臺中高等行政法院判決 九十二年度簡字第四、六號
原 告 甲○○
被 告 財政部台灣省中區國稅局
代 表 人 許虞哲
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十一日台財
訴字第○九一○○四一四五二號及九十一年十一月十二日台財訴字第○九一一三○○
九八九號訴願決定，提起行政訴訟。本院合併判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告民國（下同）八十七年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬張毓雯、 張瑞桓、張毓宴等三人，免稅額計新台幣（下同）二一六、○○○元；八十八年 度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬張毓雯、張瑞桓、張毓宴、張毓容等 四人，免稅額計二八八、○○○元。均經被告所屬竹南稽徵所以原告與系爭扶養 親屬未同居一家及確實扶養事實，乃先後剔除上開免稅額，並核定其八十七、八 十八年度之綜合所得總額為一、二七三、四五五元及一、○九九、二一五元，綜 合所得淨額為六三二、二八七元及二六二、二八九元，應補稅額一三、○二一元 及一五、七三七元。原告不服，就免稅額項目先後提起復查，未獲變更，提起訴 願，亦遭決定駁回，遂分別提起行政訴訟。
二、原告起訴主張其依規定申報八十七、八十八年度綜合所得稅，並依據事實填報張 毓雯、張毓宴、張瑞桓、張毓容等姪子女為受扶養親屬，並經被告所屬竹南稽徵 所通知補足相關證明文件在案，惟於八十九年度欲比照辦理申報時，遭承辦人員 否准，顯有雙重標準，嗣且將原告八十七、八十八年度申報扶養上開姪子女免稅 額剔除，並命補繳稅額，實難令原告甘服。依司法院釋字第四一五號解釋意旨， 納稅義務人與受扶養人是否為家屬，應取決於有無共同生活之客觀事實，而不能 以是否登記於同一戶籍為唯一認定標準，是被告所屬竹南稽徵所剔除理由顯違此 意旨。受扶養人張毓雯等人之戶籍一直與其祖父及原告同一戶籍，並受原告之扶 養，雖因家庭及就學因素遷出，不能抹滅此受扶養之事實。因張毓雯等人之父親 張鼎鏗受朋友拖累，事業失敗，官司纏身，家庭收入頓失，生活失去依靠，是原 告有扶養張毓雯等人之義務及責任。被告未能給予原告有利之認定，不獨有違立 法美意，若讓其自生自滅，亦有違中國倫理道德之規範。而張毓雯之父親張鼎鏗 提出相當之扶養證明及村里長所提之證明文件，倘不能作為有效之扶養證據，更 違反財政部八十六年二月二十日台財稅字第八六一八八五一九號函釋之所得稅法 第十七條第一項第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據 以減除免稅額之精神所在。至張毓雯等人之父母張鼎鏗及李牡丹於八十七、八十 八年度分別有薪資、其他所得及擁有土地一筆、房屋一棟、車輛一部等財產，惟 張鼎鏗因受朋友拖累，工作不保，且須支付龐大之貸款，區區所得於台北可謂生
活潦倒，而該房屋已經台灣板橋地方法院執行扣押在案，汽車更已破舊無殘餘價 值，倘因此而認定張鼎鏗有能力扶養其子女張毓雯等人而駁回由原告扶養之正當 理由，亦屬不當等情，爰求為判決撤銷訴願決定及原處分。被告則以原告八十七 、八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人、配偶、子張啟宏、女張育瑛 及其他親屬張毓雯（侄，六十八年次）、張瑞桓（侄，七十五年次）、張毓宴（ 侄，七十七年次）、張毓容（侄，七十一年次）等人之免稅額計五○四、○○○ 及五七六、○○○元。經被告初查以張毓雯、張瑞桓、張毓宴及張毓容等四人戶 籍均在臺北縣板橋市，並無與原告共同生活而同居一家之客觀事實，及渠等父母 有所得及財產，並非欠缺扶養能力，不符前揭規定，乃分別予以剔除免稅額二一 六、○○○元及二八八、○○○元。原告不服，主張張毓雯、張瑞桓、張毓宴及 張毓容等四人確實受其扶養且同居一家，應予認列免稅額云云，然所得稅法有關 個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定 親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋在案。而所謂「 法定扶養義務」，依民法第一千一百十五條規定，其負扶養義務有數人時，履行 義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序 者無法履行扶養義務之合理說明。從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免 稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活 之事實，惟原告對此項事實並未提出證明，且張毓雯等四人之父母張鼎鏗及李牡 丹於八十七、八十八年度有薪資、營利等所得及土地、房屋等財產，尚難認定系 爭受扶養親屬有由原告扶養之正當理由。原告雖主張系爭受扶養親屬確受其扶養 ，惟其既無法證明系爭受扶養親屬之父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原 告須負起履行扶養之義務，其主張自難採據。又縱使原告因其能力可及，給予系 爭受扶養親屬生活上資助，依最高法院二十年度上字第二九九號判例：「念同宗 之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為 要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。再者，依司法院釋字 第四一五號解釋，申報所得稅時列報扶養其他親屬者，除確係受納稅義務人扶養 外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定 ，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共 同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬 張毓雯、張瑞桓、張毓宴及張毓容等四人係住於臺北縣板橋市，與渠等父母同住 ，核與原告申報之住址「苗栗縣竹南鎮」不同，且原告於本年度綜合所得稅結算 申報書填載未與系爭其他親屬同居一家，亦未提示與系爭受扶養親屬共同生活而 同居一家之具體事證。又原告雖提示系爭受扶養親屬之父親出具確由原告扶養之 證明書及里長出具之證明書供核，惟其既無法證明系爭受扶養親屬之父母已喪失 扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自仍難採據 ；至原告如確有給予經濟上扶助之事實，亦屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法 定扶養義務而為之扶養事實各異。綜上，被告否准認列該四名受扶養親屬免稅額 ，並無不合為辯，求為判決駁回原告之訴。
三、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額 ，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及
合於下列規定扶養親屬之免稅額；：：：但配偶依第十五條第二項規定分開計算 稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：（一）：：：（四）納稅義務人 其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三 項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。 但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。 」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之 義務：直系血親相互間。夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。 兄弟姊妹相互間。家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列 順序定其履行義務之人：直系血親卑親屬。直系血親尊親屬。家長。兄 弟姊妹。家屬。子婦、女婿。夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能 維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居 之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以 永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第一千一百十四條、第一 千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一 百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目 的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十 七條第一項第一款第四目規定：『：：』，得於申報所得稅時按受扶養之人數減 除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同 生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其 有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司 法院釋字第四一五號解釋在案。本件原告八十七年度綜合所得稅結算申報，列報 扶養其他親屬張毓雯、張瑞桓、張毓宴等三人，免稅額計二一六、○○○元；八 十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬張毓雯、張瑞桓、張毓宴、張 毓容等四人，免稅額計二八八、○○○元。均經被告所屬竹南稽徵所以原告與系 爭扶養親屬未同居一家及確實扶養事實，乃先後剔除上開免稅額。原告不服，就 免稅額項目先後提起復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂分別提起行 政訴訟，為如前述之主張。經查原告所列報扶養之其他親屬張毓雯、張瑞桓、張 毓宴、張毓容等四人與父母張鼎鏗及李牡丹設籍於「台北縣板橋市○○里○○○ 鄰○○街五十八號」，有內政部戶籍查詢資料附卷可稽，與原告戶籍於「苗栗縣 竹南鎮○○里○鄰○○街三號」地址不同；又張鼎鏗及李牡丹二人於八十七、八 十八年度尚有薪資、其他所得及擁有土地一筆、房屋一棟、車輛一部等財產，有 綜合所得稅各類所得資料清單及財產清單附卷可稽，揆諸前揭法條規定及解釋意 旨，原告所列報受扶養親屬張毓雯等四人之第一順位法定扶養義務人為張鼎鏗及 李牡丹，而此二人依卷內所附資料判斷，尚難認已達「因負擔扶養義務而不能維 持自己生活者」而可免除其對張毓雯等人之法定扶養義務，是原告尚不能以家屬 之身分自居為法定扶養義務人，並進而申報扶養免稅額。況原告與張毓雯等人設 籍地址不同，且原告所填報之八十七年度綜合所得稅結算申報書填載未與張毓雯 、張瑞桓、張毓宴同居，八十八年度亦填載未與張毓雯、張毓容同居，尚難謂系 爭家屬有與原告以永久同居一家之事實，原告縱有給予經濟上之扶助，其情形乃 屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定扶養義務而為之扶養事實有別。至所提出
張鼎鏗及村里長出具之扶養證明書，僅在說明原告有事實上給予經濟上之扶助， 非能證明張毓雯等人之法定扶養義務人張鼎鏗及李牡丹已喪失扶養能力而免除其 扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在。是原告之主張均不足採，被 告於八十七、八十八年度否准認系爭免稅額，並無不合。四、綜上所述，原處分核無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告聲明求為撤銷， 為無理由，應予駁回。兩造其餘訴辯事由均與本件判決結果不生影響，故不逐一 論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十二 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
法 官 王 德 麟
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十四 日 法院書記官 邱 吉 雄