臺灣臺中地方法院刑事判決 九十二年度訴字第七一二號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
右列被告因違反商業會計法案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵字第一六四一八
、九十一年度偵緝字第八０一號），本院判決如左：
主 文
甲○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。 事 實
一、甲○○於民國（下同）八十八年間因偽造文書案件（與本案無裁判上一罪之關係 ），經本院判處有期徒刑三月確定，於九十年十月十九日易科罰金執行完畢（於 本案未構成累犯）。緣甲○○係址設台中市○○區○○里○○路○段八一號三樓 之二之皇兆營保險代理人有限公司（下稱皇兆營公司）之負責人，為從事業務之 人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單之義務。其於八十九年初，明知張 基全、鄭明法、乙○○、蘇嘉寶、許圳及江登福等六人於八十八年間並未在皇兆 營公司任職領薪，竟利用不知情之人員（已成年）於八十九年間某日，在該公司 內，以張基全、鄭明法、乙○○、蘇嘉寶、許圳及江登福等六人為所得人，在業 務上所作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，虛偽登載張基全、鄭明法、乙○○ 、蘇嘉寶、許圳及江登福等六人於八十八年度各自皇兆營公司分別領取薪資新台 幣（下同）十萬元、八萬元、十萬元、十萬元、十萬元、三十萬元，並在業務上 所製作之營利事業所得稅結算申報書，虛偽登載皇兆營公司支付上開薪資之不實 內容，並於八十九年五月二日持上開不實之扣繳暨免扣繳憑單及申報書，向財政 部台灣省中區國稅局東山稽徵所提出申報該公司八十八年度營利事業所得稅，足 以生損害於張基全、鄭明法、乙○○、蘇嘉寶、許圳、江登福及國稅局關於稅捐 稽徵核算之正確性（然由皇兆營公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書可悉 ，該公司於八十八年度之全年所得額為負一百零八萬一千零五十八元，並未達納 稅標準；即便將上開虛偽登載之張基全等六人總計七十八萬元之不實薪資給付自 「薪資支出」項中扣除，皇兆營公司於八十八年度之全年所得額仍為負三十萬一 千零五十八元，亦尚未達納稅標準，故甲○○並無何逃漏稅捐犯行可言）。二、案經被害人張基全、鄭明法、江登福告訴及財政部高雄市國稅局函請臺灣臺中地 方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、右揭犯罪事實，業據被告甲○○於本院審理時坦承不諱，核與告訴人張基全、鄭 明法、江登福及被害人蘇嘉寶、許圳等人分別於警、偵訊及本院審理時之指述大 致相符，並有告訴人等及被害人等（含乙○○之檢舉書）之檢舉書、渠等八十八 年度之扣繳憑單、綜合所得稅核定通知書，及告訴人張基全之國民身分證申請書 一件、江登福之勞工保險卡一件以及皇兆營公司八十八年度營利事業所得稅結算 申報書、資產負債表、各類所得資料申報書等附卷足稽，被告犯行洵堪認定。二、查被告為皇兆營公司負責人，為從事業務之人，其虛偽填載扣繳憑單及結算申報 書等業務文書，並持向稅捐機關申報稅捐之行為，核其所為，係犯刑法第二百十
六條、第二百十五條之行使業務上文書不實登載罪，其於業務上文書登載不實之 低度行為，為其行使之高度行為所吸收，應不另論罪；其利用皇兆營公司不知情 之人員（成年人）以遂行其上開犯行，為間接正犯。而其先後多次犯行，時間密 接，所犯構成要件相同，顯係基於概括犯意為之，應論以連續犯，並加重其刑。 爰審酌被告連續偽造多人之薪資所得，金額共高達七十八萬元，惟犯後尚能坦承 犯行，態度良好，及尚未達逃漏稅捐之程度等一切情狀，量處如主文所示之刑。 又被告於行為後，刑法第四十一條業於九十年一月十日修正公布，同年月十二日 生效，修正後刑法第四十一條第一項前段規定「犯最重本刑為五年以下有期徒刑 以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、 家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日 ，易科罰金。」，修正前刑法第四十一條規定「犯最重本刑為三年以下有期徒刑 以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、 家庭之關係，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」 ，比較新舊法結果，以新法較有利於被告，本件自應適用裁判時之法律即修正後 刑法第四十一條第一項前段之規定，就被告所宣告之刑，諭知易科罰金之折算標 準，以資儆懲。
三、次按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報 書」，乃附隨負責人之業務而製作，為其業務上所掌文書，其內容如有不實，而 足以生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名。公訴意旨認商業 會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪，為刑法第二百十五條業務上登載 不實文書罪之特別處罰規定，依法條競合關係，應優先適用商業會計法第七十一 條第一款之規定處斷，故認被告所為係犯商業會計法第七十一條第一款之填製不 實會計憑證罪嫌。惟查，「商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑 證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而偽造具記帳憑證所根據之憑證，而 記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀 諸商業會計法第十五條之規定自明。惟所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條 第三項或同法第九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機 關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。就營利事業所得稅核課而言，依營利事 業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽 收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如 係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。 則員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得 稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所 根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認 屬商業會計法第十五條第一款所規定之商業會計憑證，此為本院最近所持見解。 」，有最高法院九十一年度台上字第一八二八號判決可參，從而被告偽造上開之 「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」應僅屬業務文書登載不實罪，尚未能構成商業會 計法第七十一條第一款之明知為不實事項而填製會計憑證罪，而因公訴人以此部 分與被告上開業務上文書登載不實罪間，有特別法與普通法之適用關係，爰不另 為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，刑法第二百十六條、第二百十五條、第二條第一項前段、第四十一條第一項前段（修正後），罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二項，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 九 日
臺灣臺中地方法院刑事第一庭
法 官 郭 瑞 祥
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀，上訴於臺灣高等法院臺中分院( 須附繕本 )。
書記官
中 華 民 國 九十二 年 四 月 十 日
參考法條：
刑法第二百十六條
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。