最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第五八五號
上 訴 人 國盛育樂股份有限公司
代 表 人 丁○○
上 訴 人 戊○○
丙○○
乙○○
共同訴訟代理人
甲○○ 會計師
被 上訴 人 桃園縣稅捐稽徵處
代 表 人 己○○
右當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國九十一年二月十五日臺北高等行政法
院八十九年度訴字第二五三五號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
本件上訴人起訴主張：上訴人等所有坐落桃園縣蘆竹鄉○○段赤塗崎、貓尾崎小段土地計四三六筆，原屬農業用地，嗣變更為第一高爾夫球場用地，經球場主管機關教育部於民國七十八年一月二十一日核發台體字第○三○五五號高爾夫球場設立許可證，另經行政院體育委員會於八十八年十二月九日以台八十八體委設字第○二一二二七號函核發開放使用證。被上訴人依財政部八十五年二月六日台財稅第八五○○一六八七九號函釋，以系爭土地未符合土地稅法第十八條適用特別稅率計徵地價稅規定，乃按一般用地稅率核課上訴人等八十八年度地價稅。惟上訴人於八十八年九月二十九日即審核基準日前提出適用優惠稅率之申請，符合土地稅法第四十一條之規定，依同法第十八條第一項第二款及其施行細則第十四條第一項第二款之規定，自可享優惠稅率。有關體育場所用地按核定規劃使用，於開發期間及開發完成前可享特別稅率，為土地稅法第十八條之當然解釋，亦有財政部八十六年八月十四日台財稅第八六○四八○三三六號函可參。次依財政部八十一年三月二十日台財稅第八一○七六三四一八號函及八十五年三月十八日台財稅第八五一○七五一一九號函規定，上訴人縱於十月七日以後始補齊證明文件，被上訴人仍應審核於審核基準日是否符合特別稅率之要件，不得單從程序上以未提出確按核定規劃使用之證明文件而否准上訴人之申請。又依行政院體育委員會八十八年八月十九日台八十八體委設字第○一三五一五號致國盛育樂股份有限公司（下稱國盛公司）函說明，足證主管機關核准第一高爾夫球場延期開放之意至明。苟如被上訴人所指未按核定計劃使用，或未准延期，則主管機關又如何於八十八年十二月九日核發開放許可。況與本件案情完全相同之桃園縣長庚高爾夫球場用地於開放許可前，亦未取得事業主管機關延期開放證明文件，被上訴人即依優惠稅率核課，其違反行政法之平等原則至甚。本件既於審核基準日前提出適用優惠稅率之申請，復提出目的事業主管機關九十年十一月八日台九十體委設字第○一七九八二號復函、第一高爾夫球場與目的事業主管機關之往來文件及法院刑事無罪判決，足資證明系爭土地於八十八年確按核定計劃使用，依財政部八十五年三月十八日台財稅第八五
一○七五一一九號函釋規定，自應准予按特別稅率課徵地價稅，被上訴人所為否准處分，顯有違法等情，爰請判決將訴願決定及原處分均撤銷。被上訴人則以：系爭土地原屬農業用地，已供第一高爾夫球場使用，雖經教育部准予設立發給許可證，惟於八十八年十二月九日始獲行政院體育委員會核准開放使用，依財政部八十五年二月六日台財稅第八五○○一六八七九號函釋規定，土地申請適用特別稅率應以申請期限截止日為審核基準日。上訴人未於審核基準日（八十八年十月七日）提示系爭土地按核定規劃使用之相關證明資料，且所提經主管機關核定開放使用之日期（八十八年十二月九日）已逾前開審核基準日。縱上訴人等主張已於法定期限內提出申請，惟仍不符土地稅法第十八條第一項第二款適用特別稅率規定，被上訴人按一般用地稅率核課，並無不合。至長庚高爾夫球場係屬育志開發股份有限公司（下稱育志公司），經該公司向教育部申請核發開放使用執照，業經教育部八十四年五月十五日台（八四）體○二二一一六號函核准在案，被上訴人遂自八十五年起依土地稅法第十八條規定按千分之十稅率課徵其地價稅，並無上訴人所稱於取得開放許可前，亦未取得事業主管機關延期開放證明文件，即依優惠稅率核課之情事。上訴人雖提出行政院體育委員會九十年十一月八日台九十體委設字第○一七九八二號函，惟系爭土地是否按核定規劃使用、七十八年至八十八年間是否為主管機關核准延期開放之籌設期間及主管機關為何未按相關規定撤銷其設立許可等節，皆未見行政院體育委員會具體答復，尚無法據此認定上訴人確按核定規劃使用，原處分依據一般稅率核定系爭土地八十八年度地價稅，洵無違誤等語，作為抗辯。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以上訴人等所有坐落桃園縣蘆竹鄉○○段赤塗崎、貓尾崎小段土地計四三六筆，原屬農業用地，嗣變更為第一高爾夫球場用地，經教育部於七十八年一月二十一日核發台體字第○三○五五號高爾夫球場設立許可證，另經行政院體育委員會於八十八年十二月九日以台八十八體委設字第○二一二二七號函核發開放使用證。上訴人等主張八十八年度地價稅應適用特別稅率計徵地價稅，自應舉證證明系爭土地於審核基準日（八十八年十月七日）前，是否已按目的事業主管機關核定規劃使用而定，殊無由被上訴人負舉證之責。查系爭土地雖已興建球場，惟上訴人等於審核基準日前，未取具目的事業主管機關—行政院體育委員會（八十六年七月十六日行政院體育委員會成立之前，體育主管機關為教育部）之核准延期或開放使用之證明文件，自難證明其已按目的事業主管機關核定規劃使用，尚難謂符合土地稅法第十八條及同法施行細則第十四條第一項第二款之規定。上訴人等所提與目的事業主管機關之往來文件及法院刑事判決等，僅係第一高爾夫球場申請開放使用之往來公函，以及國盛公司董事曾俊財因竊佔等案件獲判無罪之事實，凡此均不足以證明系爭土地於審核基準日前已按目的事業主管機關核定規劃使用。上訴人等聲稱行政院體育委員會八十七年二月二十日八十七體委（一）字第○○○九○一號函核准第一高爾夫球場延長籌設期間，然查該函僅就上訴人國盛公司申請變更所屬第一高爾夫球場籌設面積乙案所為之答復，嗣行政院體育委員會八十七年九月二十八日台八十七體委設字第○○七六二六號書函答復上訴人國盛公司，略以：「．．．球場開發面積與原核准設立範圍不符，且占用夾雜球場範圍內之國有土地一．二九六六公頃，案經教育部已於八十三年七月十六日以台體字第○三八五九四號函復貴公司，不同意球場開放使用，並要求改正在案」等語，故被上訴人認定系爭土地未按目的事業主管機關
核定規劃使用，並非無據。縱系爭土地於審核基準日後，經行政院體育委員會八十八年十二月九日台八十八體委設字第○二一二二七號函核發開放使用證，然依行政院體育委員會於原審八十九年度訴字第一八九三號行政訴訟案件中，就第一高爾夫球場用地申請開放使用案辦理時程，以九十年十一月八日台九十體委設字第○一七九八二號函復原審之內容觀之，系爭土地於審核基準日前，並未按目的事業主管機關核定規劃使用之事實明確，則被上訴人就系爭土地未適用土地稅法第十八條特別稅率，而依一般稅率計徵地價稅，其適用法律並無違誤。又查長庚高爾夫球場用地係七十年九月高爾夫球場管理規則發布施行前已存在之老球場，與本件球場之情形不同，依行政院八十四年三月十四日台八十四教○九二○九號函附「高爾夫球場整頓情形說帖」所示，主管機關之處理原則本不相同，即前者由教育部先同意開放使用，後者則須依其違規狀況，限期命改正及補辦手續。而長庚高爾夫球場屬育志公司所有，該公司申請核發開放使用，經教育部八十四年五月十五日台（八四）體○二二一一六號函核准在案，被上訴人遂自八十五年起依土地稅法第十八條規定按千分之十稅率課徵地價稅。至育志公司自取得設立許可至核准開放前（八十四年止），被上訴人均按一般用地稅率課徵其地價稅，並無上訴人所稱於取得開放許可前，亦未取得事業主管機關延期開放證明文件，被上訴人即依優惠稅率核課之情事，當無所稱違反平等原則之可言。是被上訴人就本件球場所使用之系爭土地依一般稅率計徵八十八年度地價稅，徵諸行為時土地稅法第十八條第一項第二款、同法施行細則第十四條第一項第二款及財政部八十三年五月二十四日台財稅第八三一五九五五三一號函釋規定，洵無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，因將上訴人之訴駁回，經核於法並無違背。
按「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。」為行為時土地稅法第四十一條第一項所明定。次按「有關申請適用特別稅率及各種稅地減免之土地，其是否符合特別稅率及減免之要件，．．．應以申請期限截止日（十月七日）為審核基準日，．．．」復經財政部八十五年二月六日台財稅第八五○○一六八七九號函釋有案。上開規定，已明定地價稅為每年開徵之稅捐，故申請適用特別稅率之土地，是否符合特別稅率之要件，自應由申請人檢具相關證明文件於於申請期限截止日（審核基準日）以前，向主管稽徵機關提出申請。逾期申請者，自申請之次年期開始適用。本件依原判決所認定事實，系爭土地雖已興建球場，惟上訴人等於審核基準日前，未取具目的事業主管機關—行政院體育委員會之核准延期或開放使用之證明文件，自難證明其已按目的事業主管機關核定規劃使用，尚難謂符合土地稅法第十八條第一項第二款及同法施行細則第十四條第一項第二款之規定，且上訴人等所提與目的事業主管機關之往來文件及法院刑事判決等，均不足以證明系爭土地於審核基準日以前已按目的事業主管機關核定規劃使用。至上訴人所提行政院體育委員會八十八年十二月九日台八十八體委設字第○二一二二七號函核發開放使用證，已逾前開審核基準日，已如前述。是被上訴人就系爭土地依一般稅率計徵八十八年度地價稅，於法洵無違誤。上訴論旨，仍執陳詞，主張不能以土地所有權人未取得延期證明文件即否准適用特別稅率；原判決理由將舉證責任全部委由上訴人，與行政程序法第九條及第三十六條規定不合；依行政院體育委員會八
十七年二月二十日八十七體委（一）字第○○○九○一號函已核准第一高爾夫球場延長籌設期間；原審於判決理由中未就上訴人之重要主張何以不採說明理由，僅泛稱兩造其他攻防方法均與本件判決結果不生影響，其判決理由已違背法令或當然違背法令云云，無非就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘原判決認定系爭土地於審核基準日以前未按目的事業主管機關核定規劃使用之事實為不當，是其上訴難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十二 年 五 月 二十二 日 最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十二 年 五 月 二十三 日
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