高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第八三三號
原 告 瑞鋒營造有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 楊申田 律師
複 代 理人 戊○○
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 乙○○ 局長
訴訟代理人 丁○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月二十四日台財訴字
第０九一００二九三六二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣原告於民國（下同）八十六年十月承攬臺灣省交通處公路局第三區工程處（以 下簡稱公路局第三工程處），台十一線三仙隧道及引道新建工程，其中工程尾款 計新台幣（下同）七、五五六、七二一元，未依營業人開立銷售憑證時限表規定 之時限，開立統一發票交付買受人，亦未依規定報繳營業稅，案經財政部台灣省 南區國稅局查獲，移由高雄市稅捐稽徵處審理違章成立，核定補徵營業稅三七七 、八三六元，並按所漏稅額處二倍之罰鍰計七五五、六００元（計至百元止）。 原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本行政訴訟 。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之主張：
甲、原告主張之理由：
一、原告從未承認本件工程尾款已結算確定，亦未曾以工程尾款抵付逾期罰款，甚且 否認有逾期罰款之存在，則被告援引財政部七十五年七月二十六日台財稅字第七 五五五七三七號函釋，認原告漏開統一發票稅額，顯有違誤，且迄今本件工程尾 款尚未予估驗計價請款，亦即截至目前原告尚未確定並收取該款項，其乃因工程 結算金額及工期展延問題一直爭議不定，目前仍由法院審理中。準此，估驗金額 不確定，且尚未實際領取，則依營業稅乃代收付性質，原告自無開立統一發票之 問題，則何來漏開統一發票，逃漏營業稅之違章行為。二、原告承攬公路局第三工程處台十一線一一一Ｋ＋四００、一一二Ｋ＋七五七三仙 隧道及引道新闢工程，總工程款達九二、八一四、四五二元，每期發票金額均依 法開立，實無獨漏尾款七、九三四、五五七元之理，若非該尾款金額尚有爭議， 未予確定領取，豈有拒開之理。若原告因認知不同而未開立發票，其在主觀上並
無逃漏稅之故意；反觀，若原告於確定尾款金額後，立即開立統一發票，則又何 來逃漏稅之舉。準此，原處分課罰原告漏稅罰，顯有不當，應予撤銷。三、原告與業主公路局第三工程處之訴訟，雖為逾期罰款確認之訴，惟該訴訟非僅涉 及逾期罰款之問題，尚有關於工期、施作項目及改善等相關事項，影響所及非僅 逾期罰款，工程尾款之金額亦有所爭議。準此，營業稅法「營業人開立銷售憑證 時限表」雖有規定，關於包作業承包工程，開立統一發票報繳營業稅之時限，惟 本件工程尾款雖經結算，但並未確立，故該期應收價款無法確定，即無從開立統 一發票報繳。因此，被告以原告與出包人之訴訟，為逾期罰款確認之訴，與應行 依限開立統一發票係屬二事，仍應於公路局第三工程處營繕工程驗收日期八十九 年十二月十三日，依規定開立統一發票，即屬無據。四、再者，逾越時限未開立發票，如經查獲，實務上通常即認為構成「營業人漏開統 一發票」之違章行為，可依營業稅法第五十二條「就短漏開銷售額按規定稅率計 算稅額繳納稅款外，處一倍至十倍罰鍰。一年內經查獲達三次者，並停止其營業 」。依該條規定內容等於將逾越時限未開立發票的違章行為，逕論為漏稅。然究 諸實際，特別是在政府採購之情形，營業人並不能悉依統一發票開立時限表之規 定開立發票，而必須配合採購機關作業上之需要。鑑於政府支付作業的會計稽核 相當健全，像此情形可規定，容許營業人向採購之行政機關請求付款時開立發票 。準此，依營業人開立銷售憑證時限表，關於包作業之開立憑證時限，係以「依 其工程合約所載每期應收價款時為限」之規定，在本件時期未明確，且銷售金額 未確立情況下，參以前揭說明，似應容許原告向採購之行政機關，請求付款時開 立發票，以符實際情況。
乙、被告主張之理由：
原告雖以工程尾款尚未予估驗計價請款，其工程金額及工期展延問題爭議不定， 目前仍由法院審理中為由，主張並無漏開發票情事。惟依財政部七十五年七月二 十六日台財稅字第七五五五七三號函釋規定：「包作業承包工程，其開立統一發 票報繳營業稅之時限，營業稅法『營業人開立銷售憑證時限表』有規定，應依工 程合約所載每期應收價款時開立。未依上開規定開立統一發票者，應依法處理。 ．．．三、出包人依工程合約對承包人所為之罰款，並不影響承包人（包作業） 應依前項規定時限開立統一發票報繳營業稅之時限。本案００有限公司承包公路 局台北區監理所房屋新建工程，該公司逾期完工，被處罰款與應依限開立統一發 票係屬二事，不得因以工程尾款抵付逾期罰款，而免除開立統一發票報繳營業稅 之義務。」有關包作業承包工程，其開立統一發票報繳營業稅之時限，營業稅法 「營業人開立銷售憑證時限表」有明確規定，應依工程合約所載每期應收價款時 開立。未依上開規定開立統一發票者，應依法處理。經查，本件工程合約書第七 條「付款辦法約定．．．其餘百分之五保留至全部工程完工經甲方正式驗收合格 後一次付清。」而本件工程業經交通部公路局驗收完工，依交通部公路局核發營 繕工程結算驗收證明書記載，驗收日期為八十九年十二月十三日，其完工日期既 經確定，故原告應即依上開規定開立統一發票。雖因其工程金額及工期展延問題 爭議不定，目前仍由法院審理中，惟其逾期完工，出包人依工程合約對承包人所 為之罰款，並不影響承包人（包作業）應依前項規定時限開立統一發票報繳營業
稅之時限。原告與出包人之訴訟，為逾期罰款確認之訴，與應依限開立統一發票 係屬二事，仍應於交通部公路局營繕工程結算驗收日期八十九年十二月十三日， 依規定開立統一發票。又原告雖主張未曾以工程尾款抵付逾期罰款，仍不得因逾 期罰款未決，而免除開立統一發票、報繳營業稅之義務，原告所訴洵無足採。 理 由
甲、程序方面：
按財政部八十九年六月二十八日台財稅字第０八九００三九七０一號函轉行政院 八十九年六月十六日台八十九財一七五五七號函示被告於九十二年一月一日起承 接高雄市稅捐稽徵處營業稅相關業務，則本件營業稅業務既已由被告承辦，被告 聲明承受本件訴訟，核無不合，先予敘明。
乙、實體方面：
一、補徵營業稅部分：
（一）按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限 ，開立統一發票交付買受人。但營業性質特殊之營業人及小規模營業人，得掣 發普通收據，免用統一發票。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售 額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附 退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額 。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「 營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及 應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於 統一發票上短開銷售額者。」行為時營業稅法（九十年七月九日修正為加值型 及非加值型營業稅法）第三十二條第一項、第三十五條第一項、第四十三條第 一項第四款、第五款分別定有明文。次按「對外營業事項之發生，營利事業應 於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發 票。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段亦 有明文。
（二）本件原告於八十六年承攬公路局第三工程處，台十一線三仙隧道及引道新建工 程，其中工程尾款七、五五六、七二一元，未依營業人開立銷售憑證時限表規 定之時限，開立統一發票交付買受人，亦未依規定報繳營業稅，經高雄市稅捐 稽徵處核定補徵營業稅三七七、八三六元，並按所漏稅額處二倍之罰鍰計七五 五、六００元等情，業經兩造分別陳明在卷，復有原告與公路局第三工程處簽 訂之工程合約書、營繕工程結算驗收證明書、原告補申報銷售額與稅額申報書 及營業稅繳款書等影本附於原處分卷可稽。而原告提起本件訴訟無非係以系爭 工程每期價款，原告均依法開立發票，因尾款尚有爭議，於法院審理中，而未 估驗計價請款，依營業稅為代收付性質，自無開立統一發票之問題，原告亦無 逃漏稅之故意，又原告與公路局第三工程處確認逾期罰款之訴訟，尚涉及工期 、施作項目及改善等相關事項，影響所及工程尾款之金額亦有爭議，應容許原 告向公路局第三工程處請求尾款時才開立發票等語，資為爭執。（三）按營業人開立銷售憑證時限表規定，承包土木建築工程其開立憑證時限，為依 其工程合約所載每期應收價款時。查原告與訴外人公路局第三工程處於八十六
年十月二十八日所簽訂之系爭工程合約書，其中第七條第一款約定付款辦法： 「本工程不預付工款，開工後每月五日及二十日各估驗一次，每月五日估驗計 價至上月底完成數量，每月二十日估驗計價至該月十五日完成數量，按已完成 數量計價付款百分之九十五，其餘百分之五保留至全部工程完工經甲方（即公 路局第三工程處）正式驗收合格一次付清。．．．」此有該合約書附於原處分 卷足稽，可知公路局第三工程處於本件工程全部完工正式驗收合格，即應付清 工程尾款，原告並應依規定開立統一發票給公路局第三工程處。而系爭工程已 經全部完工，並經交通部公路局於八十九年十二月十三日（訴願決定書誤載為 二十三日）正式驗收合格，此有營繕工程結算驗收證明書影本附於原處分卷為 憑，則原告依約定即可向公路局第三工程處請領工程尾款，並應依營業人開立 銷售憑證時限表規定，就系爭工程尾款開立統一發票給公路局第三工程處，及 申報營業稅。然原告迄未請領系爭工程尾款，亦未依法開立統一發票及申報營 業稅，顯已違反營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項之規定， 則高雄市稅捐稽徵處依同法第四十三條第一項第四款、第五款之規定，依照原 告補申報之銷售額及稅額，核定其銷售額為七、五五六、七二一元及應納稅額 三七七、八三六元，並補徵之，核無違誤。
（四）原告雖主張系爭工程尾款有爭議，尚在訴訟中，並無逃漏稅之故意，依營業稅 為代收付之性質，應於原告請求尾款時始開立發票云云。經查，本件系爭工程 已經交通部公路局驗收完成，已如前述，依系爭工程合約之約定，原告對公路 局第三工程處之工程尾款債權已屆履行期，惟因系爭工程逾期完工，扣除原告 應繳給交通部公路局之保固金、下腳料款、材料扣款及逾期罰款等，原告尚須 給付公路局第三工程處三千零三萬四千六百八十八元，業經證人即公路局第三 工程處幫工程司丙○○證述明確，復有公路局第三工程處九十年七月十七日九 十三工工字第九０一九八八二號函影本附於原處分卷可按。又原告因系爭工程 逾期完工，與公路局第三工程處因逾期罰款發生糾紛，乃向法院起訴請求確認 逾期罰款債權不存在，經台灣屏東地方法院判決系爭工程合約關於違約金約定 ，酌減為按結算總金額每逾一日以萬分之二．八計算，此有該院九十年度重訴 字第一二四號民事判決影本附卷為憑。足見系爭工程已經完工驗收合格，其工 程尾款已可得確定，當事人有爭執者，乃係關於原告逾期完工依約定所應給付 之罰款金額。則原告就系爭工程尾款既已可向被告請領，不論公路局第三工程 處先行給付該款項，或者主張以逾期罰款抵銷，均不影響原告應依前開規定時 限開立統一發票及報繳營業稅之時限。換言之，原告因逾期完工被處罰款，與 工程尾款應依限開立發票係屬二事。故本件原告並不因系爭工程尚有逾期罰款 之糾紛，及尚未請領系爭工程尾款，而免除其就系爭工程尾款開立發票與報繳 稅款之義務。是原告主張應於請求工程尾款時始開立發票云云，自屬無據。二、罰鍰部分：
（一）「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業：．．．三、短報或漏報銷售額者。．．．」行為時營 業稅法第五十一條第三款定有明文。
（二）本件原告承攬公路局第三工程處，台十一線三仙隧道及引道新建工程，其中工
程尾款七、五五六、七二一元，未依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限， 開立統一發票交付買受人，亦未依規定報繳營業稅，違章事證明確，已如前述 。高雄市稅捐稽徵處乃按所漏稅額三七七、八三六元，依上揭規定處二倍之罰 鍰計七五五、六００元，並無違誤。原告以系爭工程尾款有爭議，尚在訴訟中 ，並無逃漏稅之故意為由主張免罰。惟按「人民違反法律上之義務而應受行政 罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任 條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害 或危險為其要件者，推定有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應 受罰。．．．．」業經司法院釋字第二七五號解釋在案。本件依營業人開立銷 售憑證時限表及工程合約，可知系爭工程尾款應於正式驗收合格後付清，並開 立銷售憑證，及依法申報營業稅，原告為營利事業已有開立統一發票及申報營 業稅之經驗，且為契約當事人，自難諉為不知。則原告誤解系爭工程尾款開立 發票時限，致漏開發票及漏未申報營業稅，縱使無故意，亦難謂無過失。揆諸 前揭解釋意旨，原告自應受罰。
三、綜上所述，原告之主張既不足取，其就系爭工程尾款七、五五六、七二一元，未 依規定開立統一發票及報繳營業稅，高雄市稅捐稽徵處乃核定補徵營業稅三七七 、八三六元，並按所漏稅額處二倍之罰鍰七五五、六００元，依法並無違誤。訴 願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十 日 高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀
法 官 楊惠欽
法 官 李協明
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十 日 法院書記官 蔡玫芳
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