臺中高等行政法院判決 九十二年度簡字第一一一號
原 告 甲○○
被 告 財政部台灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月七日台財訴字
第○九二○○一六四二二號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人、 配偶陳月美、子趙呈堯、女趙姿維、母趙陳金及其他親屬趙啟仲（原告之姪子， 七十三年次）、趙方如（原告之姪女，七十四年次）、趙云瑩（原告之姪女，八 十六年次）及趙妤婷（原告之姪女，八十八年次）共九人之免稅額，計新台幣（ 下同）六六六、○○○元，經被告所屬沙鹿稽徵所以趙啟仲、趙芳如、趙云瑩及 趙妤婷等四人之父母當年度領有所得，有扶養自己子女能力，乃予剔除免稅額二 九六、○○○元，核定綜合所得總額為一、六五○、三四七元，綜合所得淨額為 七二五、四二七元，補徵應納稅額一七、九八四元。原告不服，主張確實扶養渠 等四人云云，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政 訴訟。
二、原告起訴主張被告謂扶養義務由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先 順序者無法履行扶養義務之合理說明，而指原告所申報扶養其他親屬免稅額時， 應先證明系爭受扶養者之父母有因負擔義務而不能維持自己生活事實存在，然就 此項事實原告並未提出證明，並認原告如確有給予經濟上扶助之事實，亦屬基於 情誼之饋贈性質，與盡法定扶養義務而為之扶養事實各異云云，然上開被告之認 定，應屬被告以行政好惡、偏差之認定。原告與系爭受扶養人確實有共同生活之 事實，渠等之父母為原告之兄嫂，兄嫂在家忙於家務，原告與配偶均在外謀職， 乃三代同堂共同生活，故家庭生活費用均由原告夫妻共同支應，實合常理，扶養 權利亦經兄嫂同意，則依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，強調指適 用年齡及無謀生能力者，更明確規定為確係受納稅義務人扶養者，並非如被告所 釋被申報扶養親屬之父母有無能力扶養之理由才得由真正扶養之納稅人申報。況 原告與系爭被扶養人有真正共同生活、實際長期扶養之事實，並非僅偶發之金錢 資助而已。被告所謂法定扶養義務有其先後順序，惟此應為受扶養人未能被妥適 扶養時，才得依其順序徵討，並非以此就以偏蓋全推翻「確係受納稅義務人扶養 者」之權利，原告之兄嫂雖有扶養能力，但不代表不能讓實際扶養關係人原告申 報扶養。再者，原告係經受扶養人父母同意再施實際扶養之義務與權利，對此合 理申報之權利，並未有於法不合，依民法第一千一百二十條規定由當事人協議定 扶養之方法，僅需彼此同意即可行使扶養，若不能協議扶養方法時，才有順序法 定履行義務之人，且並無其他法令規定受扶養人之父母有能力扶養而不得同意受
其他家屬扶養申報。依司法院釋字第四一五號解釋文要旨：「其為納稅義務人之 其他親屬或家屬者，應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人 扶養者為限」，是原告與被扶養人同一戶籍又共同生活，並有實際長期以金錢提 供扶養關係，亦經受扶養人之父母立切結書同意，綜上均符合憲法、民法、所得 稅法之規定，依法申報無誤，被告實無道理扼殺原告合法權利等情，爰求為判決 撤銷訴願決定及原處分。被告則以原告八十九年度綜合所得稅結算申報，原列報 其本人、配偶、直系尊親屬趙陳金英、子趙呈堯、女趙姿維及其他親屬趙啟仲（ 姪，七十三年次）、趙方如（姪，七十四年次）、趙云瑩（姪，八十六年次）及 趙妤婷（姪，八十八年次）等九人免稅額六六六、○○○元。經原查以其他親屬 趙啟仲、趙方如、趙云瑩及趙妤婷等四人之父母有所得及財產，非無扶養能力， 乃予以剔除該等四人之免稅額二九六、○○○元。原告不服，主張其三代同堂共 同生活，兄嫂在家忙於家務，其與妻均在外謀職，故家庭生活費用均由其夫妻共 同支應，實合常理，得依法准予列報其他親屬之免稅額云云。核所得稅法有關個 人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親 屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂 「法定扶養義務」，依首揭民法規定，負扶養義務之人有數人時，履行義務之人 有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履 行扶養義務之合理說明；從而，本件原告欲主張申報扶養系爭扶養親屬免稅額時 ，應先證明系爭受扶養親屬之本身父母有因負擔義務而不能維持自己生活之事實 存在。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬趙啟仲等四人之父母 ，有所得及財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次按「家 長家屬相互間依民法第一千一百十四條第四款之規定，雖負扶養義務，而在家屬 相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第一款 至第三款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院二十七年度上字第一四 一二號著有判例，從而納稅義務人欲列報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第一 千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定，即應具備家長家屬關係 ，且以永久共同生活而同居一家為要件，本件據戶口名簿所載，原告雖與系爭受 扶養親屬趙啟仲等四人同戶籍，惟不具家長家屬關係，並不負扶養義務，其主張 自難採據。又縱使原告因其能力可及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最 高法院二十年上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行 為，乃本於雙方之感情而生，於法不能援為要求扶養之根據」，則該等資助，亦 難謂為扶養。綜上，被告依法否准認列系爭免稅額，並無不合為辯，求為判決駁 回原告之訴。
三、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額 ，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及 合於下列規定扶養親屬之免稅額；：：：但配偶依第十五條第二項規定分開計算 稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：（一）：：：（四）納稅義務人 其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三 項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。 但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。
」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之 義務：直系血親相互間。夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。 兄弟姊妹相互間。家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列 順序定其履行義務之人：直系血親卑親屬。直系血親尊親屬。家長。兄 弟姊妹。家屬。子婦、女婿。夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能 維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居 之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以 永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第一千一百十四條、第一 千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一 百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目 的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十 七條第一項第一款第四目規定：：：得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅 額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之 目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共 同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院釋 字第四一五號解釋在案。另按扶養乃親屬法上關於扶養權利人與扶養義務人間之 權利義務關係，扶養義務乃本於身分關係，具備法定要件而發生，係以一定親屬 關係為基礎，並以有受扶養之必要與有扶養之能力為扶養義務發生之兩要件，欠 缺其一，雖屬一定親屬，亦無扶養義務可言。本件原告八十九年度綜合所得稅結 算申報，列報扶養其他親屬趙啟仲、趙方如、趙云瑩及趙妤婷等四人，免稅額計 二九六、○○○元，經被告所屬沙鹿稽徵所以趙啟仲等四人之父母當年度領有所 得，有扶養自己子女能力，乃予剔除上開免稅額。原告不服，提起復查，未獲變 更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，並為前述之主張。經查原告所 列報扶養之其他親屬趙啟仲、趙方如、趙云瑩及趙妤婷等四人，其第一順位扶養 義務人為趙文鎮、白文玲，有戶口名薄影本資料附原處分卷可稽。又趙文鎮與白 文玲二人於八十九年度有利息所得及不動產等財產，有該二人所得資料清單附原 處分卷可稽，原告亦未提出其他趙文鎮與白文玲二人有何不能盡扶養義務之事證 ，是尚難認該二人已達「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者」而可免除其對 趙啟仲等四人之法定扶養義務，則揆諸前揭法條規定及解釋意旨，原告非系爭趙 啟仲等四人之法定扶養義務人，其間未發生扶養之權利義務關係，原告尚不能以 家屬之身分自居為法定扶養義務人，並進而申報扶養免稅額。本件原告縱有給予 經濟上之扶助，其情形乃屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定扶養義務而為之 扶養事實有別。原告主張僅需彼此同意即可行使扶養，若不能協議扶養方法時， 才有順序法定履行義務之人，且並無其他法令規定受扶養人之父母有能力扶養而 不得同意受其他家屬扶養申報等情，顯係對法令之誤解，均不足採，被告否准認 列系爭扶養其他親屬免稅額，並無不合。
四、綜上所述，原處分核無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告聲明求為撤銷， 為無理由，應予駁回。兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不 逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五
條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十二 年 八 月 二十一 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
法 官 王 德 麟
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。中 華 民 國 九十二 年 八 月 二十一 日 法院書記官 蔡 宗 融