最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一○一九號
上 訴 人 唯美國際開發有限公司
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 財政部關稅總局
代 表 人 乙○○
右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，上訴人對於中華民國九十一年五月十五日
臺北高等行政法院九十年度訴字第二九八二、三九○五、四七七三號判決，提起上訴
，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
本件上訴人起訴主張：上訴人於民國八十九年一月六日、八十九年三月九日、八十九年八月四日自丹麥進口PARTS OF MEDICAL FURNITURE BRAND LINAK各乙批，報列進口稅則號別第九四○二．九○．一二號，稅率百分之二．五。經被上訴人所屬基隆關稅局認定屬於成套之 LINEAR ACTING SYSTEM，改列進口稅則號別第八五○一．三一．一九號，按稅率百分之七．五課徵關稅。查上訴人進口之「電動升降機組」係為醫院電動病床所使用，依照國際商品統一分類制度註解稅則號別第九四○二節註解（Ａ）（７）具有機械裝置之病床，．．．及（Ｃ）零件，已清楚表示系爭進口「電動升降機組」因其為具有機械裝置之病床之零件之功用，其歸屬於稅則分類九四○二應屬正當，被上訴人錯歸為第八五○一之電動機類，自屬違誤等情，爰請判決將訴願決定及原處分均撤銷。
被上訴人則以：本件進口貨品為電動驅動器，與進口稅則第九四○二節所列零件之貨名不符，自無九四○二節零件之適用，且電動驅動器僅係升降傾斜裝置，而非第二十類（雜項製品）第九十四章醫院機械病械病床之零件。又依據H.S.註解中文版第一一九五頁之詮釋及世界關務組織對該項貨品之稅則分類，亦均歸列稅則號別第八五○一．三一．一九號，被上訴人予以歸列第八五○一節，並無不合等語，作為抗辯。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，從法律層面言之：按稅則解釋準則海關進口稅則貨品之分類原則規定：「．．．其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之．．．。」又進口貨品稅則分類，可參據國際商品統一分類制度註解（以下簡稱H.S.註解），為稅則解釋準則附則所明定。海關進口稅則第八五○一節為「電動機及發電機（發電機組除外）」，其下第八五○一．三一．一九號為「其他直流電動機，輸出超過三七．五瓦，但未超過七五○瓦」，第二欄稅率七．五％；稅則第九四○二節為「內科、外科、牙科或獸醫用家具．．．」，其下第九四○二．九○．一二號為「其他內科、外科、牙科或獸醫用家具之零件」，稅率二．五％（未列第二欄稅率），本件爭執即在於系爭進口之三批貨物應歸入其中那一類。上訴人主張「來貨為醫療用品之零件」，被上訴人則指「來貨外觀上無法判定為整體醫療用品之一部，而且數個進口物品剛好可以組成一個完整之直流電動機具」。在H.S.註解（中文版），針對第十六類之「機械及機械用具；電器設備；及其零件；錄音機及聲音重放機，電視影像、聲音記錄機及重放機，上述各物之零件及附件」等眾多商品之分
類時，特別在「總則」項下（Ⅱ）零件（類註２）中（參閱該註解第一○二九頁第十八行以下），特別明定：「上述規定（即類註２第一段所指「大體而言，凡零件可識別係專供或主要供特定機器或用具之用者．．．與此等機械或用具一同歸入相同之節．．．」之規定內容）不適用於零件其本身已構成歸入本類之某一節者（第八四八五及八五四八節除外）；此等零件即使係專作另一特定機器之零件之用者，亦歸屬於其本身應歸屬之節。尤以下列為然：．．．⑻第八五○一節之電氣馬達．．．。」另外H.S.註解（中文版）第一一九五頁對稅則第八五○一節之詮釋：「馬達即使裝有滑輪、齒輪、齒輪箱者仍列入本節」（即應歸列進口稅則號別第八五○一．三一．一九號）。再從事實層面言之：上訴人進口之三批貨物均屬同一種類之貨品，且其構件不外是⑴馬達加裝齒輪之電動驅動器⑵控制設備⑶轉接器。按系爭貨物之第⑴部分既係以馬達作為動力，以齒輪轉換成線性動作，螺桿作為升降傾斜，則被上訴人稱之為電動驅動器，並無不妥。而控制設備與轉接器道，又與前述馬達加裝齒輪之電動驅動器組合成套，依上述H.S.註解（中文版）第一一九五頁對稅則第八五○一節之詮釋，亦應與電動驅動器一同歸列為稅則第八五○一．三一．一九號項下。另系爭貨物本身既然已構成一組完整的電動驅動器，而從實物表現在外之客觀情況來觀察，並非是任何一種其他物品之零件，因此無所謂「．．．表面上可以歸列於兩個以上之稅則號別」之情形存在，當然也無海關進口稅則解釋準則三規定之適用。上訴人雖堅稱：「系爭來貨為針對醫療病床的應用研發出符合醫療安全的特殊需求，不能視之為馬達」；「系爭來貨電動升降機組確為醫院病床用零件，應符合稅則第九四○二節之稅號」云云。惟查：固然上訴人於準備程序中曾表示：「所進口之精密馬達雖也可運用在桌椅的升降、手術台等設備上，只不過稱來貨在設計之初，即是為了醫療使用，所以設計之安全係數要求很高，因此價格較貴，用在其他領域不經濟，至於用在航空器時，則因安全因素無不可能使用塑膠材質」等語。不過，在原審相同案型之另案中（即原審九十年度訴字第二八九三號判決）被上訴人曾檢送與本件相同來貨型錄送我國駐比利時代表處函詢ＷＣＯ（世界關務組織）對稅則分類意見結果，而我國駐比利時代表處於八十八年十一月二十九日以（八八）比利（）字第四一三號函復答稱：「說明：．．．本產品單項進口，非專屬醫療床用，且包含Actuator、Control Box、Handset，應歸列850110 電動輸出未超過37.5W者為宜。另用於航空器引擎者亦然。．．．。」由以上之答覆足知，系爭進口貨物之實物在外觀功能上，無法客觀歸類為醫療領域用品之零件。上訴人上開陳述僅屬使用者主觀之期待，而非實物客觀呈現之單一用途。至於上訴人所稱：「來貨之電動驅動器，不止僅有馬達齒輪而已，還有升降裝置，由此可知其不屬電動駁驅動器」云云，但是以上之升降裝置甚短，如不與其他杆桿連結，根本不具其他用途，而且正因為如此，所以其無法歸入其他任何一個商品領域內之零件中，其道理也在此。以上之法律意見也反映在H.S.註解中文版第一一九五頁之詮釋中（即「馬達即使裝有滑輪、齒輪、齒輪箱或可撓軸以操作手工具者仍列入本節」），所以上訴人提出之國外原廠型錄及報單申報貨品名稱，也不足以支持其在來貨分類上所持法律見解之正確性。至於上訴人所言：「（使用者主觀期待）零件稅率高於成品稅率」，係屬稅率結構問題，核與稅則分類無涉。其餘各項爭點亦均未能針對實物本身在外觀特質立論，僅在上開海關進口稅則之文字用語從事浮面爭執，根本未涉及全案之真正焦點，因此與本件勝負判斷無關，爰不再逐一指駁。本件原處分以
系爭貨物可組合成套，應歸列稅則第八五○一．三一．一九號，無原申報稅則第九四○二．九○．一二號「其他內科、外科、牙科或獸醫用家具之零件」之適用，將之改列進口稅則第八五○一．三一．一九號，按稅率百分之七．五課徵關稅，核無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不合，因將上訴人之訴駁回，經核於法並無違背。上訴意旨略謂：系爭貨物既具有升降裝置，何以仍歸入電動驅動器？且該貨物除馬達外，另有升降裝置，何以仍適用馬達之稅則？原判決未備理由述明；又依海關進口稅則解釋準則準則三（甲）「稅則號別所列具有特殊性者，較僅具一般性者為優先適用」，觀之海關對汽車電動窗之稅則，明確載明電動窗零件組之結構為MOTOR（馬達）十LIFTER（升降裝置），幾乎可稱與系爭貨物相當，而其稅則分類，因其使用之特殊性，主管機關將其歸類於汽車零件之類別，無非即以前述解釋準則之規定定其稅則分類，何以本件同樣馬達加裝升降裝置之結構，卻忽略其功能特質及特殊性。是依上述稅則分類原理可知，系爭電動升降機組係馬達加裝升降零件後，用於醫院電動病床，依H.S.註釋則分歸第八四二六節「多功能機器」與第九四○二節「內外科醫用家具之零件」，再依海關進口稅則解釋準則之規定，於歸列於兩個以上之稅則號別時，其分類應以有特殊性者較僅具一般性者為優先適用，或擇其稅則號別位列最後者為準之規則，則應其分類別歸九四○二節，始符規定云云。經查，原判決以系爭貨物之升降裝置甚短，如不與其他杆桿連結，根本不具其他用途，無法歸入其他任何一個商品領域內之零件中，此有H.S.註解中文版第一一九五頁之詮釋可資參照。又在H.S.註解中文版，針對第十六類之商品分類時，特別在總則項下（Ⅱ）零件（類註２）中明定：「上述規定不適用於零件其本身已構成歸入本類之某一節者（第八四八五及八五四八節除外）；此等零件即使係專作另一特定機器之零件之用者，亦歸屬於其本身應歸屬之節。尤以下列為然：．．．⑻第八五○一節之電氣馬達」；另H.S.註解中文版第一一九五頁之詮釋及世界關務組織對系爭貨物之稅則分類，於均歸列稅則號別第八五○一．三一．一九號，詳如前述。又查海關進口稅則貨品之分類，係依稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，上訴人所提英文貨名：JETTA POWER WINDOW KIDS ，其關鍵用語：+JETTA + POWER + WINDOW ，中文貨名：汽車電動窗，核與系爭貨物第一、二、三項為電氣馬達驅動器、第四、五項為控制設備操作器、第六項為轉接器可組合成套之情形不同，自無從比擬參照。上訴論旨，仍執陳詞，就原審認定事實及適用法律之職權行使，任意指摘原判決有不備理由及不適用法規之違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十二 年 八 月 七 日 最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十二 年 八 月 八 日
, 台灣公司情報網