臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第一六一四號
原 告 甲○○○○○○
訴訟代理人 陳和貴律師
高烊輝律師
徐嶸文律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局（承受新竹市稅捐稽徵處業務）
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十一年三月二十一日台財
訴字第○八九○○七九一二○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（以下同）八十一年度向同辰有限公司（以下稱同辰公司 ）進貨SEGA玩具主機，計價新台幣（以下同）五、五四五、○○○元（含稅）未 依規定取得進項憑證，核有違反稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第 二十一條第一項規定，案經財政部賦稅署通報被告機關查獲，遂依稅捐稽徵法第 四十四條規定，按未依規定取得憑證金額五、二八○、九五二元處以百分之五罰 鍰計二六四、○四七元。原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，均遭駁回， 乃提起行政訴訟，經前行政法院（八十九年七月一日改制為最高行政法院）判決 將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，著由被告機關另為處分。被告機關乃 遵該判決撤銷意旨重為復查決定更正罰鍰為一五二、三八○元。惟原告仍不服， 提起訴願，遭決定駁回，原告猶不甘服，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。三、兩造之爭點：
系爭編號一（支票號碼為00000000，金額一○○、○○○元）、編號二 （支票號碼為00000000，金額一○○、○○○元）、編號三（支票號碼 為00000000，金額六○、○○○元）、編號四（支票號碼為00000 000，金額六○、○○○元）等四張支票，金額共計三、二○○、○○○元， 係貨款或借款？
甲、原告主張：
㈠按「當事人主張事實須負舉證責任，倘所提出之證據不足為其主張事實之證明， 自不能認其主張為真實。」行政法院三十一年判字第五十三號著有判例。次按「 稅捐稽徵法第四十四條對營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，或應自他 人取得憑證而未取得者，應處罰鍰之規定，應根據稅捐稽徵機關管理營利事業會 計帳簿憑證辦法第十六條第一、二項（註：現行辦法第二十一條）規定，限於對
外營業事項之發生，未給與或未取得憑證者，始有其適用。至營利事業向股東等 借款，係屬對外會計事項，尚非對外營業事項，其未依規定給與或取得憑證部份 ，應免再適用稅捐稽徵法第四十四條規定處罰。」為財政部七十一年八月二十七 日台財稅字第三六三九二號函所明示。
㈡原告於八十一年度向同辰公司進貨SEGA玩具主機，計五百五十四萬五千元（重核 後認定三百二十萬元），未依規定取得進貨憑證一節，原告與同辰公司均否認該 等事實，而SEGA玩具主機單價不一，由數百元至一、二千元不等，如確有SEGA主 機之進貨事實，焉有可能金額均為整數？八十一年四月八日付款一百萬元？同年 四月十一日再付款一百萬元之理？其他五月二十一日、六月九日各六十萬元，總 計高達三百二十萬元之可能？除付款時間緊接顯非屬買賣外，該金額遠逾原告歷 年之平均營業額，與一般交易經驗法則相悖。再者，原告該年度之進貨廠商（如 文貿、玖貿、博愛社、山鼎、奇新、北大、博愛等公司），均有完整之進銷憑證 供查，財政部稽核組所認原告之進貨事實，係無中生有。同辰公司八十一年度以 前報關進口SEGA主機之數量，可向關稅局查詢得知，同辰公司之相關年度進貨、 存貨紀錄，亦可詳予勾稽，該究竟有無價值三百二十萬元之主機可售予原告？ ㈢原告於八十四年十一月二日在財政部賦稅署之訪談紀錄，並未表示「全部金額」 均係貨款，亦提及薛義向李克森個人借款之事實，訴願決定，斷章取義，對於訪 談紀錄中有利於原告之部分，未予調查。承前所述，薛義與李克森私人之借貸關 係，自非原告「對外營業事項之發生」，亦非「營業人銷售貨物或勞務」，揆諸 前揭說明，並無「依法應自他人取得憑證而未取得」之問題。原告於八十五年十 一月十八日於被告機關製作談話筆錄時，業已詳陳事件之緣由，被告仍堅持同辰 公司有銷售鉅額SEGA主機予原告之事實，惟並未依行政法院判決撤銷意旨查明同 辰公司之營業項目為何？系爭貨品由何而來？如何送予原告？銷貨、時間條件如 何？再者，訴願決定以「另原處分機關向金融機構查詢結果，無以訴願人名義開 立帳戶，其負責人李克森存款帳戶往來資料中並無訴願人所稱同辰公司各筆借款 之還款金額」云云，據為不利決定，惟查：本案原本即與同辰公司無關，係薛義 與李克森之借貸關係，自然不會由同辰公司之帳戶還款，原處分及原決定將同辰 公司與負責人薛義混為一談，顯有疏失。同辰公司及薛義在財政部稽核組調查時 ，均未言及與超群教材社有任何進銷貨之事實，惟財政部及被告機關僅憑李克森 個人之支票（新竹企銀，帳號二六三四｜一號）於八十一年間，由同辰公司提示 兌現，遽認該款項係同辰公司取自超群教材社之貨款，實屬無稽。蓋該九紙支票 ，發票時並未指定受款人，依票據法第一二五條規定，以執票人為受款人，被告 認定之四張支票（總數三百二十萬元），在同辰公司兌領前流向如何？同辰公司 之帳載如何？未見被告向同辰公司、薛義及付款銀行查明？而同辰公司與薛義係 二不同之法律主體，李克森私人之借貸行為，效力亦不及於超群教材社，被告機 關加以混淆，疏未查證事實真相，難昭公信。
㈣「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或 應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明 認定之總額，處百分之五罰鍰。」固為稅捐稽徵法第四十四條所規定，惟稽徵機 關仍須「查明」營利事業有未依規定取得憑證，始應處罰。本案被告並未詳究同
辰公司與超群教材社有無買賣貨物之事實，遽予補稅處罰，實嫌率斷。行政法院 八十九年度判字第二三五六號判決第十一頁亦指明「何以供述向薛義進貨及貨款 ，可以作為向同辰公司進貨之佐證？自應究明。」蓋綜合原告八十四年十一月二 日筆錄，十二月五日之說明書及八十五年十一月十八日談話筆錄即可明瞭，本案 係李克森與薛義私人之資金調度，與超群教材社及同辰公司無涉，不容稅捐機關 ，僅憑支票之流程，即認同辰公司與原告有買賣貨物之情形。據上，被告機關未 依行政法院判決撤銷意旨，盡「舉證」、「查明」系爭銷貨有無之責任，自無從 苛求原告說明借款之往來事實。末按，前揭行政法院判決第十二頁第九行以下， 係採假設語氣，認「被告機關如查明原告實係向同辰公司進貨SEGA玩具主機，則 以同辰公司兌領之三百二十萬元為進貨之款項，尚非無據」，並非直接承認原告 向同辰公司有進貨三百二十萬元之事實，被告機關未細譯行政法院判決，實有未 足。
乙、被告主張：
㈠本案係財政部賦稅署於查核案外人同辰公司時，發現原告之負責人李克森開立支 票九張，金額合計五、五四五、０００元，並分別經同辰公司及股東薛禮兌領。 而李克森於八十四年十一月二日接受財政部賦稅署人員實地訪查時表示：「‧‧ ‧本人與薛義（同辰公司負責人）先生有過金錢上借貸往來及向其進貨SEGA 玩 具主機之生意往來，如金錢上借貸無法還現，他部分以其銷售之商品償還其借款 ，部分以現金清償借款，票款五、五四五、０００元存入同辰公司銀行帳戶，其 性質部分為借款予薛義先生，部分為向薛義先生進貨之貨款。」等，又由於同辰 公司帳載尚無向李克森借款之事實，財政部賦稅署遂將所查得之資料函請原處分 機關就原告有無涉及相關漏進漏銷情形，依法究辦。案經原處分機關依上開李克 森談話筆錄、稽核報告等資料查核後，為瞭解原告與同辰公司及薛義資金往來情 形，曾分別以八十五年十二月三十日新市稅法字第八五二九四九四九號函及八十 六年一月二十五日新市稅法字第八六二０五二八七號函請原告提供相關銀行存款 存摺資料備查，惟迄未見提供。被告機關遂自行向金融機關查詢原告之銀行帳戶 ，惟均無以原告名義開立之帳戶，而其負責人李克森存款帳戶往來資料中亦無原 告所稱同辰公司各筆借款之還款金額。因財政部賦稅署查核結果，同辰公司帳載 亦無向訴願人借款之事實，而稽核組查獲原告之負責人李克森開具涉案九張支票 中其中由同辰公司兌領之四張支票金額共計三、二００、０００元，依前述談話 筆錄等各項資料查核結果，顯為進貨之貨款，且本案經前行政法院八十九年度判 字第二三五六號判決中所述：「‧‧‧稱該九張支票僅有部分係向薛義進貨之貨 款，是如認原告實係向同辰公司進貨SEGA玩具主機，則以同辰公司兌領之三、二 ００、０００元為進貨之款項，尚非無據，其餘部分舉證仍有未足。」故被告機 關於撤銷重核復查決定中認定三、二００、０００元款項係向同辰公司之進貨款 項，依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依規定取得憑證處以百分之五罰鍰計一 五二、三八０元（3,200,000÷1.05*5%）。據所述查核過程，原處分機關確實已 盡「舉證」、「查明」之責，而原告對系爭款項僅一再主張為私人借貸，而提不 出任何借貸事實，僅以『自無從苛求原告說明借款之往來事實』及『前揭行政法 院判決，係採假設語氣，並非直接承認原告向同辰公司有進貨三百二十萬元之事
實』等語搪塞，按「當事人主張事實須負舉證責任，倘所提出之證據不足為其主 張事實之證明，自不能認其主張為真實。」行政法院三十一年判字第五十三號著 有判例，本案原告既提不出相關證明資料足資證明其僅為借貸，則被告機關依查 得未依規定取得憑證資料處以罰鍰計一五二、三八０元，亦難謂有誤，先予陳明 。
㈡又原告之代表人李克森先於財政部稽核組八十四年十一月二日調查時表示，系爭 票款，部分係向薛義進貨SEGA玩具主機之貨款，部分係借予薛義週轉之款項，復 於同年十二月五日以乙紙說明推翻前供，聲稱上揭票款均係薛義向其調借之票款 ，而非向薛義進貨之貨款，其說詞前後不一，且對其主張亦未能提供相關資料以 證其主張為實，自不足採。且李克森八十四年十一月二日於財政部稽核組之談話 筆錄自稱超群教材社從事電玩遊樂器之買賣，而薛義即同辰公司負責人主要係從 事SEGA玩具主機之進口買賣業務，則本案進、銷商皆經營相同產品，故被告機關 查得上述存入同辰公司銀行帳戶金額計三、二００、０００元應屬貨款之支付。 是原告雖主張八十一年四月、五月、六月等四張支票付款時間緊接、金額大於歷 年平均營業額及在財政部稽核組之談話筆錄並未表示「全部金額」均係貨款，亦 提及薛義向李克森個人借款之事實等節，惟原告對其借款之主張皆提不出任何資 料，且其所稱同辰公司還款方式均係負責人親自由台北帶現金（每次五十萬、一 百萬元不等）至新竹償還，亦有違一般常情，原告對此明顯不合常理情形皆避而 不答，被告機關遂以李克森君八十一年度開立九張支票（金額共計五、五四五、 ０００元），係分別存入同辰公司銀行帳戶（金額計三、二００、０００元）及 其股東薛禮銀行帳戶（金額計二、三四五、０００元），按前述查得資料認定其 中三、二００、０００元款項係向同辰公司之進貨款項，依稅捐稽徵法第四十四 條規定，按未依規定取得憑證處以百分之五罰鍰計一五二、三八０元，而未以其 「全部金額」九張支票共計五、五四五、０００元均係貨款而予處罰，再予陳明 。
㈢再者，本案係財政部賦稅署於查核同辰公司時，發現原告之負責人李克森開立支 票九張，金額合計五、五四五、０００元，並分別經同辰公司及股東薛禮兌領， 遂將所查得之資料函請被告機關就原告有無涉及相關漏進漏銷情形，依法究辦， 即財政部賦稅署於查核時發現同辰公司有漏進、漏銷等情，始移送原處分機關續 查原告違章情形，而原告對系爭支票用途不僅無法完整說明，亦不提出任何證明 資料，僅以借貸關係一語帶過，反要被告機關向同辰公司調取涉及漏進、漏銷之 資料以查證原告主張為真，實本末倒置，顯為卸責之詞。 ㈣故本案原告對財政部稽核組查獲其負責人李克森開具涉案四張由同辰公司兌領之 支票金額共計三、二００、０００元，既提不出足資證明僅為借貸關係之相關證 明資料，則被告機關依前述查得之明確資料認定三、二００、０００元款項係向 同辰公司之進貨款項，依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依規定取得憑證處以 百分之五罰鍰計一五二、三八０元，亦無違誤，請仍予維持。 理 由
一、有關營業稅案件，自九十二年一月一日起，原由新竹市稅捐稽徵處承辦，改由財 政部臺灣省北區國稅局概括承受，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前 項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關 事項之管理辦法，由財政部另定之。」及「對外營業事項之發生，營利事業應於 發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。 」為行為時所得稅法第二十一條及依該條規定訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業 會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。次按「營利事業依法規定應給 與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者， 應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五 罰鍰。」復為行為時稅捐稽徵法第四十四條所明定。三、本件係原告於八十一年度向同辰公司進貨SEGA玩具主機，計價三、二００、００ ０元款項係向同辰公司之進貨款項，依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依規定 取得憑證處以百分之五罰鍰計一五二、三八０元。原告則主張SEGA玩具主機單價 不一，由數百元至一、二千元不等，如確有SEGA主機之進貨事實，焉有可能金額 均為整數？八十一年四月八日付款一百萬元，同年四月十一日再付款一百萬元之 理？其他五月二十一日、六月九日各六十萬元，總計高達三百二十萬元之可能？ 除付款時間緊接顯非屬買賣外，該金額遠逾原告歷年之平均營業額，與一般交易 經驗法則相悖。若認同辰公司有銷售SEGA主機予原告之事實，惟原處分機關並未 查明同辰公司之營業項目為何？系爭貨品由何而來？如何送予原告？銷貨、時間 條件如何云云，資為抗辯。
四、經查原告於八十四年十一月二日在財政部賦稅署稽核組陳稱：「本社主要從事非 賭博性玩具買賣業務，玩具項目主要為模型玩具，電視遊樂器、遊戲用電腦磁片 軟體。」、「本人與薛義先生有過金錢上借貸往來及向其進貨SEGA玩具主機之生 意往來，如金錢上借貸無法還現，他部分以其銷售之商品償還其借款。」「本人 上揭支票九張共計五、五四五、○○○元存入同辰公司銀行帳戶，其性質部分為 借款予薛義先生，部分為向薛義先生進貨之貨款，‧‧。」等語，有稽核組談話 紀錄一份附處分卷可考；次查系爭九張支票，其中卷附編號一（支票號碼為00 000000，金額一○○、○○○元）、編號二（支票號碼為0000000 0，金額一○○、○○○元）、編號三（支票號碼為00000000，金額六 ○、○○○元）、編號四（支票號碼為00000000，金額六○、○○○元 ）等四張支票，金額共計三、二○○、○○○元，係由同辰公司提示兌領，另編 號五、六、七、八、九等五張支票，金額共計二、三四五、○○○元，則係由薛 禮提示兌領，並有原告之支票存戶明細表在卷可稽。揆諸上開原告於稽核組陳述 ，原告主要從事非賭博性玩具買賣業務，主要為電視遊樂器等，復向薛義進貨 SEGA 玩具主機之生意等語；足認原告與往薛義間有進貨SEGA玩具主機之事實， 洵堪認定；且上開編號一至編號四支票，係由同辰公司提示兌領，應可認定係支 付貨款而非借款。至原告於同年十二月五日聲稱上揭票款均係薛義向其調借之票 款，而非向薛義進貨之貨款，其說詞前後不一，已屬可議；且原處分機關向金融 機構查詢結果，無以原告名義開立帳戶，其負責人李克森存款帳戶往來資料中， 亦無原告所稱同辰公司各筆借款之還款金額；另薛義於九十二年四月二十一日以 書面聲明系爭四張支票屬借債關係云云，查薛義於八十四年十一月二十三日在財
政部賦稅署稽核組陳稱：「上揭票款存入本公司及股東帳戶，其性質為何，本人 將資料攜回，一週內提出說明。」，惟薛義於一週內並未提出說明，事過多年才 以書面陳述，且亦未舉證以實其說，上開聲明，自不足採。綜上，本件原處分機 關按該未依規定取得憑證之總額三、○四七、六二○元（未含稅）處以百分之五 罰鍰計一五二、三八○元，依法自無不合。
五、稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約。當事人 就標的物及其價金互相同意時，買賣契約即為成立。民法第三百四十五條定有明 文。是以買賣雙方就標的物及價金互相一致，該買賣契約即成立。至於價金如何 交付？標的物由何而來？如何送予原告？銷貨、時間條件如何？則並非買賣契約 成立之主要要件，原處分既已就買賣標的物及價金提出證據，原告若認該買賣契 約不成立或不存在，自應由原告負舉證之責，惟原告卻未能舉證以實其說，所主 張亦不足採，併此敘明。
六、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞 ，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 二十九 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭 小 康
法 官 林 金 本
法 官 黃 秋 鴻
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 二十九 日 書 記 官 王琍瑩
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