臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第九一○號
原 告 捷慷食品有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月二十八日台
財訴字第○八九○○一一九八○號（案號第八九○二○六號）訴願決定，提起行政訴
訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：原告於八十四年度向泰安食品企業有限公司進貨，金額計新台幣（下 同）一、二一六、八００元，未依法取得進項憑證，另其銷售貨物金額一、四七 四、三七三元（含稅），未依法開立統一發票致短漏報銷售額，案經財政部賦稅 署查獲，函移原行政處分機關審理核定補徵營業稅計七０、二０八元，並就未依 法取得憑證處百分之五罰鍰計五七、九四三元，未依法給予憑證及漏稅額擇一從 重，處所漏稅額七０、二０八元之五倍罰鍰計三五一、０００元（計至百元）， 原告不服，就處五倍罰鍰部分，申請復查及訴願，均未獲變更，遂提起本件行政 訴訟。
乙、兩造爭點及陳述：
壹、原告方面：
一、聲明：求為判決：訴願及復查決定暨原處分均撤銷。二、陳述：
㈠按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證 明，自不能認其主張之事實為真實。」、「行政官署對於人民有所處罰，必須確 實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法 。」最高行政法院三十六年判字第十六號、三十九年判字第二號先後著有判例。 準此，本件被告指摘原告短、漏報銷售及金額，誠屬臆測，實不足採。按原告純 屬違反稅捐稽徵法第四十四條「：：應自他人取得憑證而未取得：：」。查原告 並非單純買賣業，原告係購入各項原料，經加工製成各項調理食品，再行銷售， 被告並未查獲原告漏銷對象，豈可以漏進必有漏銷，而逕以「短、漏銷」相繩， 原告豈願甘服？退而言之，縱原告如被告所言之買賣業，依營業稅法規定，自八 十四年三月起，銷售未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物亦免徵營業稅 ，在營業稅不存在情況下，自無短、漏報之處罰。 ㈡查違章事實應依證據認定之，無證據即不能證明違法之事實存在，自白亦不得為 認定事實之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其自白是否與事實相符， 為刑事訴訟法第一百五十六條第二項所明定。原告代表人僅係一介社會底層之生
產者，法律稅務知識原即不足，進入被告機關應訊，不心生恐懼者幾希？在稅務 人員誘導下（謂調查目標係鎖定泰安食品企業有限公司，如充分配合就會沒事， 如不配合，將處以重罰），所為之非任意性筆錄，豈可信以為真？此可由談話紀 錄中進貨憑證金額一、二一六、八○○元（含稅，未含稅為一、一五八、八五八 元）可證印之。蓋原告代表人初次進入被告機關，尚未明瞭案情，亦未經查對， 若非誘導，又何能講出含稅、未含稅之專有名詞及答覆金額？另查卷附亦無前揭 漏銷對象之人、時、地、物等之證據，是否符合財政部七十七年十二月二十九日 台財訴字第七七一一二九九二七號函「違章案件之審查，除取具談話筆錄外，仍 應進一步調查其他補強證據，以察其是否與事實相符，藉資加強稅捐稽徵之正確 公允，並保人民權益」之規定？被告認事用法，難謂符合租稅法律之原則。 ㈢按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：「：：但於裁罰處分核定前已補報 繳稅款及以書面承諾違章事實者，處三倍罰鍰。」依據函釋旨意，被告查獲並通 知原告代表人製作筆錄時，告知若簽立書面承諾書即可減輕罰鍰，嗣被告並發單 補徵所漏稅額，原告亦已予以繳納。準此，原告自應有前揭參考表但書之適用， 方足適法。
㈣查臺北市政府八十五年三月二十日八五府訴字第八五○○三二七八號訴願決定書 所持見解「：：五倍漏稅處罰處分撤銷，改按所漏稅額處三倍罰鍰：：。」可資 參照。再查財政部九十一年十一月七日訴願決定書第十六頁詳載「該三倍罰鍰與 修正營業稅法第五十一條規定之最低倍數，是否相當，非無再行斟酌之餘地，將 原處分撤銷：：」亦可供參。
㈤綜上，原告縱有漏開發票行為，惟事後亦已補稅，符合稅務違章案件裁罰金額或 倍數參考表但書之規定，爰請依「相類似之事件，應為相同之處理」之平等原則 ，判決如訴之聲明。
貳、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴。
二、陳述：
㈠按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業：一、：：：三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業 稅法（以下簡稱為營業稅法）第五十一條第三款所明定。 ㈡查原告於八十四年度向泰安食品企業有限公司進貨，未依法取得進項憑證金額一 、二一六、八００元（含稅），另其銷售貨物計一、四七四、三七三元（含稅） 未依法開立統一發票，案經財政部賦稅署查獲，有原告之說明書、談話記錄（原 卷第００三至第００六頁）暨泰安食品企業有限公司之說明書（原卷第００八頁 ）附案佐證，違章事證明確，原行政處分機關就未依法取得進貨憑證部分處百分 之五罰鍰計五七、九四三元，及未依法給與他人憑證部分擇一從重處以所漏稅額 七０、二０八元五倍之罰鍰計三五一、０００元。原告不服，主張依修正「稅務 違章案件裁罰金額或倍數參考表」於裁罰處分核定前已書面承認違章事實，並已 出具承諾書在案，而原行政處分機關裁罰處分前未有通知補繳，而逕將本案核定 本稅及罰鍰繳款書併同送達，並非原告之疏失，而遽予裁罰五倍罰鍰，自有可議 云云，申經原行政處分機關復查決定以，依「稅務違案案件裁罰金額或倍數參考
表」之規定，並無應輔導納稅義務人繳納本稅稅款之規定，且原告於八十七年五 月十八日書面承諾違章事實，並願依法繳清稅款，惟迄至裁罰處分核定前尚未補 報、補繳，自不符前揭參考表所訂得按處罰倍數三倍核算罰鍰適用之要件，乃駁 回其復查之申請。原告復執前詞提起訴願，並主張臺北市政府八十五年三月二十 日八五府訴字第八五００三二七八號訴願決定書萬事興企業有限公司訴願案，將 五倍漏稅罰處分撤銷，改按所漏稅額處三倍之罰鍰等情。訴經財政部訴願決定除 持與原行政處分機關相同之論見外，並以，查前述臺北市政府訴願決定之違章處 分情節，係該案訴願人短漏報銷售額且未依法開立發票者，但於違章裁罰處分核 定前業已補報並補繳稅款之事實，與本案原告於原行政處分機關裁罰處分核定前 ，尚未繳納所漏稅額之情節不同，尚不得援引比附，訴願決定遂予維持。 ㈢訴訟意旨略謂：被告機關製作筆錄時告知若書面承諾即可減輕罰鍰，事後發單補 徵所漏稅額亦已補繳，符合稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，另主張 財政部九十一年十一月七日台財訴字第０九一００三二二五七號訴願決定書第十 六頁詳載「該三倍罰鍰與修正營業稅法第五十一條規定之最低倍數，是否相當， 非無再行斟酌之餘地，將原處分撤銷：：：」亦可供參等情。 ㈣查原告應補繳營業稅本稅七０、二０八元，係於原行政處分機關裁罰處分（處分 書發文日期八十七年九月十九日）後，八十七年十二月四日始持往臺中市十一信 儲蓄部繳納（原卷第０一九頁），已未符於裁罰處分核定前補報補繳之規定，至 財政部九十一年十一月七日台財訴字第０九一００三二二五七號訴願決定書訴願 人有限責任臺南市機關員工消費合作社聯合社案，係該合作社銷售貨物與非社員 漏報銷售額，因原行政處分機關臺南市稅捐稽徵處初查時按所漏稅額處五倍之罰 鍰，於復查時改按三倍處罰，財政部訴願決定就該三倍罰鍰與修正後營業稅法第 五十一條規定之倍數是否相當乙節，將原處分撤銷退回由原行政處分機關另為處 分，核與本案案情亦不相同，原告所訴應無足採。基上論結，原處分所為復查、 訴願決定並無違誤，請判准如訴之聲明。
理 由
一、被告以行政院核定原委託各直轄市及各縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業 稅自民國九十二年一月一日起由國稅局自行稽徵，本件業務改由被告承受；又被 告代表人亦改由乙○○接任，爰一併聲明承受本件訴訟，核無不合，應予准許， 合先敘明。
二、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業：一、：：：三、短報或漏報銷售額者。」行為時營業稅 法（以下簡稱為營業稅法）第五十一條第三款定有明文。三、本件原告於八十四年度向泰安食品企業有限公司進貨，未依法取得進項憑證金額 一、二一六、八００元（含稅），另其銷售貨物計一、四七四、三七三元（含稅 ）未依法開立統一發票等情，業經原告當庭自承「我承認向泰安公司進貨沒有進 項憑證，所以本稅部分也補繳了。」、「我製造成加工品後都賣掉了。」（見本 院卷言詞辯論筆錄），並有原告之說明書、談話記錄（見原處分卷第００三至第 ００六頁）暨泰安食品企業有限公司之說明書（原處分卷第００八頁）附卷可佐 ，違章事證已臻明確。原告雖稱違章事實應依證據認定之，無證據即不能證明違
法之事實存在，自白亦不得為認定事實之唯一證據，仍應調查其他必要之證據， 以察其自白是否與事實相符云云，惟查本件原告就上揭違章事實非但於被告調查 時供承不諱，並於訴訟辯論程序中自認屬實，復有泰安食品企業有限公司之說明 書可供參佐，自非如其所言，僅依原告於被告調查時之自白，復未調查其他必要 證據。而原告確有上開進貨並已於加工後銷售殆盡，縱被告未進一步查出原告究 竟銷售給何人，於其違章之成立，亦無影響。次按未經加工之生鮮農、林、漁、 牧產物、副產物免徵營業稅，固為行為時營業稅法第八條第一項第十九款所明訂 ，惟本件原告已自陳「經加工製成各項調理食品，再行銷售」（見其補充理由狀 ），則其所銷售為已加工之生鮮農、牧產物，自不合免營業稅之範圍甚明，而原 告向泰安食品企業有限公司進貨部分，被告僅論以未依法取得進項憑證，並未指 原告該部分漏報繳營業稅，原告以該部分免營業稅據為指摘，自無可取。又稅務 違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：「：：但於裁罰處分核定前已補報繳稅款 及以書面承諾違章事實者，處三倍罰鍰。」依該參考表但書規定意旨，自須「於 裁罰處分核定前」「已補報繳稅款」「『及』以書面承諾違章事實者」始「處三 倍罰鍰。」甚明，即時間上須在「裁罰處分核定前」即「已補報繳稅款」且須「 以書面承諾違章事實」兩項條件均已具備，始能獲邀該項寬典，並非二者有其一 即可。本件原告雖曾「簽立書面承諾書」，事後亦補繳稅款，但其補繳之時間係 於原裁罰處分（處分書發文日期八十七年九月十九日）後之八十七年十二月四日 始持往臺中市十一信儲蓄部繳納（見原處分卷第０一九頁），未符於裁罰處分核 定前補報補繳之規定，自難獲邀上開處三倍罰鍰之寬典。原告雖主張臺北市政府 八十五年三月二十日八五府訴字第八五００三二七八號訴願決定書萬事興企業有 限公司訴願案，將五倍漏稅罰處分撤銷，改按所漏稅額處三倍之罰鍰，請求比照 處理云云，惟查臺北市政府訴願決定之違章處分乙節，係該案訴願人短漏報銷售 額且未依法開立發票者，但於違章裁罰處分核定前業已補報並補繳稅款之事實， 與本案原告於原行政處分機關裁罰處分核定前，尚未繳納所漏稅額之情節不同， 尚不得援引比附（見財政部訴願卷附該決定書影本）。原告又主張應依財政部九 十一年十一月七日台財訴字第０九一００三二二五七號訴願決定書訴願人有限責 任臺南市機關員工消費合作社聯合社案意見，予以改按三倍處罰云云，惟查該案 係該合作社銷售貨物與非社員漏報銷售額，因原行政處分機關臺南市稅捐稽徵處 初查時按所漏稅額處五倍之罰鍰，於復查時改按三倍處罰，財政部訴願決定就該 三倍罰鍰與修正後營業稅法第五十一條規定之倍數是否相當乙節，將原處分撤銷 退回由原行政處分機關另為處分，核與本案案情亦不相同，原告主張亦無足採。 從而，原處分就未依法取得進貨憑證部分處百分之五罰鍰計五七、九四三元，及 未依法給與他人憑證部分擇一從重處以所漏稅額七０、二０八元五倍之罰鍰計三 五一、０００元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求予以撤銷 ，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九 十 二 年 三 月 六 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌
法 官 許 金 釵
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。中 華 民 國 九 十 二 年 三 月 六 日 法 院 書 記 官 李 述 燊
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