臺灣高等法院刑事判決 九十年度上更(二)字第四三六號
上 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被 告 辛○○
選任辯護人 吳慶隆律師
被 告 丑○○
右上訴人因被告偽造文書等案件，不服臺灣板橋地方法院八十四年度訴字第七０八號
，中華民國八十五年三月十九日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署八
十三年度偵續字第一九三號），提起上訴，經判決後，由最高法院第二次發回更審，
本院判決如左：
主 文
原判決關於丑○○部分撤銷。
丑○○公訴不受理。
其他上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：被告丑○○係設於台北縣板橋市○○路○段四十六巷六之一號二 樓豪成營造有限公司（下稱豪成公司）之負責人，被告辛○○係設於台北縣土城 市○○街四號二樓宏曛實業有限公司（下稱宏曛公司）之負責人，均為納稅義務 人，於民國（下同）八十一年一月間辦理各該公司之八十年度營利事業所得稅結 算申報時，丑○○明知丙○○於八十年間並未在其公司工作、領取工資，竟基於 使該公司逃漏稅捐之故意，囑由己○○（另簽分偵辦）覓具丙○○為納稅人頭， 虛報丙○○於八十年間領取薪資新台幣（下同）二十萬元；辛○○亦明知丙○○ 、辰○○（另簽分偵辦）於八十年間未在其公司工作、領取工資，竟基於使該公 司逃漏稅捐之故意，囑由辰○○覓具丙○○、辰○○為納稅人頭，虛報林、葉二 人於八十年間各領取薪資三十萬元、四十萬元；丑○○、辛○○並偽刻丙○○印 章且蓋其印文於員工工資表內，以此不實事項登載於業務上作成之所得稅扣繳憑 單，虛列各該公司之業務支出，持向稅捐稽徵機關申報八十年度營利事業所得稅 ，以此不正當方法逃漏營利事業所得稅，均足生損害於政府之稅收及稅務課徵之 正確性與丙○○之稅負。因認被告丑○○、辛○○均涉有刑法第二百十六條、第 二百十條、第二百十五條及稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪嫌云 云。
二、被告辛○○無罪部分：
(一)按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定其犯罪事實，又不能證明被告犯罪 者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條第二項及第三百零一條第一 項分別定有明文。而刑事訴訟法上所謂認定犯罪事實之證據，係指足以認定被告 確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得 採為斷罪資料，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制 之方法，以為裁判之基礎（參照最高法院二十九年上字第三一０五號、四十年台 上字第八六號及三十年上字第八一六號判例）；至稅捐稽徵法第四十一條係結果 犯，並無處罰未遂犯之規定，納稅義務人故意以詐術或其他不正當方法之手段， 為逃漏稅捐之方法，並因而造成逃漏稅捐之結果，始屬相當（參照最高法院七十
六年度台上字第六三００號判決）；而刑法第二百十六條、第二百十五條之行使 業務上登載不實文書罪之成立，亦須以行為人明知為不實之事項，登載於其業務 上作成之文書，而仍加以行使為要件。
(二)查本件公訴人據以認定被告辛○○涉有右述偽造文書等罪嫌，無非係以告訴人丙 ○○之指述，及證人陳發、吳裕能於另案即台灣板橋地方法院檢察署八十二年度 偵字第一五一八四號及八十三年度偵字第二０六九六號案件偵查中證稱辰○○並 未承包工程，其為納稅人頭，專為營造業覓具納稅人頭之證言云云，暨告訴人丙 ○○提出各類所得扣繳憑單影本、證明書影本及執業證明影本各一紙在卷等為其 論據。訊據被告辛○○矢口否認有何公訴人指訴之犯行，並辯稱宏曛公司係伊與 午○○合夥經營，從事大樓鋼筋之工程，由公司直接找工人來作，並沒有將工程 轉包，所以都是以工資的名義支付款項，而伊係負責管理公司部分，工地則由午 ○○負責，由午○○找工人來工地工作，伊並不知道丙○○、辰○○有無在工地 工作，而工資也是伊交由午○○負責發放，午○○則持相關單據予公司，公司才 據以開立扣繳憑單及報稅，並無逃漏稅捐及偽造文書等語。(三)經查告訴人丙○○於八十年間，並未在被告辛○○經營之宏曛公司工作及領取工 資，業據丙○○於偵查中及本院本審調查時指述在卷，並提出證明書及執業登記 證影本為證，而該丙○○之國民
之用乙情，並據證人辰○○於本院本審調查時證述在卷（見本院上更（二）卷（ 一）第一五二頁），惟依被告辛○○所述與其合夥經營宏曛公司之證人午○○於 原審法院審理時證稱：八十年間伊與辛○○合夥開設宏曛公司，由伊負責工地部 分，工資係由辛○○交予伊再轉發給工人，辰○○是工頭，領錢時工人必須提出 院前審調查時亦為相同之證述（見本院上更（一）卷八十七年六月十七日訊問筆 錄），至證人午○○嗣於本院本審九十年六月二十六日調查時雖改稱伊並無與辛 ○○合夥經營宏曛公司，只是與他一起包工程，利潤對分，事實上伊只是工頭而 已，且伊不認識辰○○、丙○○云云（見本院上更（二）卷（一）第六一頁、第 六二頁），然證人午○○於本院本審九十二年八月一日調查時到庭復證稱伊有與 辛○○一起經營宏曛公司，由辛○○負責公司之管理，而由伊負責工地、找工人 及管理工人等語，而查宏曛公司經稅捐機關以其虛報丙○○、辰○○二人之薪資 所得，涉有逃漏營利事業所得稅，因認涉有違反稅捐稽徵法及偽造文書等罪嫌， 是證人午○○上揭否認有與辛○○合夥經營宏曛公司並負責工地事宜無非為圖解 免其因而可能所涉刑責，自應以其上揭所述與被告辛○○合夥經營宏曛公司，並 由其負責工地事實及發放工資等情，較符事實，而被告辛○○所辯與午○○合夥 經營宏曛公司，並由其負責公司管理，而由午○○負責工地部分，找工人並發放 工資等情，尚非無據，則證人午○○既負責宏曛公司所承包工程之工地事宜，並 負責發放工人之工資，而於工人領錢時必須提出 此被告辛○○又有何必要偽造工人之印章，公訴人所指被告辛○○為公司負責人 有偽刻告訴人丙○○之印章，並蓋用於工資表，再以此不實之情事登載於業務上 作成之所得稅扣繳憑單之上，持向稅捐機關申報營利事業所得稅之犯行，並無積 極證據足資證明。茲被告辛○○依證人午○○所呈報之工資表支付工資，此據證 人午○○於原審法院審理時及本院調查、審理時證述在卷，證人辰○○並於向宏
曛公司領取工資時出具領款證明及切結書，有該領款證明及切結書附卷可參，而 查宏曛公司所承包工程之工地事宜既係由午○○負責，並由午○○負責找工人承 作工程，則被告辛○○既非實際僱用工人者，事實上實無法審核工資表上所列之 工人是否實在，至公訴人雖以證人陳發、吳裕能於另案偵查中證述辰○○係納稅 人頭並專為營造業覓具納稅人頭云云，採為被告辛○○涉有上開逃漏稅捐及偽造 文書犯行之依據，而證人辰○○固曾於八十年十二月四日在台北縣中和市○○路 二八０巷三弄六號仁發土木包工業，以虛報薪資一萬元給付三百元之代價，出售 自己及曾羅慶、丙○○之
橋地方法院八十二年度訴字第二五五三號判處罪行，有該刑事判決書在卷可考（ 見八十三年度偵字第一七六一三號卷第四四頁背面），然查陳發及吳裕能於該案 偵審中均未指述被告辛○○經營宏曛公司是否有逃漏稅捐之犯行抑或與辰○○有 共謀逃漏稅捐之情事，業據原審法院調閱台灣板橋地方法院檢察署八十三年偵字 第二０九六九號及原審法院八十四年度訴字第一四０八號卷宗屬實，有各該訊問 筆錄及原審法院八十四年訴字第一四０八及二三三七號判決影本在卷可按，即使 辰○○確如吳裕能、陳發所述專為營造業覓具納稅人頭，尚難據此推定曾發包予 辰○○之宏曛公司必定有虛偽開立扣繳憑單而逃漏稅捐﹔至證人辰○○於本院本 審九十年十二月十七日調查時雖證稱辛○○叫伊買 ，伊就將買來之人頭
惟此為被告辛○○所否認，且證人辰○○嗣於本院本審九十一年三月二十七日調 查時改稱不認識辛○○，當時是工地的人找伊買申報用的 價三千元，而卷附之切結書是工頭拿給伊簽的，不是辛○○叫伊簽的等語，況查 宏曛公司之工地事宜係由午○○負責，並由午○○負責製作工資表及發放工資， 則該宏曛公司承包之工程若有以人頭充為虛報工資（含實際工作者與領取工資名 義者不同），亦屬證人午○○是否按實際製作工資表之問題，被告辛○○依午○ ○製作之工資表支付工資款予午○○，被告辛○○實無必要委由辰○○尋覓納稅 人頭，證人辰○○上揭所述係被告辛○○委其購買納稅人頭以供宏曛公司虛報工 資乙情，顯非屬實。至被告辛○○於本院本審調查時雖供承辰○○所簽立之切結 書上之筆跡係其所為，然查被告辛○○與午○○合夥經營宏曛公司，而由午○○ 負責工地事宜，並應由午○○依實際僱用之工人及工資製作工資表，據以向被告 辛○○請領工資，而依證人午○○於本院本審調查時證稱伊並不認識字等語，因 而於證人午○○向被告辛○○請領工資款時，由被告辛○○代為書立切結書交由 證人午○○以便轉交代為領取工資之證人辰○○簽署，並資為宏曛公司支付工資 之憑據，實符常情，尚難以該證人辰○○所簽署之切結書，其內容係被告辛○○ 所書立，即遽認被告辛○○應負業務上登載不實及逃漏稅捐之罪責。而查證人午 ○○既負責宏曛公司承包大樓鋼筋工程之工地事宜，則該工地之工程究如何進行 ，悉由證人午○○負責處理，被告辛○○僅係依證人午○○請領之項目支付款項 ，而依證人辰○○於本院本審調查時證稱其為宏曛公司工地之工頭等語（見本院 上更（二）卷第四五頁），而證人午○○於本院本審調查時證稱工人都是伊叫來 的，因伊本身就有一批金門籍工人跟伊在作，如果工人不夠伊就再僱用其他工人 等語（見本院上更（二）卷（二）第九七頁），是證人午○○係實際僱用工人在
工地現場施作工程，並非將工程轉包予他人承作，因而午○○以支付工人工資而 向被告辛○○請領款項，暨被告辛○○據以支付工人工資款予午○○以轉發工人 ，實無將工程款虛列為工資之情事，而依上所述，被告辛○○既實際無法審查工 資表上所列之工人是否實在，其依負責工地事宜之證人午○○請領之工資款支付 工資，亦不知證人午○○所提出之工資款有何不實，被告辛○○依所其支付工資 之情形，據以登載於扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，並持以行使報稅， 亦無逃漏稅捐及行使業務上登載不實之犯罪故意可言﹔且稅捐稽徵法第四十七條 第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮於其應處徒 刑範圍，轉嫁於公司之負責人，於此情形而受罰之公司負責人，乃屬「代罰」， 查被告辛○○雖係宏曛公司負責人，惟其本身既非逃漏稅捐之納稅義務人，且無 為公司以不正當方法逃漏稅捐及行使業務上登載不實之犯罪故意，已如前述，亦 無行為時商業會計法第六十六條第一款（修正為第七十一條第一款）之商業負責 人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為，是本件並無何積 極證據足資證明被告辛○○有公訴人指訴之犯行，被告辛○○上揭所辯，應堪採 信，原審因而以不能證明被告辛○○犯罪，而為被告辛○○無罪之諭知，經核並 無不合，檢察官上訴意旨以宏曛公司之工程係轉包予辰○○，其付款之方式係以 工程進度為領款依據，足見雙方間就工程之承包行為係屬承攬契約，亦即由辰○ ○所僱用工人施作或再轉包，而實際至宏曛公司工地從事工程之工人並未受僱於 宏曛公司。就稅務憑證而言，承包工程應以工程款之方式給付，再由承包工程者 開立發票以資為憑證，惟辰○○竟持工人之
之名義向宏曛公司請領工程款，而宏曛公司明知其工程係轉包予工頭，卻仍制作 未曾受僱予該公司工人之不實扣繳憑單及在營利事業所得稅結算申報書上增列薪 資支出及僱工人員，以減低營業成本欄之數額，足使稅捐機關對於宏曛公司之僱 用人數有誤認，而認被告辛○○將辰○○所交付未曾受僱於宏曛公司之工人薪資 請領資料，登載於其業務上所掌營利事業所得稅結算申報書及扣繳憑單，並向稅 捐稽徵機關申報稅捐，足生損害於丙○○等人及稅捐機關對於公司營利事業所得 稅結算申報書認識之正確性，應負刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務 上登載不實文書罪責，而指摘原審判決被告辛○○無罪係屬不當，求予撤銷改判 ，惟此依前所述，檢察官上訴顯難認有理由，應予駁回。四、被告丑○○公訴不受理部分：按被告死亡者，應諭知不受理之判決，刑事訴訟法 第三百零三條第五款定有明文。經查被告丑○○業於九十一年十月十二日上午八 時五十六分死亡，此有財團法人新光吳火獅紀念醫院九十一年十月十二日出具之 死亡證明書乙紙在卷可稽（見本院上更（二）卷（二）第一六０頁），則被告丑 ○○於本院本審審理中死亡，依上開法條規定，自應由本院將原判決關於被告丑 ○○部分撤銷，而為不受理之諭知。
五、至宏曛公司分別填報林偕山、楊文靜、林天來、詹番江、許文雄、吳文禮、戌○ ○、甲○○、翁麗雲、戊○○、乙○○、巳○○、子○○、寅○○、酉○○、何 莊緞、丁○○、陳漢、徐羅義、癸○○、林錦和、丙○○、未○○、卯○○、壬 ○○、季正發、巳○○、丙○○、申○○、庚○○、壬○○及寅○○等人八十年 度薪資所得各二十萬元、三十萬元不等（見台灣板橋地方法院檢察署八十五年度
偵字第一一五四○號卷、八十三年度偵字第一七六一三號卷、八十四年度偵字第 二一二七七號卷、第五五五七號卷、第一○八○六號卷、台灣台北地方法院檢察 署八十四年度偵字第八七五五號卷及台灣花蓮地方法院檢察署八十二年度偵字第 四一○七號卷），是否虛報而涉有逃漏稅捐及行使業務登載不實等罪嫌，因被告 辛○○經原審判決無罪，本院駁回檢察官之上訴，自無從併予審理，應由檢察官 另行偵辦，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十八條、第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第三百零三條第五款，判決如主文。
本案經檢察官施慶堂到庭執行職務。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十二 日 臺灣高等法院刑事第三庭
審判長法 官 張 連 財
法 官 林 明 俊
法 官 張 傳 栗
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。 書記官 秦 慧 榮
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十五 日
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