臺灣苗栗地方法院刑事判決 九十一年度訴字第四二一號
公 訴 人 臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
右列被告因違反稅捐稽徵法等案件案件，經檢察官提起公訴 (九十一年度偵緝字第五
十五號)，本院判決如左：
主 文
甲○○行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
偽造福益工程行八十九年度薪資表有關許誌宏、吳聲增及吳文唐部分，均沒收。 事 實
一、甲○○係設在苗栗縣頭份鎮○○路七十三巷四十七號一樓福益工程行（獨資商號 ）之負責人，為從事業務之商業負責人，亦為納稅義務人，負責福益工程行之經 營、會計、製作各類所得扣繳暨扣繳憑單，明知民國（下同）八十九年一至十二 月間，其僱用之員工許誌宏領取之薪資僅約新台幣（下同）十九萬元、吳聲增領 取之薪資約僅二萬八千元、吳文唐則係承攬工作關係，按件計酬，並未領取任何 報酬，甲○○為增加營業成本費用之支出，降低營利事業所得，藉以逃漏營業稅 捐，竟基於業務上登載不實詐術逃漏稅捐之犯意，虛偽製作許誌宏領取薪資四十 九萬九百九十九元、吳聲增領取薪資四十九萬七千元、吳文唐領取薪資十八萬元 等不實內容業務上製作之工資表，並未經許誌宏、吳聲增及吳文唐等三人之同意 ，而分別將三人前因領用薪資交付置放甲○○保管之印章，蓋用在上開虛偽製作 不實內容的工資表上，以此詐術表示許誌宏等三人向福益工程行領取薪資之具有 工資支領收據之證明；甲○○再據此製作會計憑證之不實薪資表行使，交由不知 情姓名、年籍不詳之成年會計人員，在其業務上所製作之「八十九年度各類所得 扣繳暨免扣繳憑單」（下稱扣繳憑單）上，虛偽登載許誌宏、吳聲增及吳文唐等 三人於八十九年度向福益工程行共領取一百一十六萬七千九百九十九元之薪資， 並於九十年一月三十一日以福益工程行名義，將前開不實之薪資支出登載在福益 工程行八十九年度營利事業所得稅結算申報書上，持向向財政部台灣省中區國稅 局竹南稽徵所，申報福益工程行八十九年度之營利事業所得稅，計浮列九十四萬 九千九百九十九元。惟嗣因福益工程行營運不善，甲○○避不見面，未進行結算 申報，但嗣經核定營利事業所得稅為三十七萬六千三百四十八元，計算結果，共 逃漏營利事業所得稅稅額二十三萬七千四百九十九元，足生損害於許誌宏、吳文 唐、吳聲增及稅捐稽徵機關徵稅對於營利事業所得稅課徵及查核之正確性。以上 許誌宏等三人之薪資表並未扣案。
二、案經許誌宏、吳聲增及吳文唐等三人告訴暨財政部台灣省中區國稅局竹南稽徵所 函送台灣苗栗地方法院檢察署檢察官偵查起訴。 理 由
一、右開事實，業據被告甲○○於偵審中坦承不諱，核與被害人許誌宏、吳聲增及吳 文唐等三人指訴個人薪資遭被告盜用印章虛偽登載之情節相符，並有許誌宏、吳 聲增及吳文唐等三人各類所得暨免扣繳憑單、財政部台灣省中區國稅局竹南稽徵 所九十一年一月二十三日中區國稅竹南徵字第九一０００００七三一號函檢附之
福並工程行九十年一月三十一日各類所得申報書、同所九十年十二月二十七日中 區國稅竹南密字第０九０００一三九四九號函、同所九十一年九月十一日中區國 稅竹南審字第０九一００一一三五０號函、同所九十一年九月十九日中區國稅竹 南審字第０九一００一一九七三號函及同所九十一年二月二十七日中區國稅竹南 密字第０九一０００二二八八０號函各在卷足憑，足證被告之自白與查証之事實 相符，堪以採信，事證明確，被告之犯行堪以認定，應依法論科。二、按薪資表屬工資表之一種，受僱人在薪資表支領人欄內簽名、用印，表示領取如 名冊所載金額，與收據之性質相同，因此，自受僱人而言，應屬他人名義之私文 書（最高法院六十九年臺上字第六九六號判例及同院七十六年臺上字第三五七○ 號判決意旨參照），亦屬商業會計法第十五條第一款、第十六條第一項所定自商 業本身以外之人所取得之原始憑證─外來憑證，即屬商業會計憑證。次按各類所 得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人依所得稅法第九十二條規定所製作之單據， 為業務上製作之文書。而商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證分「原始憑 證」與「記帳憑證」二類；所謂「原始憑證」，係指證明交易事項發生之經過， 而為造具記帳憑證所根據之憑證；「記帳憑證」，則指證明處理會計事項人員之 責任，而為記帳所根據之憑證。至於所得稅之扣繳義務人依所得稅法第八十九條 第三項填發之免扣繳憑單，或依同法第九十二條開具之扣繳憑單，其用意在於方 便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生 之經過而偽造具記帳憑證或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證 ，自難認係商業會計法所稱「原始憑證」或「記帳憑證」（最高法院九十一年度 台上字第四二五八號判決參照）。
三、核被告甲○○於八十九年間，為福益工程行（獨資商號）之負責人，為從事業務 之商業負責人，亦為納稅義務人，負責福益工程行之經營、會計、製作各類所得 扣繳暨扣繳憑單，明知八十九年間一至十二月間，其僱用之員工許誌宏領取之薪 資僅約十九萬元、吳聲增領取之薪資約僅二萬八千元、吳文唐則係承攬工作關係 ，按件計酬，並未領取任何報酬，為增加營業成本費用之支出，降低營利事業所 得，藉以逃漏營業稅捐，竟基於業務上登載不實詐術逃漏稅捐之犯意，未經許誌 宏、吳聲增及吳文唐等三人之同意，而分別將三人前因領用薪資交付置放甲○○ 保管之印章，蓋用在上開虛偽製作不實內容的工資表上，以此詐術表示許誌宏等 三人向福益工程行領取薪資之具有工資支領收據（私文書）之證明，再據此製作 會計憑證之不實薪資表行使，文由不知情之會計人員，在其業務上製作成八十九 年度之扣繳憑單，虛偽製作許誌宏等三人領取薪資等不實內容業務上製作之工資 表，並將此不實之薪資支出登載在福益工程行八十九年度營利事業所得稅結算申 報書上，持向向財政部台灣省中區國稅局竹南稽徵所申報，持以行使藉以逃漏營 業所得稅，足生損害於稅捐機關對於稅務管理稅收稽徵核課之正確性，所為，係 犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪、稅捐稽徵法第四十一條 詐術逃漏稅捐罪及商業會計法第七十一條第一款以明知為不實之事項，而填製會 計憑證罪。起訴書論及被告盜用被害人許誌宏等三人之印章，並盜蓋具有收據性 質之工資表上之行為，該部分，被告係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使 偽造私文書罪，惟起訴書已就行使偽造工資表即私文書部分起訴，惟漏論被告行
使偽造私文書罪，似有未洽。被告一行為同時虛偽製作三被害人之薪資資料，乃 一行為觸犯數罪為想像競合犯，以一罪論。另，被告同時同地，利用不知情之會 計人員製作被害人等三人之扣繳憑單，無法區分先後，乃接續性行為，堪認係同 一犯意之接續犯。又，被告偽造私文書之行為，應為其後行使之高度行為所吸收 ，不另論列。其盜用印章係偽造私文書之部分行為，亦不另論罪。而盜用印章與 盜用印文為不同之犯罪態樣，盜取他人之印章持以蓋用，當然產生該印章之印文 ，祇成立盜用印章罪，不應再論以盜用印文罪，亦非盜用印章行為為盜用印文行 為所吸收。（最高法院86年台上字第3295號判例）被告利用不知情之會計人員填 製扣繳憑單，為間接正犯。起訴書認員工年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，乃為 證明扣繳事項所編製之憑證，屬商業會計法第十五條規定商業會計憑證中之原始 憑證之範疇等語，惟扣繳憑單之存在，目的在於便利稅捐稽徵機關蒐集及掌握課 稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過所偽造具記帳憑證，或 證明處理會計事項人員之責任所為記帳足為根據之憑證，尚難認係商業會計法所 稱「原始憑證」或「記帳憑證」。應認受僱人在與收據性質相同之薪資表支領人 欄內簽名蓋章，表示領取如名冊所載之金額，始係自商業本身以外之人取得之原 始憑證─外來憑證，而屬商業會計之憑證，起訴書對此容有誤會，併此敘明。四、又，按商業會計法第七十一條第一款之罪之構成要件，本即含有業務上登載不實 之本質，則被告雖有行使業務上登載不實之行為，亦不應再論以刑法二百十六條 、第二百十五條之行使業務上登載不實之文書罪（最高法院八十五年度台上字第 三一四五號、八十六年度台上字第三四六三號、八十七年度台上字第十一號判決 意旨參照）。而被告所犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪、 及稅捐稽徵法第四十一條詐術逃漏稅捐罪及商業會計法第七十一條第一款以明知 為不實之事項，而填製會計憑證罪三罪間，具方法、結果牽連關係之牽連犯，應 從一重之刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪論處。起訴書認係 成立商業會計法第七十一條，容有未合，應予變更。爰審酌被告均無犯罪前科， 有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表份在卷可參、品性良好、智識程度、逃漏稅 捐之金額，犯罪情節尚非重大，因事業經營不善出此下策，一時失慮，犯罪手段 、犯罪後坦承犯行前知悔意之態度暨公訴檢察官予以從輕量刑之請求等一切情狀 ，量處如主文第一項所示之刑。又行為後法律有變更者，適用裁判時之法律，但 裁判前之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第二條第一項 定有明文。刑法第四十一條關於易科罰金之規定，業經立法院於九十年一月四日 修正，並經總統於同年月十日公布，同年月十二日生效。觀諸修正後得易科罰金 之規定「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之罪，而受六個月以下有期徒刑或 拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當理由，執行顯有困難 者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難 收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。併合處罰之數罪，均有前項情形 ，其應執行之刑逾六月者，亦同。」，較修正前同條所定「犯最重本刑為三年以 下有期徒刑以下之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、 職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰 金。」，顯然為有利於被告，爰依修正後規定，諭知易科罰金之折算標準。又，
被告偽造之福益工程行八十九年度薪資表有關許誌宏、吳聲增及吳文唐部分，雖 未扣案，但無證據證明已滅失，係被告所有供犯罪所用之物，依刑法第三十八條 第一項第二款宣告沒收。至被告盜用之印文，既係盜用，與刑法第二百十九條沒 收規定不符，爰不另為沒收之諭知，併此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，稅捐稽徵法第四十一條，商業會計法第七十一條第一款，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第第二百十六條、第二百十條、第五十五條、第三十八條第一項第二款、修正後刑法第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。本案經檢察官陳傳宗到庭執行職務。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 六 日
臺灣苗栗地方法院刑事第一庭
法 官 陳鴻斌
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後十日內向本院提出上訴狀(須附繕本)，上訴於台灣高等法院台中分院。
書記官 陳爵星
中 華 民 國 九十二 年 六 月 六 日
附錄法條
刑法第二百十六條 (行使偽造變造或登載不實之文書罪)行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十條 (偽造變造私文書罪)
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。稅捐稽徵法第四十一條 (逃漏稅捐之處罰)
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十三條第一項 (教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰)教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
商業會計法第七十一條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。