臺北高等行政法院簡易判決 九十二年度簡字第二二號
原 告 甲○○
送達代收人 乙○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
送達代收人 丙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十二月二十三日台
財訴字第０九一００六五二四九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
Ａ、原告辦理民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報時，列報之受扶養親屬 王筱維、王筱涵、王甜蓉、王甜青及王甜聞五人。 Ｂ、被告機關查核時則以「有關王筱維、王筱涵、王甜蓉、王甜青及王甜聞五人之 扶養申報，不符法律規定」為由，剔除扶養該五人之免稅額新台幣（下同）三 七０、０００元（每人七四、０００元），因此核定原告當年度之綜合所得總 額為二、六三八、八０七元，淨額為一、三八四、一七八元，因此補徵二二、 一五○元之本稅。
Ｃ、原告不服上開核定，而申請復查，但復查結果未獲變更，提起訴願亦遭駁回， 原告因此提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
Ａ、原告聲明：
求為判決撤銷原處分（復查決定）及訴願決定。 Ｂ、被告聲明：
求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
Ａ、原告主張之理由：
１、本案原告所列受扶養人與扶養人均以「永久共同生活為目的」而同居一家， 並以宜蘭縣冬山娜南興村十二鄰南香路八十三巷十二號為家之所在地。原告 與五名受扶養親屬間有共同生活之客觀事實，而五名受扶養人之父母均同意 該五名受扶養人接受原告扶養，且有正當理由敘明符合受扶養規定。又原告 與受扶養人同居一家互負扶養義務關係為家長家屬關係，足以證明原告與五 未受扶養親屬能符合第四一五號解釋所指：「所得稅法有關個人綜合所得稅 『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠，使納稅義務人對特定親屬或家 屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定：『稅義務人 其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條 第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人 扶養者』，得於申報所得稅時接受扶養之人數減除免稅額，因須以納稅義務
人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要 件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客 觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。所得稅法施行細則第 二十一條之二規定：『本法第十七條第一項第一款第四目關於減除扶養免稅 額之規定，其為納稅義務人之其他親屬或家屬者，應以與納稅義務人或親屬 其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人扶養者為限』，其應以與納稅義務人 或其配偶『同一戶籍』為要件，限縮母法之適用，有違憲法第十九條租稅法 律主義，其與上開解釋意旨不符部分應不予援用」之要件。原告既為善盡法 定扶養義務之扶養作為，依法得享有對特定家屬「免稅額」之稅捐優惠。然 而被告否准原告認列上述免稅額，於理不合。
２、茲將被告機關主張之不合理處詳述如下：
ａ、被告於複查決定書之理由四稱「‧‧‧惟經查‧‧‧受扶養人王筏維、王 筏涵二人之父母王克雄君及魏秀雅君均任職於資訊公司，其八十九年度取 有薪資所得三一八、○○○元及利息所得七、五一六八元，總計三二五、 五六八元」；財政部訴願決定書之理由二也稱「‧‧‧王筏維君、王筏涵 君其父母王克雄君（四十三年次）及魏秀雅君（五十三年次）均任職於資 訊公司，其八十九年度取有薪資所得三一八、○○○元及利息所得七、五 一六八元，總計三二五、五六八元」云云。關於此點原告駁斥如下；被告 所述王克雄及魏秀雅年所得總計三二五、五六八元，正足以證明王筏維、 王筏涵其父母王克雄及魏秀雅年總所得低為事實，若再負扶養，則不足以 維持自己生活，則彼等將彼等子女託付原告扶養，確有事實根據。 ｂ、被告於複查決定書之理由四稱「‧‧‧另王甜蓉、王甜青及王甜聞三人之 父母王克華（四十人年次）及林碧蓮君（五十四年次）亦均任職於私人公 司，其八十九年度亦領有薪資所得七五○、○○○元及利息所得五、六八 四元，總計七五五、六八四元」；財政部訴願決定書之理由二也稱「‧‧ ‧另王甜蓉君、王甜青君及王甜聞君三人之父母王克華（四十八年次）及 林碧蓮君（五十四年次）亦均任職於私人公司，其八十九年度亦領有薪資 所得七五○、○○○元及利息所得五、六八四元，總計七五五、六八四元 。查上揭受扶養人之父母均係於民國四、五十餘年出生，年齡尚屬中壯年 ，且均有固定工作入有足夠所得能力扶養，尚非無法履行扶養之義務」云 云。關於此點原告未表明其駁斥之理由。
ｃ、訴願決定書之理由二也稱「‧‧‧訴願人既無法證明受扶養人之父母，確 已喪失扶養能力而免除扶養義務，致訴願人需負起履行扶養義務之情形存 在」云云。關於此點原告駁斥如下：經查證，並沒有法條存在規定「無謀 生能力，子女需由他人扶養」之規定，子女方可以由他人扶養，而卻有「 第一千一百十八條前段：因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其 義務」之規定，顯然子女需由他人扶養並無必須符合被告所稱「無謀生能 力，子女需由他人扶養」之規定，或符合「喪失扶養能力」之規定，其子 女才能被扶養。是以原告扶養王克雄、魏秀雅、王克華及林碧蓮等「若再 負扶養，則不足以維持自己生活」之子女，且原告與彼等之子女為家長家
屬關係，能符合法定扶養之規定，並盡法定扶養之義務。 ｄ、財政部訴願決定書之理由四另又稱「‧‧‧王克雄君及魏秀雅君均任職於 串通資訊有限公司，並均為該公司股東（投資人為王克雄君、魏秀雅君夫 妻、父母乙○○君、王林阿愛君及女兒王筱維君五人，王克雄君係負責人 ），其資本額一、○○○、○○○元，其中王克雄君及魏秀雅君二人投資 比例即百分之五十，此有本部臺北市國稅局文山稽徵所九十一年十月十五 日財北國稅文山審字第○九一○○○五九九三號函新附該公司營利事業投 資人明細及分配盈餘表等相關資料附卷可稽；且當年度亦取有薪資所得及 利息所得，總計三二五、五六八元」云云。關於此點原告駁斥如下：王克 雄及魏秀雅因為有串通資訊有限公司，所以有工作，又因為有串通資訊有 限公司之工作，才能保有每年薪資所得約為三一八、○○○元之微薄收入 ，設若王克雄及魏秀雅失去串通資訊有限公司，則彼等就會沒有工作，也 就沒有收入，生活就會陷入困境，所以王克雄及魏秀雅雖有串通資訊有限 公司其資本額一、○○○、○○○元之百分之五十，僅為彼等維持自己生 活而免為遊民之謀生工具，其與扶養子女起居飲食、生活用度，仍難發生 效益。
ｅ、財政部訴願決定書之理由四乃又稱「又查冬山鄉○○村○○鄰○○路八三 巷十二號房屋，亦為王克華君所有，面積一二三、九平方公尺，此有宜蘭 縣稅捐稽徵處羅東分處九十一年十月八日宜稅羅字第○九一○○一六七○ 四號函新附該房屋之房屋稅籍證明書附卷可稽。」云云。關於此點原告駁 斥如下：王克華所以有房子乃因為其自幼即為小兒麻痺患者（有殘障文件 證明），其父母乙○○、王林阿愛早先念及其將來謀生將較為困難，乃預 先買給他的房子，現在仍為其父母及其家人共同居住，王克華只有冬山鄉 ○○村○○鄰○○路八三巷十二號房屋面積一二三、九平方公尺一問，所 以有固定住所而免為流民，沒有了房子就沒得住，所以並不能賣，並不能 用自己要住的房子來增加所得，其與扶巷子女所需吃的、穿的、用的，仍 難發生效益。
ｆ、被告於複查決定書之理由四稱「‧‧‧惟經查受扶養人與申請人不同戶（ 其中王筏維、王筏涵二人設籍臺北市○○區○○里○○鄰○○路○段二五 四號）；另財政部訴願決定書之理由二稱「‧‧‧其中受扶養人王筏維君 、王筏涵君二人均設籍於臺北市○○區○○里○○鄰○○路○段二五四號 ，與訴願人不同戶，亦無與訴願人同居之客觀事實」：又財政部訴願決定 書之理由四乃又稱「‧‧‧實際上，王筏維君、王筏涵君二人住於臺北市 文山區，並未與訴願人同住，尚難認其以永久共同生活為目的而與訴願人 同居一家之事實」云云。關於此點原告駁斥如下：有關王筏維、王筏涵二 人於台北市文山區之暫時租住，乃因其生父母王克雄、魏秀雅等為謀生賺 錢、臨時工作、或子女親情及求學所需之暫時租住．彼等仍皆以宜蘭縣冬 山鄉○○村○○鄰○○路八十三巷十二號為永久居家。王克雄、魏秀雅、 王筱維、王筱涵為謀生賺錢、臨時工作、或子女親情及求學所需或有時遷 移住所，暫時租住於台北市○○區○○里○鄰○○街○段九十巷二號三樓
，有時遷移住所，暫時租住於台北文山區○○里○○鄰○○路○段二五四 號一樓，皆為一時工作處所，而非彼等永久住所，被等永久住所確為宜蘭 縣冬山娜南興村十二鄰南香路八十三巷十二號（有村里長證明）。 ｇ、財政部訴願決定書之理由二另又稱「‧‧‧最高法院二十年上字第二九九 號判例：『念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感 情而生，於法不能援為要求扶養之根據。』訴願人自不得授為申請」云云 。關於此點原告駁斥如下：財政部所提判例，其事件是否合於本案仍待查 證。又我國係憲法於三十六年一月一日公佈，基於憲法而後訂定各項法規 實施，使人民有所保障，財政部所提判例最高法院二十年上字第二九九號 判例。為民國廿年一月一日判例，時間早在憲法公佈前十六年，距今也為 七十一年前的事，是否能符合憲法保障人民權益，資為爭議。 Ｂ、被告主張之理由：
１、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之 餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人 、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．．（一）納稅義務人及其 配偶之直系尊親屬．．．．（二）納稅義務人之子女．．．．（三）納稅義 務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬 ，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定， 未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶 養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」 為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「父母對於未成年之 子女，有保護及教養之權利義務。」、「左列親屬互負扶養之義務。一、直 系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄 弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依 左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。 三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。 同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。」、「因負擔扶養義務 而不能維持自己生活者，免其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目 的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。 雖非親屬而以永久共同生活為目的而同居一家者，視為家屬。」分別為民法 第一千零八十四條第二項、第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、 J第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規 定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐 之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第 一項第一款第四目規定：．．．得於申報所得稅時按受扶養人之人數減除免 稅額，固須以納稅義務與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生 活之目的而同居者為要件，納稅義務與受扶養人是否為家長家屬，取決於其 有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。． ．．．．．」復為司法院釋字第四一五號解釋有案。另「：．．．三、自申 報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第
一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據 以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１、納稅義務 人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分 證影本或其他適當證明文件。２、非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村 里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其 他適當證明文件。」亦經財政部八十六年二月二十日台財稅第八六一八八五 一一九號函釋在案。
２、本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報時，原列報扶養親屬共計十二人（ 詳卷第五十九至六十一頁），經被告機關否准認列其中受扶養親屬王筱維、 王筱涵、王甜蓉、王甜青及王甜聞等五人之免稅額計三七○、○○○元（ 74,000*5人=370,000），原告不服，主張所得稅申報書中，已附有以上被扶 養人親生父母同意證明、家族最尊輩乙○○、王林阿愛之家族同居證明書及 以永久共同生活為目的之同居證明影本等相關資料，證明本人與以上受扶養 親屬為永久共同生活為目的之同居屬實，且本人與受扶養親屬為家長家屬關 係，依法享有特特定家屬「免稅額」之稅捐優惠云云。 ３、復查結果，原告所附受扶養人之父母聲明扶養同意書，僅敘明同意將子女交 由原告列報所得稅扶養名額，並未敘明原因，尚難認定原告確係扶養王筱維 等五人之證明事實；其中受扶養人王筱維、王筱涵二人均設籍於台北市○○ 區○○里○○鄰○○路○段二五四號（詳卷第四十五頁），與原告不同戶， 亦無與原告同居之客觀事實，其父母王克雄（四十三年次）及魏秀雅（五十 三年次）均任職於資訊公司，其八十九年度取有薪資所得三一八、○○○元 及利息所得七、五六八元，總計三二五、五六八元；另王甜蓉、王甜青及王 甜聞等三人之父母王克華（四十八年次）及林碧蓮（五十四年次）亦均任職 於私人公司，其八十九年度亦領有薪資所得七五○、○○○元及利息所得五 、六八四元，總計七五五、六八四元。查上揭受扶養人之父母均係於民國四 、五十餘年出生，年齡尚屬中壯年，且均有固定工作，有足夠所得能力扶養 ，尚非無法履行扶養之義務，不符「無謀生能力，子女需由他人扶養」之規 定，遂維持原核定。
４、訴願時，原告主張，已提出受扶養人之父母因所得低，子女託付訴願人扶養 之被扶養同意證明書及訴願人與受扶養親屬有共同生活之客觀事實，證明確 有扶養云云。惟查所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的 在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經首 揭司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭 民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由 後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合 理說明。查本件原告雖補提示受扶養人之父母有敘明原因之被扶養同意證明 書等相關資料，證明系爭受扶養人確實與其同住並受其扶養，並聲稱因所得 低，如再扶養子女，不能維持自己生活，是將子女委由原告扶養，完全不提 供生活資助（詳卷第九十一頁、九十二頁），惟查父母完全不提供子女生活 資助之說法，顯不合常理，且王克雄及魏秀雅均任職於串通資訊有限公司，
並均為該公司股東（投資人為王克雄、魏秀雅夫妻、父母乙○○、王林阿愛 及女兒王筱維等五人，王克雄係負責人），其資本額一、○○○、○○○元 ，其中王克雄及魏秀雅二人投資比例即百分之五十，此有財政部臺北市國稅 局文山稽徵所九十一年十月十五日財北國稅文山審字第○九一○○○五九九 三號函所附該公司「營利事業投資人明細及分配盈餘表」等相關資料附卷可 稽（詳卷第八十至八十四頁）；且當年度亦取有薪資所得及利息所得，總計 三二五、五六八元（詳卷第四十二頁至四十四頁）；另王克華雖殘障，其夫 妻二人八十九年度亦取有薪資所得及利息所得，總計七五五、六八四元（詳 卷第四十一頁）。二者均應有足夠能力扶養；又查冬山鄉○○村○○鄰○○ 路八三巷十二號房屋，亦為王克華所有，面積一二三、九平方公尺，此有宜 蘭縣稅捐稽徵處羅東分處九十一年十月八日宜稅羅字第○九一○○一六七○ 四號函所附該房屋之房屋稅籍證明書附卷可稽（詳卷第八十五至八十七頁） 。實際上，王筱維、王筱涵等住於台北市文山區，並未與受扶養人等同住， 尚難認其以永久共同生活為目的而與原告同居一家之事實，即與前揭函釋意 旨不符，且原告既無法證明受扶養人之父母，確已喪失扶養能力而免除扶養 義務，致原告需負起履行扶養義務之情形存在，核與首揭規定得減除免稅額 之要件不符，其主張自難採據。況原告或因其能力可及，給予系爭受扶養親 屬生活上資助，惟依最高法院二十年上字第二九九號判例：「念同宗之誼而 給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法不能援為要求 扶養之根據。」原告自不得援為申請，所訴核不足採，乃予以駁回。 ５、茲據原告訴稱：謹遵「八十九年綜合所得稅結算申報說明書說明」（詳卷第 九十四頁至九十七頁）之規定繳稅，而上揭說明內並未提示「民法規定．． ．其負扶養義務之人有數人時，屬於後順序者，列報扶養其他親屬，需先證 明先順序者無法履行扶養義務，始得列報扶養其他親屬」。惟查「八十九年 綜合所得稅結算申報說明書說明」僅就綜合所得稅申報事宜作簡略說明，未 能就全部所得稅相關規定納入，審查時仍應回歸所得稅法、所得稅法施行細 則及民法等相關規定，原告不得以不知民法規定而卸責；至原告於申報時雖 有提出「同居證明書」、「子女被扶養同意證明書」等，惟經查該同意書， 僅敘明同意將子女交由原告列報所得稅扶養名額，並未敘明原因，尚難認定 原告確係扶養王筱維等五人之證明事實，訴願時，原告雖再補附有敘明原因 的被扶養同意證明書等相關資料，證明系爭受扶養人確實與其同住並受其扶 養，並聲稱因所得低，如再扶養子女，不能維持自己生活，是將子女委由原 告扶養，完全不提供生活資助，惟查父母完全不提供子女生活資助之說法， 顯不合常理。
６、第查王克華雖領有殘障手冊，惟其僅為輕度肢障（詳卷第九十頁），不能據 此表示其無謀生能力，事實證明其夫妻二人當年度均任職於「快鴻企業股份 有限公司」，領有薪資所得七五○、○○○元，連同利息所得五、六八四元 ，總計全年度所得計有七五五、六八四元，應有足夠能力扶養；另查冬山鄉 ○○村○○鄰○○路八三巷十二號房屋，亦為王克華所有，該房屋面積為一 二三、九平方公尺，約三十七、五坪（123.9*0.3125=37. 5詳卷第八十五頁
至八十七頁），依「同居證明書」所載：整個家族計十七人從八十八年一月 一日至九十一年八月十五日同居屬實，惟該房屋面積坪數與居住人數顯不相 當，何況其中受扶養人王筱維、王筱涵二人均設籍於台北市○○區○○里○ ○鄰○○路○段二五四號，其同居之證明不足採信；另王克雄及魏秀雅二人 均任職於串通資訊有限公司，並均為該公司股東，王克雄甚且擔任負責人， 當年度亦取有薪資所得及利息所得，總計三二五、五六八元，亦應有足夠能 力扶養；原告既無法證明受扶養人之父母，確已喪失扶養能力而免除扶養義 務，原核定予以剔除，尚無不合。
７、又查子女由他人扶養，需以「無謀生能力，確係受納稅義務人扶養」為前提 ，此於所得稅法第十七條第一項第一款第四目有明文規定，且「八十九年綜 合所得稅結算申報說明書說明」內亦有敘明並註記應提示適當證明文件，原 告謂法無規定，顯係誤解。又查二十年上字第二九九號判例：「念同宗之誼 而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法不能援為要 求扶養之根據。」並未據變更，自仍應適用，併此敘明。 ８、總結以上各節所述，原告八十九年度綜合所得稅列報扶養親屬達十二人之多 ，其中除申報扶養父母、子女外，尚且申報其同胞兄弟姊妹之子女，即甥姪 （女）總計七人，實有違常情；又其所居住房屋坪數與「同居證明書」內所 載居住人數顯不相當；受扶養人王甜蓉、王甜青及王甜聞等三人之父母（王 克華、林碧蓮），當年度均任職於私人公司，全年度計有所得七五五、六八 四元，且名下擁有上開房屋；另王筱維、王筱涵二人之父母（王克雄、魏秀 雅）亦任職於串通資訊有限公司，王克雄且係公司負責人，夫妻二人全年度 計有所得三二五、五六八元，渠等均於四、五十餘年出生，年齡尚屬中壯年 ，且均有固定工作，有足夠所得能力扶養，尚非無法履行扶養之義務，不符 「無謀生能力，子女需由他人扶養」之規定，原告既無法證明受扶養人之父 母，確已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告需負起履行扶養義務之情形 存在，核與首揭規定得減除免稅額之要件不符，是原核定及所為復查、訴願 決定並無違誤。
理 由
一、程序方面：
本案原告申報八十九年度綜合所得稅時，其自行申報之所得額與核定之所得額中 ，有爭執之部分為五名撫養親屬免稅額（每名七四、０００元，合計三七０、０ ００元）應否計入而已，上開金額對應納稅額之影響，按本件核定稅率百分之廿 一計算，最多也不會超過七七、七００元，何況本案最後補徵稅款也不過二二、 一五０元，金額均在十萬元以下。而司法院曾於九十年間以（九十）院台廳行一 字第二五七四六號令，依行政訴訟法第二百二十九條第二項之規定，將行政訴訟 法第二百二十九條第一項之簡易案件金額（價額）自三萬元，提高為十萬元。故 本案應認合於行政訴訟法第二百二十九條第一項第一款「關於稅捐課徵事件涉訟 ，所核課之稅額在新臺幣十萬元以下（原為三萬元，現提高為十萬元）而涉者」 ，應依簡易訴訟程序進行之，爰先此敍明之。
二、實體方面：
Ａ、本案行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目規範意旨之探究： １、按本案行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定：「前三條規定計 得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人綜合所 得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定 扶養親屬之免稅額。‧‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法 第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲 或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。‧‧‧‧。」 ２、依上揭規定觀之，所得稅法上對綜合所得稅之納稅義務人「以其撫養特定人 而享有免稅額優惠」是有一定範圍之限制，探究其規範意旨（司法院釋字第 四一五號解釋意旨參照），乃是考慮到「納稅義務人對特定範圍之人負有法 定扶養義務，照顧此等範圍之人的支出乃是納稅義務人日常生活中必然會有 的法律上義務，此等負擔與納稅義務人維持自身生存之必要支出相同，均應 自其收入中扣除，不得視為『課稅所得』」。
３、若納稅義務人就該範圍以外之人自願予以撫養，僅是一種善良人性的表現， 但因為其出於個人之自由意志，雖然在道德上值得讚揚，稅法上卻須考量其 證明時所須稽徵成本，所以為避免發生「納稅義務人借此來逃漏稅捐」之現 象，所以並不給予免稅優惠，此等支出仍須列為「課稅所得」內課徵所得稅 。
Ｂ、而行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之構成要件，又可分析如下： １、受撫養者必須確為納稅義務人之「親屬」或「家屬」。 ａ、「家屬」之定義：
Ⅰ、「家」的成員與組織：
⑴、按民法第一千一百二十二條規定：「稱家者，謂以永久共同生活為目 的而同居之親屬團體。」依此規定觀之，顯然多數人原則上必須有親 屬關係，並基於「永久共同生活」之目的，才可能組成符合「家」定 義之「同居親屬團體」。此等團體成員在組成或加入團體之際，原則 上均存有「同居一處，永續生活在一起」之主觀意思存在（例外情況 則為因出生而加入家之團體中，但隨著年齡增長，永續生活在同一團 體之意思也會隨之產生。
⑵、至於事後因情況變更（如結婚等），而產生離去原家，另組新家者， 乃是因為情事有變更所致，仍不能憑此否認原來即存在之「持續共同 生活」意思。
Ⅱ、「家屬」身份之取得：
民法第一千一百二十三條第一、二項規定：「家置家長。同家之人，除 家長外，均為家屬。」因此在家之團體中，非屬家長，即為家屬。 Ⅲ、與特定人間無親屬關係，而可取得「家屬」地位之例外情形： 民法第一千一百二十三條第三項：「因雖非親屬，而以永久共同生活為 目的同居一家者，視為家屬。」
ｂ、「親屬」之定義：
規定於民法第九百六十七條以下，大體上可分為「直系血親」、「直系姻
親」、「旁系血親」、「旁系姻親」四大類，又可再依「與自己血源」或 「與自己配偶及血親間之血源」親疏而分別其親等。 ２、納稅義務人對上開「親屬」或「家屬」負有「法定扶養義務」： ａ、此點就「親屬」部分，雖為法條文字中所未明文，但業經司法院釋字第四 一五號解釋意旨所揭示，上開解釋文中明示：「所得稅法有關個人綜合所 得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬 或家屬盡其『法定扶養義務』。．．．．」，因此納稅義務人對特定親屬 若無法定扶養義務，即無行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目適 用之餘地。
ｂ、至於「家屬」部分，則法文中已明示，納稅義務人與受撫養人雙方在現實 生活上之連結程度，必須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百 二十三條第三項（即「無親屬關係家屬」定義）之規定。而民法第一千一 百十四條第四款明定：「左列親屬，互負扶養之義務：．．．四、家長家 屬相互間。」由此可見納稅義務人一定要對「家屬」負有「法定扶養義務 」，才能主張行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之免稅額。 ｃ、至於「法定撫養義務」是否產生，則應遵循民法上之下列相關規定： Ⅰ、民法第一千一百十五條：
負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人： 一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。
三、家長。
四、兄弟姊妹。
五、家屬。
六、子婦、女婿。
七、夫妻之父母。
同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。 負扶養義務者有數人而其親等同一時，應各依其經濟能力，分擔義務 。
Ⅱ、民法第一千一百十八條前段：
因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。．．．． ３、受撫養者必須無謀生能力。
４、受撫養者之年齡必須是「未滿二十歲」或「已滿六十歲」。 ５、受撫養者必須有接受納稅義務人撫養之事實存在。 Ｃ、本案原告所申報撫養之對象（即王筱維、王筱涵、王甜蓉、王甜青及王甜聞五 人），均不符合行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之構成要件，其 理由如下：
１、「上開五人為原告家屬」之待證事實本身即難以信為真正： ａ、上開五人中之王筱維、王筱涵二人為原告弟弟王克雄之子女，且父母均存 （母魏秀雅），以上二人不僅與父母同設籍於台北市○○路○段二五四號 ，而且當時年僅十一歲（王筱維）與六歲（王筱涵），衡之社會一般日常
經驗法則，其等二人不可能脫離父母之日常生活照顧，而以「永久共同生 活」之主觀意思來加入原告擔任家長之「親屬團體」中（此等情形幾乎不 會存在於現實社會中），無從認定其等二人為原告所組「共同生活親屬團 體」之家屬成員。
Ⅰ、就此原告雖辯稱：「王克雄、魏秀雅是以宜蘭縣冬山鄉○○村○○鄰○ ○路八十三巷十二號為永久居家，只是為了謀生賺錢、臨時工作以及子 女親情與求學所需或有時遷移住所，而帶子女王筱維、王筱涵，暫時租 住於台北市○○街○段九十巷二號三樓，有時遷移住所，暫時租住於台 北文山區○○路○段二五四號一樓，皆為一時工作處所，而非彼等永久 住所」云云。並提出村里證明與其父母乙○○、王林阿愛出具之「以永 久共同生活為目的之同居證明書」為證。
Ⅱ、惟查：
⑴、現今社會雖然仍存在著三代同堂式之「大家庭」，但在此等大家庭中 ，二代以外之人間是否還有「同居共財，建立起全面而密接之日常生 活基礎」之事實，實值懷疑（在現今社會中，個人各有收入來源之情 況下，「同居共財」是難以想像的，如果有的話，也是極端例外之情 形）。
⑵、而民法總則編所指之「住所」與民法親屬編所指之「家」是不同之法 律概念，「家」之概念所強調者，為「以永久共同生活為目的而同居 共財」所形成之親屬團體，乃是人的結合。而「住所」之概念則為「 自然人法律活動在空間上的重心」，著重在地的特定。所以同一地址 內可能有多數「家」。
⑶、而父母為了子女求學及照顧之所需而設籍他處，就必須與子女持續住 於該處，此時配合經濟上之獨立，在客觀上更可確定父母子女間已獨 立形成了一個「家」。
⑷、至於原告所提出之村里證明與其父母乙○○、王林阿愛出具之「以永 久共同生活為目的之同居證明書」，雖然具有形式上之證明力（確定 為村長與其父母所出具），但基於以下法律上理由，該等文書之實質 證明力不足，所以不能據以為有利於原告之認定。 ①、第一，出具文書之人在立場上之公正性令人質疑： 按稅捐之減低符合原告及其親屬之共同利益，而由此等有共同利益 出具之文書，自然會有偏頗原告之危險性存在。而南興村村長與原 告為鄰居，公正程度也會減低。
②、第二，出具文書之人對待證事實之認知可能性也同樣令人質疑： 有關法律上對「家」之定義與一般社會大眾之認知有差異，如果同 居一處，卻沒有建立起全面而密接之日常生活基礎，仍然不符合「 家」之定義，而以目前社會現況三代同堂成立家之關係，情況甚少 。
ｂ、上開五人中之王甜蓉、王甜青及王甜聞三人則為原告另一弟弟王克華之子 女，父母亦均健存（母林碧蓮），雖其三人與父母同時設籍於原告之戶籍
地止（宜蘭縣冬山鄉○○村○○路八三巷一二號），但正如前述，現今社 會是否還有三代同堂、同居共財之「親屬團體」存在實值懷疑。退一步言 之，就算確有此以上三代設籍一處之事實可以認定為「同居共財」，而形 成一個「家」之親屬團體，但這個所謂的「家」尚有原告之父母乙○○與 王林阿愛二人，則原告是否為「家長」﹖也值懷疑。 ２、就算假設以上五人與原告間五人有家長家屬關係，但在扶養順位上，其五人 均有父母存在（王克雄、魏秀雅與王克華、林碧蓮），其等二對夫妻各自有 職業並有所得產生（王克雄、魏秀雅二人為三二五、五六八元，王克華、林 碧蓮二人為七五五、六八四元），則依民法民法第一千一百十五條之規定， 也應由張鴻榮、袁復華五人負擔扶養張睿甫、張睿君之義務，而非原告。茲 說明如下：
ａ、按民事法學說上將「扶養義務」分為二大類，一為「生活保持義務」；一 為「生活維持義務」前者義務人對受撫養人所須提供之撫養內容，必須與 自己生活具有一樣水準；後者僅須在己有餘力之情況下，對受撫養人提供 維持其基本生存所必要之給付，二者之給付內容不同，而家長家屬間之撫 養義務內容僅須到達「生活維持義務」即可（要到達「生活保持義務」之 水準者，僅在夫妻間、父母與未成年子女間）。 ｂ、本案中上開五人之父母既然均有收入其對子女之「生活保持義務」（維持 與自己相同之生活水準）；何須由原告再盡程度較低之「生活維持義務」 ﹖又如果原告是提供該五人「生活保持義務」以外之它種高水準給付（例 如支付私立學校或非義務教育範圍之學費，或為其等添購新衣等等），則 已不屬「法定撫養義務」之範圍，即使德道上值得贊揚，也無給予免稅額 之理由。
３、至於上開五人雖為原告三親等旁系血親，但旁系親屬間，除非為兄弟姐妹， 或有家長家屬關係存在，依現行民法之規定，相互間並無「法定撫養義務」 存在（民法第一千一百十四條第一、三、四款參照），原告如果因親誼而照 顧上開三人，固然是善良人性的表現，但依現行稅捐法制，並無給予免稅額 之優惠。
４、原告雖另謂：「上開五人之父母都已書立證明，表示自己能力有限，而將子 女交由原告扶養」云云，並提出王克雄、魏秀雅以及王克華、林碧蓮出具之 書據為證，但查：
ａ、依司法院釋字第四一五號解釋意旨所示，所得稅法有關個人綜合所得稅之 「免稅額」規範功能在讓納稅義務人得對特定親屬或家屬盡其應應盡之法 定扶養義務。
ｂ、如果應盡法定扶養義務之人不盡其法定扶養義務，必須負擔相關之民刑責 任，此時若有第三人卻自願承擔該人之法定扶養義務時，法律亦不須加入 介入，不過為避免不當之稅捐規避，此等自願承擔義務之人亦不得在所得 稅法上享有扣除「免稅額」之稅捐優惠。
ｃ、另外盡法定扶養義務之人是否已盡其法定扶養義務，而自稱代他人履行法 定扶養義務者是否真有確實有踐履此項義務，同樣按客觀事實定之，也不
是可以單憑一紙書面來認定。
三、綜上所述，本件原處分並無不合，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於 法無據，應予駁回。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條，行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十六 日 臺北高等行政法院 第五庭
法 官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十六 日 書記官 林麗美
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