臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二四五八號
原 告 双越國際股份有限公司
代 表 人 甲○○董事長）
訴訟代理人 劉志鵬律師
被 告 財政部台北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 丁○○
乙○○
丙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月二日台財
訴字第○九一○○○七五○九號訴願決定（案號：第00000000號），提起行
政訴訟。本院判決如左：
主 文
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
事實概要：緣原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息 收入新台幣（下同）四○、三八五元，及前五年核定虧損扣除額一二、六七六、三 ○一元。案經法務部調查局苗栗縣調查站（下稱苗栗縣調查站）查獲原告、荷達國 際有限公司（下稱荷達公司）及河達國際有限公司（下稱河達公司）等三家公司之 違章憑證，並經被告查核認定原告本期漏報利息收入八○、四一六元，及未依規定 取得進貨憑證，乃核定利息收入一二○、八○一元及剔除前五年內各期虧損扣除額 ，全部應納稅額為一、七八六、九九七元，補徵稅額二○、一○四元，並按所漏稅 額二○、一○四元處○‧五倍罰鍰一○、○○○元（計至百元止）。原告不服，申 請復查，經被告於九十年十一月二十三日以財北國稅法字第九○○四○六六六號復 查決定書駁回申請，原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政 訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：原告之訴駁回。
兩造爭點：
原告主張被告並無確實違章證據，竟核定其八十六年度營利事業所得稅結算申報， 漏報利息收入八○、四一六元，及未依規定取得進貨憑證二、八四二、四一一元， 帳冊簿據不完備，據以剔除前五年虧損扣除額，並補稅裁罰，顯有違誤，是否可採 ？
㈠原告主張之理由：
⒈查原告於八十六年度營利事業所得稅結算申報案中，除正常列報事項外，並適 用所得稅法第三十九條之規定，自本年度純益額中扣除前五年內各期虧損計一 二、六七六、三○一元，故已無課稅所得額。惟被告卻核定增加原告利息收入
計八○、四一六元暨處以該筆漏稅罰一○、○○○元；復以原告未依規定取得 進貨憑證計二、八四二、四一一元之事項為由，認有違於所得稅法第三十九條 規定帳冊簿據完備之要求，否准原告該條文規定之適用，而逕予核課營利事業 所得稅一、七八六、九九七元。查原告於已列報之利息收入四○、三八五元事 項外，並無所核定增加利息收入八○、四一六元事項之存在。詎被告對原告之 利息收入，不依「證據法則」為確切查證，即逕憑苗栗縣調查站所移付非原告 所有表據之影本與原告已申報數字比較之差異，作為違漏報稅之會審報告書， 分攤派核罰補徵稅款。原告不服被告之核定，循序申請復查，提起訴願，遞遭 駁回，遂提起本件行政訴訟。
⒉並無積極證據可資佐證原告之確有利息收入八○、四一六元之短漏報，被告率 斷核罰，有違法律保留原則：
⑴從主客觀環境而言，原告顯無被告所核定處分之利息收入事項存在。 原告八十六年度列帳及申報之利息收入僅有四○、三八五元（係彰化商業銀 行所給付），有原告依規定列帳並取具銀行所開立之利息所得扣繳憑單等申 報在卷可稽，此外別無其他未列報之利息收入事項存在。被告以苗栗縣調查 站所查扣之不屬於原告所有、且不完整又不合理之表據影本為根據，逕裁指 原告與另案關係人荷達公司、河達公司等三家公司有共同於八十六年度漏報 利息收入高達一一、九六七、○五三元之情事，並分別以各該公司之申報銷 售額之比例，計算攤派其差異數，核處原告短漏報利息收入八○、四一六元 。被告不問該表據是否完整、亦不確切查明其是否確屬前述三家公司所共有 ，即率爾將彼此間差異數核定作為漏報利息收入，並分派核課稅款及裁處罰 鍰。自客觀環境審視之，該三家資本額分別僅八、○○○、○○○元至一二 、○○○、○○○元之外銷出口貿易公司，實無可能產生如此高達近一二、 ○○○、○○○元之利息收入漏列，依一般經驗法則，必須有數億元之本金 存在方有可能產生此結果。
另由主觀環境上來衡酌，上述三家公司均委任有會計師辦理各該年度營利事 業所得稅結算查核簽證申報，歷年來一致辦理從未間斷，而各該銀行存款、 借款之收支往來亦均記載於會計帳冊上，在主觀環境與條件下，原告於所申 報銀行存款帳戶及孳息列報事項外，應不可能存有其他之利息收入事項。 ⑵欠缺短漏報利息收入積極證據之證明，卻率爾分攤核課裁罰，實欠公允： 原告於已列報之利息外，並無其他應報未報利息存在。被告僅以非屬原告所 有、且係屬不完整亦不合理之表據影本，遽為指控涉有短漏，並因而分攤派 核課處罰鍰，此等僅憑臆斷推計課稅並處罰之作法，實有違民主法治國對「 證據法則」之基本要求。利息收入事項之是否存在，涉及漏稅行為之有無， 處罰核課則攸關人民之財產權，當不容被告之任意侵犯。利息收入是否事實 上存在，應有其積極事證與構成要件，例如「利息係何人給付？於何時給付 ？如何給付？收訖利息證明何在？利息孳生之本金資產在哪裡？」，於「人 、時、地、物」樣樣要件均欠缺之情況下，被告構陷納稅義務人等共同涉及 高達一一、九六七、○五三元之短漏報利息收入事項，即有未當。況原告之 帳冊表據均屬完備，應列報之利息收入事項亦已列報在卷並檢附有各該扣繳
憑單證明，原告實已盡納稅義務人應盡之職責。依最高行政法院（八十九年 七月一日改制前為行政法院，下同）三十六年判字第十六號判例：「當事人 主張，需負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認 其主張之事實為真實。」及三十九年判字第二號判例：「當事人主張事實， 需負舉證責任，倘所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張 之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實 。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」，於法律保 留原則下，被告欲對此核課稅款並予裁罰，自然應負擔該違漏利息收入事實 證明之舉證責任。
⑶苗栗縣調查站移付之「八十六年度統合損益表」，並非原告所有，且係屬不 完整與不合理之影本，該表據本身不具有證據力；且被告與台北市稅捐稽徵 處等未經實質查核證明程序，即率以比較申報差異數字，逕作成「會審報告 書」，並分攤派核納稅款及處罰，亦有悖其應確切查明證實之職責： 查該表據並非原告或荷達公司，河達公司等所有，被告以該表據經有前揭三 家公司及其共同負責人之印章認證（非當事人用印，且程序有重大瑕疵）， 即疏略其必要之稽核職責，罔顧納稅義務人之權益，實無程序正義可言。再 查，原告已聲明蓋章用印並非當時負責人李鴻賓直接為之，而是經公司職員 蔡君君攜帶印鑑與赴，且被告人員於當時誆稱蓋章只是事後查核程序之啟始 ，核處程序結論之作成仍有待進行查證，故由被告之人員逕取印並自行蓋章 認屬。焉知被告卻以蓋章作為核處程序之結論，直接比較差異與歸責，其置 納稅義務人職員於錯誤之判斷與事後不利之立場，程序上顯不合法。又按， 縱假設該表據果為三家公司之合併報表或「統合損益表」，則何以該表據上 各項數字有諸多不合理違反常態之情況？例如，並無「薪資支出」之人事費 用、租金支出、水電費用、勞工保險費，此外亦無報表表頭名稱，可見其顯 非會計目的之表稿。被告「斷章取義」擅取其中利息收入事項比較差異，未 予查明該表據之合理性與合法性，即以其做作為核課之唯一依據，實有悖於 其應善盡查證之職責。再按，該表據之涵蓋與用途為何？原告除聲明並非其 所有外，亦認其功能僅係負責人個人為因應國際貿易接單與出貨安排狀況之 瞭解，並無會計報表之意義。如同被告於訴願決定書中所認，所搜索查扣之 違章憑證涉及包括有中國大陸之公司與香港地區之廠商等其他境外收入，而 非僅限於原告與我國台灣之河達公司、荷達公司三家，既非僅此三家公司， 卻又強按此三家公司分攤派核與處分，而不問其有無該等利息收入之事實， 顯有矛盾與不公。另外，原告之帳冊簿證完備，且歷年來均委任國內知名會 計師事務所會計師辦理營利事業所得稅之結算申報，並盡可能提供帳冊簿證 資料供查核，已盡稅務上協力義務，若反要求原告舉證其並未漏報，顯於法 不合。被告對該核處漏報利息收入八○、四一六原整之「不利益處分」應負 舉證責任，否則即應對原處分予以撤銷，此有最高行政法院三十六年判字第 十六號及三十九年判字第二號判例可參。末按，參照最高行政法院八十九年 第二五五四號判決要旨：「稅捐稽徵機關所作之任何處分，務必要有完整且 確切事證作依據，而納稅義務人提起行政救濟的主張與證據，稅捐稽徵機關
應進一步查核，不可單憑其他機關所提片面事證，未經任何查核，卻做出不 利納稅義務人之處分。」，被告僅依苗栗縣調查站未經查核之表據，旋予速 斷核定，已違反前揭判例所揭示之意旨。
⒊本件之另一爭點，在於原告能否依所得稅法第三十九條規定，將經核定之前五 年內各期虧損計一二、六七六、三○一元，自本（八十六）年度純益額中扣除 後，再行核課營利事業所得稅之適用？
原告符合所得稅法第三十九條規定各要件並經准予適用，有被告八十六年度營 利事業所得稅法結算申報核定通知書在卷可稽。惟嗣被告以原告漏報利息收入 八○、四一六元且於八十六年度間未依規定取得進貨憑證計二、八四二、四一 一元（此部分尚於另案復查中）等等二事項為由，核認為「帳冊簿據不全」而 否准之。本項爭點在於原告有無於八十六年間未依規定取得進貨憑證計二、八 四二、四一一元之情事？
⑴原告並無未依規定取得憑證計二、八四二、四一一元之情事，且此亦於另案 循復查程序救濟中。財政部八十年八月八日台財稅第八○○六九五六○○號 函釋示：「納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依 規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩 做成決定，俟營業稅部分行政救濟程序終結決定，再依營業稅部分確定之事 實，做為營利事業所得稅復查決定之參考。」，本件因同一「未依規定取得 進貨憑證二、八四二、四一一元」之事由，為該管稽徵機關台北市稅捐稽徵 處核罰行為罰，原告不服已於八十九年八月二十九日申請復查在卷。既尚於 程序進行中而未終結，依前揭財政部函示可知，被告不應引此仍於復查程序 進行中之爭議事項為核處依據。準此，被告之仍予引據，即與財政部前揭函 示所示有所牴觸，應俟該爭議事項於復查程序終結後再為處置或將其不當引 據所為之處分予以摒棄。
⑵原告並無與本件之訴外人河達公司及荷達公司等共同於八十六年度間未依規 定取得高達四○六、○五八、六九六元之進貨憑證之情事。 原告、河達公司與荷達公司均屬外銷出口貿易公司，其貨物之出口外銷均經 海關報關程序，並無任何事證可佐證前揭三家公司於已列報事項外，尚有其 他未列報之進貨事項存在。況所遭指之進貨金額高達四億元之鉅，顯屬荒謬 。台北市稅捐稽徵處率為分派認定原告於八十六年間未依規定取得進貨憑證 之金額為為二、八四二、四一一元、河達公司為七四、三○八、七四一元， 荷達公司三二三、八二五、○○九元，並分別核處行為罰，河達公司及荷達 公司就此核罰事項，業已分別提起訴願救濟，並經台北市政府訴願審議委員 會以九十年三月十四日府訴字第八九○九四六一五○一號訴願決定書及府訴 字第八九一一○一○八○一號訴願決定書決定「原處分撤銷，由原處分機關 於收受決定書之次日起六十日內另為處分」。被告於收受該決定書後迄今， 並無再為重核定或處分，依最高行政法院六○年度裁字第四九號判例：「原 處分既經撤銷，在另為處分前，並無行政處分之存在。」及最高行政法院六 十二年度判字第四六七號判例：「原處分已撤銷而不復存在，則訴願之標的 即已消失，自無許其提起訴願之餘地。」所示，其原行政處分已因訴願決定
撤銷而不復存在。在相同案源核罰未依規定取得進貨憑證之他案行政處分業 已撤銷而不復存在之情況下，被告仍引據以剝奪納稅義務人彌補虧損後再行 核課之權益，對此有利於原告之稅務核課事項，則雖經原告一再陳明，被告 仍置若罔聞，當有行政程序法第九條：「行政機關就該管行政程序，應於當 事人有利及不利之情形，一律注意」規定之違反。 ⒋另外，相關之待證事實如后：
⑴荷達公司係於八十五年六月八日核准設立。
⑵「編號參」違章證物所謂「八十三年度一月至十二月損益表」、「八十四年 度一月至十二月損益表」皆係河達公司八十五年六月設立前之資料，然原告 職員蔡君君於八十七年十一月二十日為被告要求於右揭與荷達公司之所謂「 損益表」用印，足證被告所稱之有關「編號參」違章證物之「認證程序」有 重大程序瑕疵，而既未經合法認證，「編號參」違章證物本不得援作課稅裁 罰之依據。
再者：①「編號參」違章證物僅屬影本；②且夾雜非屬苗栗縣調查站八十七 年四月二十一日搜索時查扣之資料即所謂「八十三年度一月至十二月損益表 」、「八十四年度一月至八月損益表」，意欲構陷原告，故「編號參」違章 證物整體本不具證據資格。
⑶原處分依根據「編號參」違章建物中所謂「八十六年度一月至十二月損益表 」作成，如右所述，「編號參」違章建物既不具證據資格，則原處分自亦屬 不法。
⑷如以活期存款利率百分之一計算，原證二所載原告、河達、荷達等三家公司 應有本金存款十一億餘元。如以一年期定期存款百分之四‧五計算，原證二 所載原告、河達、荷達等三家公司應有本金存款二億五千萬餘元。果若如此 巨額之本金長期存放於銀行，被告本可輕易查證，為何拖延七年未予查證， 顯見被告未盡舉證責任。
⑸原告、河達、荷達等三家公司乃以直排溜冰鞋為主之出口貿易商，該項產品 未涉高級製造技術，國際市場競爭激烈，毛利極低，實不可能有高利潤之情 事，足證原證二所載利息一一、四八七、九九七元亦與常理明顯悖離，不可 採信。
⒌針對被告九十一年十二月十二日答辯狀，原告補充說明如后： ⑴利息部分：
①被告答辯狀載：「因所搜索查扣之違章憑證涉及包括大陸地區及香港等其 他境外收入，其中會審報告所附違章證物影本『編號參』為該三家公司從 八十四年至八十七年三月間之損益表，原告、荷達公司及河達公司稱此損 益表資料為我國、大陸地區及香港（含境外其他公司營業收入）之合併資 料，且該『編號參』違章證物其上有原告、荷達公司及河達公司等三家公 司及共同負責人李鴻賓共同蓋章認證屬實，足以確認此損益表為三家公司 之統合損益表；並經會同苗栗縣調查站及台北市稅捐稽徵處，就合併報告 之營業收入部分研議，依統合帳處理原則，按各營業人全年申報銷售額之 比例分別計算違章金額等語到部。據上所述，系爭查扣帳證有相當事證可
認定屬原告、荷達公司及河達公司等三家公司共同所共有，惟原告迄未提 出有利於己之證據供核，被告自得依照查得資料核定原告漏報利息收入八 ○、四一六元」等語，分析被告維持原處分之理由主要為： Ⅰ違章證物影本「編號參」為原告及訴外人荷達公司、河達公司等三家公 司於八十四年至八十七年三月間之「損益表」。 Ⅱ右開違章證物皆蓋有原告、荷達等三家公司及共同負責人李鴻賓「共同 蓋章認證屬實」，足認為係三家公司之統合損益表。 Ⅲ原處分書係按統合帳處理原則，按各營業人全年申報銷售額之比例分別 計算違章金額。
Ⅳ原告迄未能提出有利於己之證據。
②惟首須指出者，原處分、復查決定及訴願決定均有認定事實不依證據及理 由矛盾之違法：
Ⅰ據右開訴願決定理由所載：「原告、荷達公及河達公司稱此損益表資料 為我國、大陸地區及香港(含境外其他公司營業收入)之合併資料」，關 於此節，徵諸原處分所引據之原證二「八十六年度統合損益表」（按乃 「編號參」違章證物之一部分）第二頁載：
ｉ「6252TOP費用CITI」、「6253TOP費用」、「6257TOP費用-彰銀」、 「62 60TOP費用P-CITI」、「6261TOP費用P-FAR」、「6262TOP費用P -CITI SGD 」、「6263TOP費用P-CITI SIN」、「6264TOP費用FAR」 等八個項目俱為境外香港TOP TREASURE公司之費用，本非我國法權所 及。
ⅱ「6254泉州費用」係境外設於中國大陸之泉州公司的費用。 ⅲ「6255中山費用」係指境外設於中國大陸廣東中山黃龍公司的費用。 從而，原告與荷達、河達公司主張「編號參」違章證物（含原證二）並 非原告等三家公司之「損益表」，尚包括境外香港TOP TREASURE公司、 中國大陸泉州公司，中山黃龍公司等三家公司之帳目。 Ⅱ迺原處分、復查決定及訴願決定業於原告之說辭未置一辭，訴願決定竟 載：
「系爭查扣帳證有相當事證可認定屬原告、荷達公司及河達公司等三家 公司共同所有，惟原告迄未提出有利於已之證據供核」等語，其認定證 據完全悖離卷存「編號參」違章證物（含原證二），所為之訴願決定自 屬違法，應予撤銷。
Ⅲ其次，觀右揭訴願決定所載理由，前段自承「損益表」（即「編號參」 違章證物）包含大陸地區及香港（含境外其他公司營業收入）之合併資 料，果若如此，所謂「損益表」實包含原告荷達、河達等三家境內公司 及境外香港TOP TREASURE公司、中國大陸泉州、中山黃龍公司等三家公 司，合計六家公司，準此，對照訴願決定理由另載：「系爭查扣帳證有 相事證可認定屬原告、荷達公司及河達公司等三家公司共同」所共有一 節，亦有理由矛盾之違法。
Ⅳ再查商業會計法係以單一公司為對象規範公司是否依據一般公認會計原
則從事商業會計事務之處理及據以編製財務報表（商業會計法第二條參 照），而原告、荷達及河達公司自設立以來，三家公司每年皆各自依公 司法、商業會計法製作傳票、帳冊及各類報表，並依法申報納稅，迄今 除本件爭執之「編號參」違章證物事宜外，從未遭稅捐機關查獲有違規 之事實，從而，自公司法、商業會計法之角度觀之，訴願決定所載：「 系爭查扣帳證屬原告、荷達公司及河達公司等三家公司共同所共有」乙 節，不啻認定原告等三家公司共同共有所謂之「損益表」，此顯然悖離 公司法、商業會計法之基本原則，可見訴願決定亦屬違法，應予撤銷。 ③苗栗縣調查站移送之「編號參」違章證物，並非盡屬搜索所得資料，其中 摻雜檢舉人提供之影印不實文件，不具證據力： Ⅰ原告、河達、荷達三家公司住所均設於台北市，公司負責人李鴻賓亦設 籍於台北市中山區，惟八十七年四月二十一日因退夥股東謝超利用私人 關係，運作苗栗縣調查站派遣十餘名調查員至公司及負責人李鴻賓住處 大舉搜索，涉案公司為殷實商家，遭逢此舉至感訝異。 Ⅱ調查員於涉案公司搜索時，拷貝涉案公司電腦財務檔案資料，並搜去大 量財務資料，惟該資料檔含有涉案公司內部非正式資料，及大股東李鴻 賓個人評估兩岸三地及歐美地區貿易接單及交貨安排狀況之私人資料（ 即右述「編號參」違章證物影本），並非涉案公司之正式營運之財務資 料，經涉案公司抗議未果，苗栗縣調查站逕作成查扣資料清單。 Ⅲ八十七年五月六日苗栗縣調查站傳訊涉案公司負責人李鴻賓及其配偶鄭 郁芬，偵訊期間，調查員三番兩次要求李鴻賓及鄭郁芬承認右開與涉案 公司營運無關之資料，乃係搜索當日涉案公司主動提供之公司營運資料 ，以坐實該當資料係涉案公司真實之營運資料，惟皆遭李鴻賓及鄭郁芬 以與事實不符，並非涉案公司之營運資料為由而予拒絕。 Ⅳ八十七年十一月二十日被告通知原告等三家公司，當日因負責人李鴻賓 及其配偶鄭郁芬未克前往，由會計蔡君君單獨前往，在承辦員刻意誘導 不知情之蔡君君於「編號參」違章證物上加蓋原告、河達、荷達公司及 負責人李鴻賓印鑑，被告嗣即宣稱原告等三家公司「共同蓋章認證屬實 」等語，其「認證」程序有嚴重瑕疪，實不生認證之效力！舉例而言， 荷達公司設立於八十五年六月間，「編號參」違章證物「八十三、八十 四年度損益表」皆與荷達公司無干，然蔡君君被要求於右揭無關荷達公 司之「損益表」上用印，恰足證右揭「損益表」絕對不實！ Ⅴ次查原告負責人李鴻賓配偶鄭郁芬於八十八年二月四日前往被告說明， 影印遭苗栗縣調查站查扣之公司資料時，赫然發現苗栗縣調查站竟將非 屬八十七年四月二十一日搜索時查扣之資料即所謂「八十三年度一月至 十二月損益表」、「八十四年度一月至八月損益表」夾雜其中，此觀該 等「損益表」左上角所載電腦列印日期為八十四年三月二日，與苗栗縣 調查站八十七年四月二十一日搜扣日期相違自明，原告欲強烈指出者： ｉ原證七「損益表」等資料不是苗栗縣調查站搜索時所查扣資料，依法 不具證據資格，當不生任何證明效力，就此對照原證六搜索查扣清單
即可知悉。
ⅱ原證七「損益表」等資料乃係有心人士持不實損益表等資料，再持原 告信紙（ STATEWOOD INTERNATIONAL CO., LTD）影印合成，屬偽造 之物，關於此節，自原證七「損益表」等資料為英文（ STATEWOOD INTERNATIONAL CO., LTD）所覆蓋，即可判明！ ⅲ苗栗縣調查站為司法調查機關，於各類犯罪手法知之甚詳，對於以拙 劣手法偽造之原證七「損益表」等資料豈有不知之理！迺竟混雜於搜 索物中，而誤導原告會計蔡君君於原證七上用印，並據此謂涉案公司 已承認原證七「損益表」等資料，陷涉案公司於不法不義，其居心何 在？
④本件苗栗縣調查站所移送「編號參」違章證物實係大股東李鴻賓私人瞭解 貿易接單與交貨狀況概況之試算表（包含原告、河達公司、荷達公司、及 設於中國大陸之中山黃龍公司、泉州公司、香港TOP TREASURE公司），試 算表本不屬商業會計法所訂之「財務報表」，因之，不論試算表之內容如 何？本非商業會計法所指之「損益表」，被告不得援為核稅處罰之依據： Ⅰ查原告、河達公司、荷達公司各為獨立法人，皆已按年度依法製作財務 報表申報在案。
Ⅱ其次，原告、河達、荷達公司為以外銷運動器材（直排溜冰鞋）為主之 貿易商，依營業稅法規定，勿庸繳稅，故無製作虛偽會計表冊逃漏營業 稅之必要：
查原告、河達、荷達公司皆為外銷運動器材（直排溜冰鞋）為主之出口 貿易廠商，並非以進口貨物內銷為業。依營業稅法第七條第一款及第二 款之規定：「一、外銷貨物與外銷有關之勞務或在國內提供而在國外使 用之勞務，營業稅稅率為『零』」。故此三家公司外銷貨物和三角貿易 （兩岸三地）之外銷佣金收入適用「零稅率」規定，法有明文，因此並 無應稅之銷售額，並無必要也無需逃漏營業稅。另依財政部八十一年九 月十八日台財稅第八一○三二六九五六號函及同年十月十九日台財稅第 八四一六五一四二一號函，從事三角貿易業者可按收付差額列為佣金收 入。涉案公司之三角貿易按押匯差額作為外銷佣金收入，符合交易事實 和財政部函令意旨。
Ⅲ試算表不是商業會計法第七十一條所指之帳簿、財務表冊，試算表應如 何製作？製作內容是否正確？本不受商業會計法之拘束，因之，試算表 之製作縱有錯誤，或未依一般公認會計原則製作，皆不能援為核稅課罰 之依據。
商業會計法之規範目的，在於要求營利目的事業須依一般公認會計原則 從事商業會計事務之處理及據以編制財務報表（第二條參照），以免會 計事項或財務報表發生不實之結果（第七十九條參照）。解釋上，如為 依公司法設立之公司，則是否依商業會計法製作財務報表，當必以單一 公司作為判斷之對象，方可判知其會計事務、財務報表是否正確、合法 。
據此，試算表所含公司囊括台灣之原告、河達、荷達三家公司，境外大 陸中山黃龍、泉州公司、香港 TOP TREASURE公司等六家，其中，大陸 中山黃龍、泉州公司、香港TOP TREASURE公司皆為我國法權所不及，供 參考用之試算表將之併入，充分證明試算表絕非原告、河達、荷達等三 家公司之「損益表」，詎被告無視於此，對於原處分書依統合帳處理原 則按原告等三家公司全年申報銷售額之比例分別計算違章金額之錯誤作 法，否准復查更正，謬誤至極！而訴願決定因循失察，於法亦有不符。 ⑵前五年核定虧損扣除額部分：
①關於原告之前五年核定虧損扣除爭議，原告符合所得稅法第三十九條規定 ，且無違章漏報利息收入事項或未依規定取得進貨憑證之帳證不全情況， 依法應予扣除前五年核定虧損後再行核課。被告以前述涉有違章漏報利息 收入八○、四一六元、及涉有未依規定取得進貨憑證二、八四二、四一一 元情事等二項理由而否准其扣除規定，不足採信： Ⅰ財政部八十三年台財稅第八三一六○一一七五號函釋略謂：「短漏所得 稅不超過十萬元、或短漏報課稅所得佔全年所得額之比例不超過百分之 五，得視為情節輕微，仍可適用「盈虧互抵規定」。準此，姑不論原告 是否有違章漏報利息所得，如以被告片面核定違章漏報利息所得八○、 四一六元而言，短漏報利息所得稅額亦未逾十萬元，因此被告否准原告 扣除虧損後再行核課之權益，亦有未當。
Ⅱ至於被告指摘原告有未依規定取得進貨憑證二、八四二、四一一元乙節 ，經查原告係外銷出口貿易公司，進貨銷貨為一體事務，在無漏報銷售 額之情況下，豈有獨漏列進貨金額之矛盾現象？倘原告果如被告所指漏 報進貨金額，則該進貨之銷售出口為何？且原告所營外銷出口貿易為零 稅率之營利事業，若有進貨，其進項稅款依營業稅法規定均可申報退稅 ，於原告而言，實無未依規定取得進貨憑證而漏列進貨金額之理由與誘 因。
而與原告情形相同者，河達公司及荷達公司經台北市稅捐稽徵處以未依 規定取得進項憑證而課罰之事件，經原告向台北市政府訴願後，台北市 政府業於九十年三月十四日撤銷原處分，並命被告於收受決定書之次日 起六十日內另為處分，然迄今已逾二年，被告因不能舉證河達、荷達公 司有未依規定取得進貨憑證，遲遲未能另為處分，致懸宕至今。 查右揭河達、荷達公司訴願案中，台北市稅稽徵處援用所謂統合帳處理 原則，按各營業人全年申報銷售額之比例分別計算違章金額（即「編號 參」違章證物所載各年度之金額），此項處理方式既遭台北市政府訴願 審議委員會撤銷原處分，則被告指述原告有未依規定取得進貨憑證二、 八四二、四一一元乙節，因採取相同處理方法（申言之，按原證二所載 八十六年度「損益表」營業額，由原告、河達、荷達公司按當年度營業 額比例分配營業額，並以所分配之金額作為漏報金額），且對於所指原 告漏報銷貨收入乙節全未舉證，自亦不能成立，然被告失察，竟執此為 否准原告適用所得稅法第三十九條將前五年內各期虧損自本年純益額中
扣除之請求，原告自未能甘服。
⒍末查被證四（會審報告書）、五（苗栗縣調查站覆函）證據皆為原告初次接觸 之證物，經閱卷後，對苗栗縣調查站等機關不合法律程序之作為，至為駭然， 謹陳述意見如后：
⑴原處分所依憑之「編號參」違章證物及「會審報告書」（被證四參照）均不 具證據資格：
①比較被告所提被證四「八十九年四月二十四日台北市稅捐稽徵處及財政部 台北市國稅局違反稅法案會審報告書」（下稱第一份會審報告書）及「（ 未載日期）台北市稅捐稽徵處及財政部台北市國稅局違反稅法案會審報告 書」（下稱第二份會審報告書），可以發現下列嚴重瑕疵： ②第一份會審報告書末頁所載簽擬日期「八十九年四月二十四日」之用筆種 類、筆跡與擬簽、批閱之諸位公務員筆跡均不相同，疑為事後填寫，原告 否認真正。
③第二份會審報告書末頁未載擬簽日期，僅加蓋稅務員洪淳美、包文凱職務 章，原告否認真正。
④第一份會審報告書第二頁「獲案證物」欄記載：「私帳十四冊」，第二份 會審報告書「獲案證物」欄記載：「私帳十二冊」，究帳查獲之所謂私帳 為十四冊或十二冊？尤令原告質疑證據資格性！ ⑤據第一份會審報告書「案情簡述」載：「‧‧‧惟苗栗縣調查站啟封時， 其違章主體並未區分憑證，僅以負責人李鴻賓為其違章主體，經會同上述 三家公司及苗栗縣調查站、台北市稅捐稽徵處及財政部台北市國稅局（即 被告）共同啟封其違章憑證，獲案之憑證能明確區分為双越公司（即原告 ）、荷達公司、河達公司者已於八十八年八月另案會審核定，並已處分在 案。」等語，更有令原告驚訝之事實，即：
Ⅰ苗栗縣調查站曾與被告共同啟封（據原告所悉，啟封日期為八十七年八 月十九日），該次啟封並未通知原告到場，啟封程序有嚴重瑕疵，原告 質疑原證七資料寧非是啟封後再予塞入？
Ⅱ既然搜索證物業遭調查站及被告予以啟封，豈可因「違章主體並未區分 憑證，僅以負責人李鴻賓為其違章主體」為由，於八十七年十一月二十 日再通知不知情之原告等三家公司為「第二次啟封」？ Ⅲ且第二次「啟封認證」程序荒謬至極，八十五年才設立之荷達公司竟遭 被告要求於所謂八十三年、八十四年「損益表」蓋章「完成認證」！ 迺右開「案情簡述」表載：「會同上述三家公司‧‧‧共計啟封其違章憑 證，獲案之憑證能明確區分為原告、荷達公司、河達公司者，已於八十八 年八另案會審核定，並已處分在案」等語，欲指出者，該作成處分之三案 ，經原告申請復查後，原處分皆已遭撤銷確定，愈證原告依法行事。 ⑥如此巨額之違章事項，為何沒有任何一紙相關之違章證據？試問被告如何 認定違章事實！
據右，「編號參」違章證物不具證據資格，原處分、復查決定及訴願決定自 失依據，應予撤銷。
⑵本件違章主體及資料究為①李鴻賓？②原告？③原告、河達、荷達公司？抑 或④原告、河達、荷達公司及境外泉州、中山、香港等六家公司？檢舉人謝 超、苗栗縣調查站及被告認定有嚴重矛盾：
①為釐清「編號參」違章證物涵蓋之主體，原告謹製作「原告針對卷附『編 號參』違章證物之辯駁表」，敬供卓參。以下再扼要說明要旨： Ⅰ八十八年七月十四日被告以財北國稅審參字第八八○二七六七八號函苗 栗縣調查站，同函說明二後段載：「‧‧‧本件查據双越公司（即原告 ）：『違章證編號『壹』計十九頁之損益表，係檢舉人所提供，非貴站 於搜索時查扣之違章憑證。（詳如該公司八十八年五月十八日ＳＳ八八 ○五一八○三號函）本局（即被告）及台北市稅捐稽徵處共同審理時核 對其支出科目（包括薪資、支出、稅捐等科目）均無法證明其前述憑證 為双越等三家公司之報表，故無法據予核定，有待貴站協助查明。』」 。
顯見被告自認無法證明違章證物為原告、河達、荷達公司之報表。 Ⅱ八十八年十二月十六日被告以財北國稅審三字第八八○五一一八八號再 函苗栗縣調查站，主旨載：「本局與台北市稅捐稽徵處共同會審有關双 越公司、河達公司、荷達公司等三家公司涉嫌違章案，因其中合併報表 等資料共壹拾肆冊包含境外公司營業額無法予區別核算各違章主體之違 章金額，爰請惠表卓見，俾憑據以辦理，請查照。」。 顯見被告自認「編號參」違章證物包含境外公司，營業額無法予以區別 核算各違章主體之違章金額。
Ⅲ八十九年二月十一日苗栗縣調查站以（八九）苗法字第○二六號函覆被 告，據同函可析出下列事實：
ｉ檢舉人謝超認為「編號參」違章證物係原告等六家（含境外公司）所 有之統合帳，但應定位係屬原告資產或可認係轉投資之子公司。 ⅱ苗栗縣調查站則採取與謝超不同之見解，其見解略為： Ａ八十二年度「損益表」係原告之「內帳」，違章主體係原告。 Ｂ八十三年度、八十四年度「損益表」係原告之內帳，違章主體係原 告。
Ｃ八十五年度、八十六年度「損益表」係以河達、原告、荷達三家公 司 為主體。
但關於八十五年度、八十六年度之違章證據，苗栗縣調查站稱「前 述八十五、六年度漏報營業收入情形，本站目前無留存資料足供區 別各違章主體及區分各主體之違章金額，然本件鑑於李鴻賓夫婦歷 年營業收入金額頗鉅，惟均年年申報虧損及逐年漏報金額有日益加 劇等情，爰請貴局就合併報表部分，依權責再詳為勾稽並依相關法 令逕為認定辦理；至李鴻賓夫婦異議主張境外非其所得部分，建請 貴局洽由該夫婦自付舉證責任憑辦。」，據此原告欲質疑者： ａ苗栗縣調查站自承八十五年度、八十六年度違章證據不足、函請 被告為舉證，試問被告在搜索扣押證物之外是否再為任何舉證？
既然連一紙新證據也未舉證，何能針對八十五年度、八十六年度 核稅課罰！
ｂ境外公司本非屬我國法權所及，境外公司依法無舉證責任可言。 Ⅳ被告嗣將八十二至八十六年度「損益表」一律認定為係原告、河達、荷 達等三家公司統合帳。
②據右所述，同一份違章證物，檢舉人謝超、苗栗縣調查站與被告所認定之 事實有如此重大歧異，令人匪夷所思，而被告之態度更是前後翻異，首先 自認無從區分違章主體且違章證物包含境外公司，嗣則逕行認定為屬原告 、河達、荷達等三家公司之「統合帳」，然對境外三家公司如何區別？完 全未有交待，原告豈能甘服？
猶有進者，原告經被告及台北市稅捐處要求後，據右述第一份會審報告書 案情簡述載「提供八十五年、八十六年、八十七年一至三月之營建收入相 關資料供核，亦經抽核未發現違漏情事」，查公司之年度會計帳冊有其連 續性、整體性，被告既已抽核八十五、八十六、八十七年三個年度一至三 月營業收入資料無誤，為何自打嘴巴，執意認定原告本件（八十六年度） 有違章並予課罰？
⑶被告之原處分係依「統合帳處理原則按各營運人全年申報銷售額之比例分別 計算違章金額」，違反租稅法定主義及法律保留原則，乃違法處分： 依公司法及商業會計法規定，各個公司係獨立法人，應分別作帳報稅，被告 課稅、查稅時亦復如此，惟查本件中被告畏於苗栗縣調查站壓力，罔視法律 ，竟以不具證據資格之「編號參」違章證物上所載金額，按原告、河達、荷 達公司各年度營業額比例攤認計算違章金額，顯然違法，應予撤銷。 ⑷又苗栗縣調查站查獲資料、稅捐機關處分前須再查證，業據最高行政法院八 十九年度判字第二五五四號判決、台北高等行政法院八十九年度訴字第一○ 七六號判決肯認；再者，台北高等行政法院九十一年度簡字第五五九號判旨 載：「按『行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律 注意。』『行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人 有利及不利事項一律注意。』分別為行政程序法第九條及第三十六條所明定 。故所謂稽徵機關『得依查得之資料核定其所得額』，係指稽徵機關對於納 稅義務人有利及不利資料，均應依職權詳為蒐集調查，對於查得之資料中有 利及不利當事人之情形，均應一體注意，並非只調查及注意對納稅義務人不 利之資料，尤其當查得之資料中，已包含有利於當事人之情形，稽徵機關即 應依職權予以斟酌，不應再責令當事人提出有利於己之證據，始予斟酌。」 然令原告深感遺憾的是，自八十七年四月二十一日苗栗縣調查站因檢舉人謝 超原因大舉越區北上搜索扣押所謂八十二至八十六年度原告、河達、荷達三 家公司「損益表」以來，①被告先則自承違章證物不足以區分違章主體；② 嗣就八十五至八十六年度違章證據，竟無視苗栗縣調查站自承證據不足函請 被告再為勾稽舉證之事實；③在能舉證而未為任何舉證之情形下（以本件八 十六年度「損益表」所載高達一、一四八、七九七元之利息收入為例，如屬 事實，被告本可輕易舉證）；④執意按無法律依據之所謂「統合原則」比例
核稅課罰，凡此種種充分證明原處分、復查決定及訴願決定均為不法。 ⒎綜上所述，原告是否有短漏報利息八○、四一六元之情事，應本諸具體事實及 積極明確證據之有無以為憑辨，不應僅依既無證據力又不完整之低度蓋然性表 據數字，未為確切查核證實，即速斷做成會審報告書並因而分攤派核課罰。復 依最高行政法院三十六年判字第十六號與三十九年判字第二號判例所示，行政 官署對人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明所指控之 短漏事項之存在，該核課與處罰即不能認為合法，被告有必要確實查明並負其 舉證責任以確認事實存在，否則即應撤銷其處分。至於是否另有當期未依規定 取得進貨憑證計二、八四二、四一一元之情事，該爭議除尚於台北市稅捐稽徵 處復查救濟程序進行中而未確定外，依財政部八十年八月八日台財稅第八○○ 六九五六○○號函，尚須待其終結後始有營利事業所得稅方面之審理決定外； 依最高行政法院六○年度裁字第四九號與六十二年度判字第四六七號判例意旨 可知，該原處分已不復在。準此，依行政程序法第九條規定，被告對此情形亦 應一律注意，因此對於以原告之有未依規定取得進貨憑證而剝奪其虧損扣除後 再行核課稅款權益之處分，應予撤銷，以回復原告應有之權益，請鈞院鑒察， 判決如訴之聲明，以維原告合法權益。
㈡被告主張之理由：
⒈利息收入部分：
⑴本件原告於八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入四○、三 八五元。案經苗栗縣調查站查獲原告、荷達公司及河達公司等三家公司之違
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