最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第四二四號
上 訴 人 甲○○
代 表 人 丙○○
右當事人間因土地增值稅事件，上訴人不服中華民國九十一年二月七日臺北高等行政
法院九十年度訴字第二九六一號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
本件上訴人主張：原判決以經法院拍賣之土地適用自用住宅用地核課土地增值稅，應以拍定日有無戶籍登記為準，惟拍賣亦屬買賣，依財政部七十八年十一月十六日臺財稅第七○八三八三○五四號函釋，所謂比照七十二年八月十七日臺財稅第三五七九七號函規定，係指拍賣比照適用出售之情形，上訴人配偶因子女就學遷出戶籍，遷出期間房屋無出租或供營業使用，且遷出日期距拍定未滿一年，依法應准依自用住宅計徵土地增值稅。而系爭建物於拍定時均無出租或營業情形，且建物設有直通樓梯，在整棟大樓均為上訴人及配偶所有下，直通樓梯猶如室內梯，依通常之經驗法則，系爭建物即為上下合併使用。是原判決以上訴人所舉財政部七十二年八月十七日臺財稅第三五七九七號及八十一年三月十一日臺財稅第八一○七五七○三五號函釋之適用，仍不得推翻土地稅法第九條之規定之定義及要件，認事用法顯然與稅捐稽徵法第一條之一及司法院釋字第二八七號解釋有違。請將之廢棄並撤銷一再訴願決定及原處分等語。被上訴人則以：按土地所有權人或其配偶、直系親屬曾否於該地辦竣戶籍登記，乃係認定該土地是否為自用住宅用地要件之一，系爭土地於八十三年十一月二十四日由臺灣臺北地方法院民事執行處拍定當時，上訴人或其配偶、直系親屬並未於系爭土地上五樓、六樓建物辦竣戶籍登記︵系爭建物六樓原有上訴人配偶郭劍令於八十年十月四日遷入設籍，於八十三年三月十八日遷出，復於八十四年二月十六日遷入，有戶籍謄本附原處分卷足憑，並為上訴人所不爭︶，上訴人主張其配偶及直系親屬因故遷出戶籍，渠等實際上仍居住於該地，並無出租或供營業使用，縱令屬實，揆諸稅捐稽徵法第二十八條、土地稅法第九條、第三十四條第一項、第二項、財政部七十七年二月三日臺財稅第000000000號函、七十八年十一月十六日臺財稅第七八○三八三○五四號函規定，上訴人及其配偶與直系親屬之戶籍既已不在系爭土地上之建物五樓及六樓，即不合自用住宅用地之要件。又經法院拍賣之土地適用自用住宅用地稅率核課土地增值稅，應以拍定日有無戶籍登記為準，與一般不動產移轉之認定無異，而其於法院拍賣時是否騰空建物以待拍賣，則非所問。另上訴人前主張之財政部八十三年六月九日臺財訴第000000000號及八十三年八月十一日臺財稅第八三一六○五九七九號函釋，乃有關重購退稅之規定，與本案情形不同，自不能比附援引執為本件應適用自用住宅優惠稅率之論據。又上訴人主張之財政部六十七年六月三十日臺財稅第三四二四八號及七十五年十二月十八日臺財稅第七五八一三三三號函釋，係有關毗鄰房屋合併或打通使用時，准予合併按自用住宅用地核課之規定，上訴人並未能舉證證明系爭建物有合併或打通使用之情形，自難執此認為其於他建物上設籍，則系爭
建物五樓及六樓即有適用自用住宅優惠稅率計課土地增值稅之餘地。至上訴人所舉財政部七十二年八月十七日臺財稅第三五七九七號及八十一年三月十一日臺財稅第八一○七五七○三五號函釋，並不能推翻土地稅法第九條規定之自用住宅用地之定義及要件，上訴人執此指摘原處分違法，要無足取。本件既無適用法令錯誤情事，被上訴人所屬中南分處所為否准退稅之處分，並無違誤。請求駁回上訴人之上訴等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所規定。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地所有權人出售其自用住宅用地時，都市土地面積未超過三公畝部分或非都市土地面積未超過七分畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之．．。前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。」亦分別為土地稅法第九條及同法第三十四條第一項、第二項所明定。是用地之可稱為自用住宅者，其積極要件為辦竣戶籍登記，而消極要件則為未出租或非供營業之用者，此觀乎土地稅法第九條規定甚明。查上訴人所有坐落臺北市○○段○○段八二地號土地乙筆（地上建物門牌：臺北市○○街三之四號三至九樓及地下二層），前經臺灣臺北地方法院民事執行處於八十三年十一月二十四日拍定，並經被上訴人所屬中南分處核定按一般稅率核課土地增值稅在案。嗣上訴人申請將其地上建物—臺北市○○街三之四號地下二樓及三至九樓改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，案經被上訴人所屬中南分處核定系爭建物七至九樓及地下二樓符合自用住宅規定，准予改按自用住宅用地稅率核課，餘三至六樓因不符自用住宅規定，仍維持按一般稅率核課。上訴人不服，以系爭建物六樓應按自用住宅稅率核課為由，申請復查結果，為被上訴人以八十四年七月二十九日（八四）北市稽法乙字第一三八七三號復查決定駁回在案。上訴人復於八十七年九月二十四日主張其於系爭土地建物九樓設籍，六樓則有其配偶設籍，且無出租或供營業使用，應按自用住宅用地稅率核課土地增值稅等情，向被上訴人所屬中南分處申請依稅捐稽徵法第二十八條規定，退還系爭土地地上建物三至六樓土地增值稅，經被上訴人所屬中南分處以八十七年十月十五日北市稽中南乙字第八七○三○一四七○○號函復上訴人略以系爭六樓房屋不符自用住宅用地規定，業經該處八十四年七月二十九日八四北市稽法（乙）字第一三八七三號復查決定駁回，上訴人未於復查決定書到達之次日起三十日內向臺北市政府提起訴願，已屬確定案件，至系爭三至五樓房屋，依該分處營業稅查詢及財政部臺北市國稅局租賃所得查復其地上建物尚有金崴資訊股份有限公司、長有有限公司等營利事業設籍，不符自用住宅用地規定等語，乃否准上訴人所請。上訴人不服，循序起訴謂系爭土地及地上建物均為上訴人及配偶所有，且上訴人已將戶籍遷至系爭建物九樓，上訴人之配偶則將戶籍遷至六樓，有居住之事實，並無出租或供營業使用，依法應適用自用住宅用地稅率計課土地增值稅，而其配偶與子女雖於八十三年間遷出戶籍，於辦竣入學後又遷回，實際上仍居住於系爭建物，被上訴人以上訴人拍定時雖遷出戶籍，惟未騰空以待拍賣而予否准系爭建物五樓及六樓適用自用住宅用地稅率計課土地增值稅，顯然違誤云云。按土地所有權人或其配偶、直系親屬曾否於該地辦竣戶籍登記，乃係認定該土
地是否為自用住宅用地要件之一，系爭土地於八十三年十一月二十四日由臺灣臺北地方法院民事執行處拍定當時，上訴人或其配偶、直系親屬並未於系爭土地上五樓、六樓建物辦竣戶籍登記（系爭建物六樓原有上訴人配偶郭劍令於八十年十月四日遷入設籍，於八十三年三月十八日遷出，復於八十四年二月十六日遷入，有戶籍謄本附原處分卷足憑，並為上訴人所不爭），上訴人主張其配偶及直系親屬因故遷出戶籍，渠等實際上仍居住於該地，並無出租或供營業使用，縱令屬實，揆諸首揭規定，上訴人及其配偶與直系親屬之戶籍既已不在系爭土地上之建物五樓及六樓，揆諸首揭規定，即不合自用住宅用地之要件。又經法院拍賣之土地適用自用住宅用地稅率核課土地增值稅，應以拍定日有無戶籍登記為準，與一般不動產移轉之認定無異，而其於法院拍賣時是否騰空建物以待拍賣，則非所問。另上訴人所主張之財政部八十三年六月九日臺財訴第000000000號及八十三年八月十一日臺財稅第八三一六○五九七九號函釋，乃有關重購退稅之規定，核與本案情形不同，自不能比附援引執為本件應適用自用住宅優惠稅率之論據。又上訴人主張之財政部六十七年六月三十日臺財稅第三四二四八號及七十五年十二月十八日臺財稅第七五八一三三三號函釋，係有關毗鄰房屋合併或打通使用時，准予合併按自用住宅用地核課之規定，查上訴人並未能舉證證明系爭建物有合併或打通使用之情形，自難執此認為系爭建物五樓及六樓即有適用自用住宅優惠稅率計課土地增值稅之餘地。至上訴人所舉財政部七十二年八月十七日臺財稅第三五七九七號及八十一年三月十一日臺財稅第八一○七五七○三五號函釋，並不能推翻土地稅法第九條規定之自用住宅用地之定義及要件，上訴人執此指摘原處分違法，要無足取。綜上，本件既無適用法令錯誤情事，被上訴人所屬中南分處所為否准退稅之處分，即無違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦無不合。因而駁回上訴人於原審之訴。上訴論旨雖執前詞，主張上訴人配偶因子女就學遷出戶籍，遷出期間房屋無出租或供營業使用，且遷出日期距拍定未滿一年，依法應准依自用住宅計徵土地增值稅。又系爭建物於拍定時均無出租或營業情形，且建物設有直通樓梯，在整棟大樓均為上訴人及配偶所有下，直通樓梯猶如室內梯，依通常之經驗法則，系爭建物即為上下合併使用。另原判決以上訴人所舉財政部七十二年八月十七日台財稅第三五七九七號及八十一年三月十一日台財稅第八一○七五七○三五號函釋之適用，仍不得推翻土地稅法第九條之規定之定義及要件，認事用法顯然與稅捐稽徵法第一條之一及釋字第二八七號解釋有違云云。然按土地所有權人或其配偶、直系親屬曾否於該地辦竣戶藉登記，乃係認定該土地是否為自用住宅用地要件之一，系爭土地於八十三年十一月二十四日由臺灣臺北地方法院民事執行處拍定當時，上訴人或其配偶、直系親屬並未於系爭土地上五樓、六樓建物辦竣戶籍登記，縱其配偶及直系親屬因故遷出戶籍，渠等實際上仍居住於該地，並無出租或供營業使用確屬非虛，惟上訴人及其配偶與直系親屬之戶籍已不在系爭土地上之建物五樓及六樓，即不合自用住宅用地之要件。從而，原審依土地稅法第九條、第三十四條第一項、第二項、稅捐稽徵法第二十八條及財政部七十七年二月三日台財稅第000000000號、七十八年十一月十六日台財稅第七八○三八三○五四號函釋，認被上訴人所為否准退稅處分，洵非無據，乃予駁回上訴人之訴，經核並無違誤。上訴人指稱原判決有違稅捐稽徵法第一條之一及司法院釋字第二八七號解釋者，衡屬其個人法律見解之歧異，難予憑取，其上訴非有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 廿四 日 最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 廖 宏 明
法 官 鄭 淑 貞
法 官 林 家 惠
法 官 林 茂 權
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十五 日