於104年9月7日將 本件核定﹙即贈與稅繳款書﹚送達原告，早逾5年之核課 期間，依法自不能再命原告補稅處罰。
２、訴願決定雖以「本件之贈與時點，應以受託人99年9月27 日及同年10月26日將股利交付予受益人之日為實際課稅之 贈與日」為由，主張本案之核課期間應自申報期間屆滿之 翌日（即99年10月27日及同年11月25日）起算云云。惟查 ，依遺贈稅法第24條之1規定：「除第20條之1所規定之公 益信託外，委託人有第5條之1應課徵贈與稅情形者，應以 訂定、變更信託契約之日為贈與行為發生日，依前條第1 項規定辦理。」本件信託契約簽訂於99年4月23日，原告 並於99年4月30日完成申報，自應從申報日（即99年4月30 日）起算核課期間，是被告遲至104年9月7日方將本件核 定（即贈與稅繳款書）送達原告，早逾5年核課期間。原 處分及訴願決定自行認定贈與行為發生日，無視遺贈稅法 第24條之1規定，已屬違法。再者，本案並無租稅規避（ 詳後述），自無訴願決定所引用最高行政法院103年5月27 日103年5月份第2次庭長法官聯席會議決議之適用。縱認 原告有訴願決定所謂「納稅義務人將該股利贈與受益人而 假受託人之手以實現」之事實，而如原處分所認本案並無 遺贈稅法第24條之1規定之適用，應依同法第24條第1項規 定：「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他 人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈 與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈 與稅申報。」辦理云云，則本件股利贈與行為究竟於何時 發生效力，攸關核課期間之起算，仍應回歸遺贈稅法第4 條第2項規定：「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財 產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」而前述 遺贈稅法對所謂「贈與」之立法定義，參考民法債編於88 年間之修正理由，即因立法者認贈與契約應屬諾成契約， 爰修訂民法第406條文字，並刪除同法第407條規定，足見



贈與契約於贈與人及受贈人間就贈與契約達成合意即已生 效，當屬遺贈稅法第24條第1項規定之「贈與行為發生」 。學者通說亦認：「關於贈與行為之日，以雙方當事人於 贈與契約訂立之日為準，而非以贈與財產交付之日或不動 產移轉登記之日為計算標準。」﹙參見黃茂榮、葛克昌、 陳清秀主編，稅法各論，2015年1版，第324頁；吳嘉勳著 ，租稅法，2013年35版，第237頁﹚足供佐證。經查，信 託契約上已有贈與人即原告﹙即委託人﹚及受贈人（即受 益人○○○、○○○、京成公司、凱城公司、金城公司、 百鋐公司及人京城慈善基金會等7人）之簽署，顯已該當 遺贈稅法第4條第2項所謂「財產所有人以自己之財產無償 給予他人，經他人允受」之要件，是該贈與行為於該契約 簽訂日（99年4月23日）即已發生效力，縱認原告於99年4 月30日所辦理之申報係據同法第24條之1所為而不符同法 第24條規定，係屬未辦理申報，然本案核課期間亦應自申 報期間屆滿之翌日（即99年5月24日）起算，被告遲至104 年9月7日方將本件核定（即贈與稅繳款書）送達原告，亦 逾5年核課期間，遽訴願決定以「原告將股利交付予受益 人之日為實際課稅之贈與日」云云，顯然違背遺贈稅法第 4條第2項，亦有違法。
３、況原處分及訴願決定所引用之最高行政法院103年5月27日 103年5月份第2次庭長法官聯席會議決議，僅針對實質課 稅原則所為決議，並非針對「贈與行為究竟發生於何時」 所為之解釋。而被告既以實質課稅原則認定「原告於99年 4月23日簽訂信託契約時即已知悉京城建設公司將分配盈 餘，或對京城建設公司盈餘分配具有控制權，故贈與標的 即本件股利於訂約時已確定或可得確定，僅假受託人之手 以實現而已」，則本件贈與標的即股票股利在99年4月23 日簽約當時即處於可得實現之狀態，即屬適格之贈與標的 ，贈與行為即應自斯時即已發生﹙最高行政法院102年度 判字第824號判決要旨參照﹚。於法律適用不可割裂之原 則，自不許被告一方面以實質課稅原則為由認定原告係將 其於99年4月23日簽訂信託契約當時已明確或可得確定之 盈餘為贈與﹙見訴願決定書第14頁第6、7行﹚，另一方面 卻又可推遲核課期間之起算日，以股利交付予受益人之日 ﹙99年9月27日及同年10月26日﹚作為「實際課稅之贈與 日」﹙見訴願決定書第13頁第1行﹚。原處分及訴願決定 自相矛盾，並割裂認定贈與行為發生之時點，足見其違法 ，不能維持。無論如何，本案確已逾5年之核課期間，依 法自不能再作任何之補稅處分。




４、訴願決定復謂「原告前雖為贈與稅之申報，並經被告依其 申報予以核定，惟其未經復查程序或行政爭訟而確定，且 今被告係查得原告實際係將其訂約時已明確或可得確定之 盈餘為贈與，按稅捐稽徵法第21條第2項規定，自得就『 另發現應徵之稅捐』予以補徵」云云。然查，按「捐稽徵 法第21條第2項係規定稅捐核課期間內，經另發現應徵之 稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰。所謂『另發現應徵之 稅捐』，基於行政處分之形式上確定力，尚不能謂為只要 在稅捐核課期間內，即可毫無限制地推翻原核定處分之效 力而另行補徵稅款，此由司法院院字第1461號解釋及本院 76年5月份庭長評事聯席會議決議意旨即可明瞭。……故 稅捐稽徵機關對於已核定稅捐之案件，須因另行調查發現 新事實或新課稅資料，而確定有短徵稅款之情形時，始能 變更具形式上確定力之原查定處分，而補徵其應納而未納 之稅款。至於本院92年5月份庭長法官聯席會議決議，則 係就投資股份有限公司營利事業所得稅結算申報經書面審 核核定後，因嗣後作成之法規釋示函令，以該公司係以買 賣有價證券為專業而重為核定，則該重為核定是否適法， 而為決議。查該決議之爭點，與本件案情有別，尚無援引 適用之餘地。」最高行政法院105年度判字第297號著有判 決可稽。次按，67年11月23日臺灣高等法院暨所屬法院67 年度法律座談會曾就法律問題「設甲公司之58年度營利事 業所得稅結算申報係於民國59年3月31日辦理完畢。惟至 62年3月間，該管稽徵機關發現其58年之營業收入，尚有 一部分因憑證遺失而漏未申報，遂依據查獲之資料，核定 其所漏稅額並發單補徵。奈此時甲公司已經倒閉歇業，負 責人行蹤不明，稽徵機關無法送達稅單，直至67年9月10 日，始依稅捐稽徵法第18條第2、3項之規定，為公示送達 ，並告確定，隨即移送法院裁罰及強制執行。該項稅款之 補徵，有無超過稅捐稽徵法第21條第1項第1款所規定之核 課期間？法院應否據以裁罰及實施執行？」進行研討，研 究結果及審查意見均採乙說：「該項稅款之補徵，業已超 過稅捐稽徵法第21條第1項第1款所規定之5年核課期間」 ，其理由略以：「蓋就文義解釋，稅捐稽徵法第21條第1 項所謂『稅捐之核課期間』，自係指各該當期應納之稅捐 ，必須在該條項所規定之期間內完成核定課徵之手續，方 足當之（參見最高行政法院66年度判字第945號判決）。 否則，但以發現逃漏稅捐有無超過上述期間為準，其後何 時核定其所漏稅額而發單補徵，毫無時間上之限制，致使 此項公法上之權義關係，長期陷於不確定狀態，恐與立法



本旨不符。且稅捐稽徵法第21條第1項所規定者，乃為各 該當期應納稅捐之第1次核課而言，同條第2項雖係針對各 該當期應納稅捐第1次核課範圍以外，另經發現尚有應徵 稅捐漏未核課，而為規定，然僅係第1項規定之補充，自 不能將其割裂為兩種效果完全不同之解釋，謂對於另經發 現應徵稅捐之核課，祇須其發現係在上述期間之內，核定 所漏稅額及發單補徵，即可不受時間上之限制。」承前所 述，原告係於99年4月23日簽訂信託契約，嗣於99年4月30 日完成贈與稅申報，並經被告核定在案。易言之，本件課 稅事實基礎均為被告受理申報並為核定時所知悉，縱該核 定未經行政救濟程序而確定，惟包括贈與標的等課稅事實 均非新事實或新課稅資料，依前揭法院實務見解，自不符 稅捐稽徵法第21條第2項規定所謂「另發現應徵之稅捐」 ，原處分執該規定補徵本件稅款，仍屬違法。
（二）原處分違反信賴保護原則：
１、況查，本件信託經過情形等課稅事實基礎皆為被告伊始所 明知，甚經被告核定在案，包括贈與標的等課稅事實皆為 被告核定贈與稅所知悉，縱原處分欲以實質課稅原則（事 實上本案原告亦無任何租稅規避之行為）補徵贈與稅額， 勢應撤銷原核定處分，並依行政程序法第117條前段規定 辦理，否則即屬違法。按被告先前對於原告贈與稅之核定 並非單純之負擔處分，參見臺北高等行政法院93年度訴字 第1364號判決意旨：「負擔處分確定後，因其係予相對人 不利益，處分機關以其違法而單純自行撤銷之，對處分相 對人無不利可言，自無庸考慮處分相對人之信賴保護問題 。但是如果對於已確定之違法負擔處分，處分機關非單純 撤銷之，而是變更該負擔處分，增加比原負擔處分更多之 負擔內容，由於先前違法負擔處分課處分相對人少於原應 負擔之內容，該負擔內容之減少，形同處分相對人受有利 益，處分機關於變更該負擔處分，增加比原負擔處分更多 之負擔內容時（形同剝奪處分相對人原受有之利益），處 分相對人對先前違法負擔處分如有值得保護之信賴，此項 信賴亦應受保護。」同理，被告所為原核定之課稅處分係 公權力之行使，可為原告之信賴基礎，且其非單純之負擔 處分，乃因被告變更原核定致原告增加應負擔之內容，應 認原核定已屬授益性行政處分，處分之相對人即原告對此 之信賴即應受保護。而本件原告亦無任何行政程序法第11 9條各款所列信賴不值得保護之情形，自有信賴保護原則 之適用，且被告迄未舉證原處分所欲維護之公益小於原告 信任被告應依法核定之信賴利益。依行政程序法第117條



但書規定，被告自不得撤銷原核定而為原處分，故原處分 顯已違背行政程序法第117條但書規定，不值維持，應予 撤銷。
２、縱認原處分符合行政程序法第117條前段規定，且無同條 但書不得撤銷之情事。惟依行政程序法第120條第1項規定 ：「授予利益之違法行政處分經撤銷後，如受益人無前條 所列信賴不值得保護之情形，其因信賴該處分致遭受財產 上之損失者，為撤銷之機關應給予合理之補償。」原告既 無行政程序法第119條各款所列信賴不值得保護之情形， 則被告亦應補償原告前述因信賴原核定而致遭受之財產上 損失，然被告為本件原處分撤銷（變更）原核定卻未給予 原告合理之補償，亦屬違法。事實上，行政程序法第119 條所列舉3款信賴不值得保護之情形：「一、以詐欺、脅 迫或賄賂方法，使行政機關作成行政處分者。二、對重要 事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該 資料或陳述而作成行政處分者。三、明知行政處分違法或 因重大過失而不知者。」並不包括稅捐稽徵法第12條之1 第3項所謂「租稅規避（納稅義務人基於獲得租稅利益， 違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成要件 之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果）」之情形， 訴願決定竟憑空創設信賴不值得保護態樣，以「原告濫用 私法自治、契約自由原則，使得原本應成立之贈與稅捐因 此得以大幅減少，此等鑽法律漏洞以達規避租稅目的之行 為，核屬信賴不值得保護之行為，自無適用信賴保護原則 之餘地」云云為由，駁回原告訴願，亦顯然違背行政程序 法第119條規定，益見違法，不能維持，併此敘明。（三）原處分﹙即復查決定﹚及訴願決定違反最高行政法院103 年5月27日103年5月份第2次庭長法官聯席會議決議及財政 部100年5月6日台財稅字第10000076610號令釋（下稱100 年5月16日令釋），亦有違法：
１、原處分及訴願決定雖自稱依據最高行政法院103年5月27日 103年5月份第2次庭長法官聯席會議決議及財政部100年5 月6日令釋云云，惟查，最高行政法院前述庭長法官聯席 會議決議之適用前題為「納稅義務人將股票交付信託，簽 訂『本金自益、孳息他益』信託契約，其中以信託契約訂 立時確定或可得確定之股利﹙股息、紅利﹚為他益信託之 標的，由受託人於股利發放後交付受益人」、財政部前述 解釋函令之適用前題則為「委託人經由股東會、董事會等 會議資料知悉被投資公司將分配盈餘後，簽訂孳息他益之 信託契約；或委託人對被投資公司之盈餘分配具有控制權



，於簽訂孳息他益之信託契約後，經由盈餘分配決議，將 訂約時該公司累積未分配之盈餘以信託形式為贈與並據以 申報贈與稅者，該盈餘於訂約時已明確或可得確定」等語 。然事實上，京城建設公司係於99年5月12日經董事會決 議股利分配案，股東會則更係遲至99年6月25日始決議分 派股票股利0.8元、現金股利0.2元，上開期日皆晚於原告 將本件股份交付信託之時（99年4月23日）。由於京城建 設公司為上市公司，董事會議事資料依法係於開會7日前 提供予各董事﹙公開發行公司董事會議事辦法第3條參照 ﹚，股東會議手冊依法係於開會15日前供股東索閱（公開 發行公司股東會議事手冊應行記載及遵行事項辦法第6條 參照），無論如何，皆在原告交付信託之99年4月23日以 後，足徵原告於交付信託當時顯然無從知悉京城建設公司 應如何分配盈餘，自不符最高行政法院103年5月27日103 年5月份第2次庭長法官聯席會議決議及財政部100年5月6 日令釋所稱應補徵稅額之情事。
２、再者，公司法第228條第1項規定：「每會計年度終了，董 事會應編造左列表冊，於股東常會開會30日前交監察人查 核：一、營業報告書。二、財務報表。三、盈餘分派或虧 損撥補之議案。」同法第230條第1項復規定：「董事會應 將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股 東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥 補之決議，分發各股東。」亦即公司盈餘分派最終應經股 東常會決議承認，方屬定案，公司亦始得據以分派。查京 城建設公司為股票上市之公開發行公司，原告固為董事長 ，依法亦無法逕代股東會決議相關事項，況且任何上市公 司之經營階層如於董事會或股東會遇有不同意見之其他董 事或股東，亦多會尊重其不同意見，甚從善如流而予採納 ，斷非因其為主要股東即得專斷獨行、所有議案均依其意 而照案通過，此觀實務上許多上市櫃公司股東會遇有專業 小股東（如股市聞人「○○○」○○○等）發言，進而改 變經營階層原擬盈餘分配決定之適例自明。再以京城建設 公司為例，100年股東常會即曾發生股東發言提出修正99 年度盈餘分配案，經徵詢其他股東意見後，接受該股東提 出之修正案，而決議變更原擬盈餘分配。由此可證，特別 在股東眾多且受金融主管機關高度監督管理之上市櫃公司 ，於董事會及股東會依法議決前，當年度是否分派股利及 其數額，確屬未定，原告不可能對京城建設公司之盈餘分 配具有實質控制權，自不符最高行政法院103年5月27日10 3年5月份第2次庭長法官聯席會議決議及財政部100年5月6



日令釋所稱應補徵稅額之情事。
３、質言之，本案並無最高行政法院103年5月27日103年5月份 第2次庭長法官聯席會議決議所稱情形，另依財政部100年 5月6日令函釋意旨，本案亦無依該函說明一所述情事，而 得「依實質課稅原則……嗣受託人交付該部分孳息與受益 人時，應依法課徵委託人贈與稅」之餘地。原處分及訴願 決定無視前述公司法、證券交易法等相關法令，並已違背 最高行政法院103年5月27日103年5月份第2次庭長法官聯 席會議決議及財政部100年5月6日令釋，實體上更有違法 ，顯屬違誤，應予撤銷等語。並聲明求為判決原處分及訴 願決定均撤銷。
三、被告則以：
（一）原告於99年4月23日與中國信託銀行簽訂1年期本金自益、 孳息他益之信託契約，將其持有之京城建設公司股票45, 000,000股移轉予中國信託銀行，作為信託之原始信託財 產，以訴外人○○○、○○○、京成公司、凱城公司、金 城公司、百鋐公司及京城慈善基金會等為信託財產孳息之 共同受益人，另約定委託人於信託契約存續期間內得以書 面指示受託人變更其受益比例，並依信託關係於99年4月 30日辦理贈與稅申報，列報贈與總額11,335,023元【契約 簽訂日之每股淨值30.6元45,000,000股×[ 1－1/（1＋ 利率0.83%）]】，被告初查依申報數核定贈與稅913,502 元【（11,335,023元－免稅額2,200,000元）稅率10%】 。嗣經查得，原告係京城建設公司（74年9月間成立，83 年10月間上市）之董事長兼大股東，對公司營運情形及盈 餘狀況知之甚稔，且原告與其二親等家屬及受原告控制之 天籟投資股份有限公司（下稱天籟投資公司）、天剛投資 股份有限公司（下稱天剛投資公司）持有京城建設公司股 份高達51.11%，原告對京城建設公司已具相當之控制權及 影響力。次查京城建設公司於99年3月31日召開董事會會 議，公告股東常會將「提請承認98年度營業報告書、財務 報表承認及98年度盈餘分配案」；同年4月21日召開臨時 董事會會議，承認經會計師查核簽證完竣之98年度財務報 表（資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表 ）；同年5月12日董事會決議擬發放98年度盈餘分配（現 金股利0.2元、盈餘配股0.8元）；同年6月25日股東常會 通過分派股利。又原告（即委託人）於信託契約存續期間 內書面指示受託人本件之受益人為京成公司、凱城公司、 金城公司及百鋐公司等4家公司，受託人爰於同年9月27日 將現金股利8,999,998元匯予百鋐公司；同年10月26日分



別將股票股利250,000股、500,000股及2,850,000股轉入 京成公司、凱城公司及金城公司之集保存摺，顯見系爭信 託財產（股票）所產生之孳息於信託契約訂定前已明確， 尚非受託人於信託期間管理受託股票產生之收益，則原告 以信託形式贈與該部分已明確之孳息，其實質與委任受託 人領取孳息再贈與受益人之情形並無不同，被告按實質課 稅原則，就受益人京成公司等4家公司於99年間自信託專 戶實際領取之股利，認屬原告對4家公司之贈與，依遺贈 稅法第4條規定，核定贈與總額44,999,870元（股利淨額 44,999,990元－匯費120元），應納贈與稅4,279,987元【 （44,999,870元－免稅額2,200,000元）×稅率10%】，依 法並無不合。
（二）至原告稱本件贈與稅之核課，參照最高行政法院102年度 判字第824號判決意旨，已逾5年核課期間，依法已不能再 核課贈與稅乙節，論述如下：
１、本件所涉「於訂立股票本金自益、孳息他益之信託契約時 已確定或可得確定之股利，應如何課徵贈與稅」之爭執， 因最高行政法院之裁判見解分歧，最高行政法院為統一法 律見解，已於103年5月27日作成103年5月份第2次庭長法 官聯席會議決議，最高行政法院102年度判字第824號判決 就上開問題所持法律見解，為前開決議所不採。又最高行 政法院102年度判字第824號判決，將原判決廢棄，並撤銷 訴願決定及原處分（即復查決定），財政部臺北國稅局（ 下稱臺北國稅局）不服，提起再審之訴，經最高行政法院 103年度判字第487號判決，以法律見解歧異非屬適用法規 顯有錯誤之再審事由予以駁回。嗣臺北國稅局依最高行政 法院判決撤銷意旨，作成重核復查決定，仍維持原核定， 並經財政部104年11月23日台財訴字第10413960330號訴願 決定駁回，當事人不服，續提起行政訴訟，亦經臺北高等 行政法院於105年6月4日以105年度訴字第124號判決駁回 在案。
２、查遺贈稅法第5條之1及第10條之2之規定，係對一般正常 信託案件，就其未來信託存續期間所生之孳息為贈與者， 其贈與價值自應依該規定折算現值課稅，是原告於99年4 月30日申報贈與總額11,335,023元【契約簽訂日之每股淨 值30.6元45,000,000股×[ 1－1/（1＋利率0.83%）]】 、贈與稅913,502元，乃係依同法第5條之1及第10條之2規 定辦理。而被告嗣後查得本件係委託人於其訂約時為已明 確或可得確定之盈餘，藉孳息他益之信託形式贈與受益人 ，其實質與委託人（即原告）領取股利後再為贈與並無不



同，乃就受益人實質領取之孳息，依同法第4條第2項規定 ，課徵贈與稅，即原告依其孳息他益之信託契約所申報之 贈與稅913,502元，與本件就原告實際贈與股利之贈與行 為所核課之贈與稅4,279,987元，顯為不同。從而，核課 期間應自實質贈與行為發生後所規定申報期間屆滿之翌日 起算。本件受託人於99年9月27日將現金股利8,999,998元 ，匯予百鋐公司；又於同年10月26日分別將股票股利250, 000股、500,000股及2,850,000股轉入京成公司、凱城公 司及金城公司之集保存摺。從而，本件贈與行為發生日應 分別為99年9月27日及10月26日，依遺贈稅法第24條第1項 規定，應於贈與行為發生後30日內申報，惟原告未就上開 贈與事實，依同法第4條第2項規定，申報贈與稅，是本件 之核課期間應自申報期間屆滿之翌日（即99年10月27日及 同年11月25日）起算，至104年10月26日及同年11月24日 屆滿，而系爭贈與稅核定（贈與稅繳款書）於104年8月21 日核定，同年9月7日合法送達。準此，本件並未逾5年核 課期間，原告所稱，容有誤解。
（三）又稱原告對原核定處分之信賴，應受保護，其既無行政程 序法第119條各款所列信賴不值得保護之情形，原核定處 分不得逕予撤銷，縱欲撤銷亦應給予合理之補償乙節。按 信賴保護原則之適用要件有三：⒈信賴基礎（即行政機關 必須先有一特定表現於外之引起信賴之行為存在）；⒉信 賴表現（即當事人有基於信賴該基礎行為而為行為之表現 ）及⒊當事人之信賴值得保護。有關原告（即委託人）將 訂約時已明確或可得確定之盈餘藉信託形式贈與受益人者 ，財政部從未發布解釋，明定類此情形有遺贈稅法第10條 之2第3款規定折算現值課稅之適用，是前揭財政部令釋該 等「藉信託之名、行贈與之實」之情形，應有稅捐稽徵法 第12條之1之適用，尚不生適用信賴保護原則之問題。原 告知悉京城建設公司即將分配股利後，藉由簽訂孳息他益 之信託契約，迂迴贈與該部分股利，雖已依信託關係申報 贈與稅在案，惟其係濫用私法自治、契約自由原則，使得 原本應成立之贈與稅捐因此得以大幅減少，此等鑽法律漏 洞以達規避租稅目的之行為，核屬信賴不值得保護之行為 ，自無適用信賴保護原則之餘地。至於原告前依遺贈稅法 第10條之2及第5條之1規定，就信託存續期間所生之孳息 （即按折算現值計算其贈與價值）為贈與稅之申報，雖經 被告依其申報予以核定，惟其未經復查程序或行政爭訟而 確定，且今被告係查得原告實際係將其訂約時已明確或可 得確定之盈餘為贈與，並非就信託存續期間所生之孳息（



即按折算現值計算其贈與價值）為贈與，按稅捐稽徵法第 21條第2項規定：「在前項核課期間內，經另發現應徵之 稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發 現者，以後不得再補稅處罰。」其所謂「另發現應徵之稅 捐」，只須其事實不在行政救濟（即復查、訴願、行政訴 訟，但不包括原核定）裁量範圍內者均屬之（參照最高行 政法院58年判字第31號判例及最高行政法院92年5月份庭 長法官聯席會議決議意旨），自得就該「另發現應徵之稅 捐」予以補徵，原告所訴，核難採據。
（四）再稱原告對京城建設公司不具實質控制權，且本件信託契 約簽訂日期（99年4月23日）係在董事會決議股利分配案 （同年5月12日）及股東會決議分派股利（同年6月25日） 之後，原告於交付信託時，無從知悉京城建設公司盈餘分 配案乙節，論述如下：
１、查原告係京城建設公司之董事長兼大股東，對公司營運情 形及盈餘狀況知之甚稔。再查原告與其二親等家屬及受原 告控制之天籟投資公司、天剛投資公司持有京城建設公司 股份高達51.11%【（原告53,700,962股＋原告配偶○○○ ○5,528,022股＋原告長子○○○18,647,818股＋原告次 媳○○○350,965股＋天剛投資公司50,694,903股＋天籟 投資公司27,407,492股）/發行股數305,849,600股】；原 告配偶○○○○胞姊○○○與其配偶○○○、胞妹○○○ 之配偶○○○及○○○所經營金城公司等持有京城建設公 司股份約1.15%【（○○○2,157,489股＋○○○14,081股 ＋○○○481,880股＋金城公司871,565股/305,849,600股 】；原告姪兒○○○、○○○及姪媳○○○暨其所經營新 銳投資有限公司（下稱新銳公司）等持有京城建設公司股 份約7.32%【（○○○1,621,830股＋○○○13,909,070股 ＋○○○42,968股＋新銳公司6,818,253股）/305,849,60 0股】；京城建設公司經理○○○、董事○○○、監察人 ○○○、員工兼監察人○○○、員工○○○所經營百鋐公 司等持有京城建設公司股份約4.52%【（○○○2,606,601 股＋○○○1,715,565股＋○○○4,907,933股＋○○○2, 124,477股＋百鋐公司2,469,965股）/305,849,600股】， 又原告與配偶○○○○占董事會5席中之2席，此有公開資 訊觀測站提供之董事、監察人、經理人及大股東持股餘額 彙總表及股東投資對象明細查詢單等資料附卷可稽，顯見 原告對京城建設公司具有相當之控制權及影響力，原告稱 其對京城建設公司不具實質控制權乙節，核難採據。 ２、次查京城建設公司於99年3月31日召開董事會會議，公告



股東常會將「提請承認98年度營業報告書、財務報表承認 及98年度盈餘分配案」；同年4月21日召開臨時董事會會 議，承認經會計師查核簽證完竣之98年度財務報表（資產 負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表）；同年 5月12日董事會議決議發放98年度盈餘分配（現金股利0.2 元、盈餘配股0.8元）；同年6月25日股東常會通過分派股 利，即京城建設公司98年度盈餘在99年4月21日會計師提 示查核簽證完竣之98年度財務報表（資產負債表、損益表 、現金流量表、股東權益變動表）時已屬明確。如前所述 ，原告係京城建設公司董事長兼大股東，對該公司98年度 營運情形及盈餘狀況知之甚稔，且對京城建設公司具有相 當之控制權及影響力，又其於99年3月31日董事會議、同 年4月21日臨時董事會議、同年5月12日董事會議及同年6 月25日股東常會均擔任主席，衡情應對於京城建設公司之 盈餘分配決議案，具有決定或一定程度掌控能力，已符合 首揭財政部100年5月6日令釋「知悉」或「盈餘分配具有 控制權」之要件。原告透過信託孳息方式將可得確定之孳 息贈與受益人，其實質與原告委任受託人領取孳息再贈與 受益人之情形並無不同，信託孳息係屬於訂約時已屬受益 人可得確定之孳息利益，尚非該信託契約訂定後，受託人 於信託期間管理受託股票始產生之收益，自應於受託人交 付該部分孳息與受益人時，依法課徵委託人贈與稅，俾符 合課稅公平之原則。
３、再查原告依遺贈稅法第5條之1及第10條之2規定申報贈與 稅時，並未揭露系爭股利於訂約時已明確或可得確定之重 大事項，致被告依提供之申報資料作成課稅處分。又申報 並經核定之贈與總額為11,335,023元，其負擔贈與稅僅91 3,502元，與未藉「信託契約」方式而將財產贈與他人， 應負擔贈與稅4,279,987元相比較，實際規避贈與稅高達 3,366,485元（4,279,987元－913,502元）。本件原告以 簽訂信託契約之迂迴方式贈與股票孳息，藉由信託之法律 行為形式及現行稅法有關信託受益權價值計算，無法真實 反映實質贈與價值之漏洞，達成贈與孳息及規避贈與稅與 所得稅負之真意，實有違反稅法誠實申報及繳納稅款之義 務，按納稅義務人依規定辦理申報而經該管稅捐稽徵機關 調查核定之案件，稅捐稽徵機關如發現原處分確有錯誤短 徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不 可自行變更原核定處分，而補徵其應繳之稅額，是被告就 受益人實際取得股利價值，按實質課稅原則，核課本件贈 與稅，洵無違誤，併予敘明等語，資為抗辯。並聲明求為



判決駁回原告之訴。
四、前揭事實概要所載各情，業經兩造分別陳明在卷，並有有價 證券信託契約書、原告贈與稅申報書、繳款書及繳清證明書 、被告贈與稅核定通知書及繳款書、京城建設公司召開股東 常會公告及決定分派股息及紅利或其他利益之基準日公告於 臺灣證券交易所公開資訊觀測站之公開資訊、中國信託銀行 提供之所得人清冊及信託收益分配指示書、復查決定書、訴 願決定書等附於原處分卷（第448-472、282-289、482-486 、442-445、388-413、371-379、558-570、708-722頁）可 稽，堪可認定。本件兩造之爭點為：（一）被告依實質課稅 原則，就受益人自信託專戶實際獲配之股利，認屬原告對受 益人之贈與，依遺贈稅法第4條規定，重行核定本次贈與稅 總額44,999,870元，應納贈與稅4,279,987元，有無違誤？ （二）本件信託契約成立於99年，被告以財政部100年5月6 日令釋回溯原來事實核課贈與稅，有無逾核課期限及違反信 賴保護原則？茲分述如下：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中 華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵 贈與稅。」「（第1項）本法稱財產，指動產、不動產及 其他一切有財產價值之權利。（第2項）本法稱贈與，指