臺灣板橋地方法院刑事判決 九十一年度訴字第五六四號
公 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被 告 丙○○
丁○○
右列被告因稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（九十年度偵字第一八
○六五號），本院板橋簡易庭認為有刑事訴訟法第四百五十二條之事由而移
本院判決如左：
主 文
丙○○公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又共同商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以參佰元折算壹日。緩刑參年。
丁○○共同幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又共同商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以參佰元折算壹日。緩刑參年。
事 實
一、丙○○（聲請簡易判決處刑書均誤為張宜芬）係址設臺北縣板橋市○○路○段一 ○一號八樓格蕾絲開發設計有限公司（下稱格蕾絲公司）之負責人（聲請簡易判 決處刑書誤認丙○○為納稅義務人），為公司法所規定之公司負責人，其與任職 同公司負責薪資發放之丁○○、原與丁○○為男女朋友之乙○○（未據起訴）三 人，均明知乙○○於民國八十九年四月至十二月間並未任職於格蕾絲公司，亦未 支領任何薪資。丙○○竟基於為納稅義務人格蕾絲公司以不正當方法逃漏稅捐之 犯意，而丁○○、乙○○二人共同基於幫助格蕾絲公司逃漏稅捐之犯意聯絡，三 人謀議後，共同基於行使業務上登載不實文書之犯意，於九十年一月間申報所得 稅前，推由丙○○將乙○○任職於格蕾絲公司，向格蕾絲公司領取九個月薪資總 額新臺幣（下同）十四萬二千五百六十元之相關資料，傳真至台北市○○街之記 帳業者甲○○會計事務所處，由不知情之甲○○，據此填載於丙○○職務上製作 之乙○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單，而偽造完成表示乙○○於該課稅年度領取 薪資總額用意證明之文書，嗣後並據以將上開不實之薪資金額列為該公司之薪資 成本，並以乙○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報聯為附件之一部分，於九十年 一月三十一日向財政部台灣省北區國稅局申報營利事業所得稅而行使之，足生損 害於稅捐機關對於課徵稅捐之正確性，並因格蕾絲公司已按擴大書審純益率辦理 結算申報，因此短漏報營利所得九萬四千四百九十四元，逃漏稅捐二萬三千六百 二十三元。嗣因乙○○與丁○○感情生變，遂於九十年七月二日向財政部台灣省 北區國稅局檢舉格蕾絲公司涉嫌逃漏稅，因財政部台灣省北區國稅局發函查帳，
丙○○、丁○○另基於填製不實會計憑證之犯意聯絡，於同年七月間遂再要求不 知情之甲○○，依前揭與乙○○之協議補作薪資簽領清冊，以明知為不實之事項 ，而填製會計憑證，並持交財政部台灣省北區國稅局。二、案經乙○○訴由臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查後聲請以簡易判決處刑。 理 由
一、訊據被告丙○○、丁○○就右揭行使業務上登載不實文書、逃漏稅捐及填製不實 會計憑證之犯罪事實均坦承不諱，與告訴人乙○○所稱並未任職於格蕾絲公司並 領取薪資（九十一年四月十二日訊問筆錄）、證人甲○○證稱：薪資簽領清冊係 國稅局要查帳時才補做等情（九十二年七月二十二日訊問筆錄）均互核相符，另 有卷附之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、乙○○之勞工保險卡、健保卡、格蕾絲公 司執照、營利事業登記證、薪資表、本院依職權調查之財政部台灣省北區國稅局 台北縣分局覆函所示被告逃漏稅額、格蕾絲公司八十九年度營利事業所得稅結算 申報書八十九年綜合所得稅給付清單、格蕾絲公司八十九年度營利事業所得稅結 算申報書、財政部台灣省北區國稅局中和稽徵所覆函及所附乙○○八十八、八十 九年度綜合所得稅結算申報書、各類扣繳憑單在卷足稽。公訴意旨雖於證據並所 犯法條欄記載被告二人係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪 ，並稱被告二人另有偽造印章之行為，似另以：被告丁○○、丙○○係偽刻乙○ ○印章，偽造某種私文書後復持以行使，藉以虛報乙○○薪資所得，並認為被告 二人就此部分犯行亦屬坦承不諱云云，然公訴意旨於聲請簡易判決處刑書之犯罪 事實欄並未記載被告二人有何前開偽造某種私文書、行使偽造私文書之構成要件 行為，就乙○○是否同意被告二人使用其名義等節，亦置而未論，難以確認所指 被告犯罪事實之範圍，且未認定乙○○是否為本件共犯，顯屬疏漏。訊據被告二 人則堅決否認有何偽刻印章、偽造私文書之犯行，辯稱：本件實係經告訴人乙○ ○之同意，乃以乙○○名義虛報薪資所得等語。經查： ⑴被告二人自警訊、偵查中均迭以前情為辯（偵查卷第十八頁、第二十三頁、第四 十二頁訊問筆錄、第四十三頁所附答辯狀），檢察官就此對被告二人有利之事證 竟均未查證，率而就被告二人有偽造印章、偽造某種私文書犯行均予起訴，更違 背事實，記載被告二人就此部分亦自白犯行，實嫌不當。 ⑵告訴人乙○○陳稱：系爭虛偽登載之扣繳憑單「是丁○○到我家的時候，將扣繳 憑單遺留在我家剛好被我發現，是在報稅期間九十年二、三月的時候，丁○○到 我家去玩，我是到九十年六月的時候我才去向國稅局查詢，正確的時間我忘記了 ，應該是九十年二月左右在我家發現扣繳憑單的」，並稱：「我們（指被告丁○ ○）是在八十八年十月三十一日分手的，只是丁○○後來偶而還會到我家去住， 我不能限制她的自由」，「我認為與丁○○分手後的交往是屬於藕斷絲連，與本 案並無關係」（九十一年四月十二日訊問筆錄），「是在九十年二月份報綜合所 得稅前在我家裡面發現我名義的扣繳憑單，我認為就是丁○○冒用我的名義來填 具的扣繳憑單」，「（為何到九十年七月份才檢舉？）是我詢問稅捐機關之後， 知道如果要繳稅的話，就要先檢舉，可以延遲繳納，如果不需要繳稅的話，就要 提早申報後檢舉，所以我就選擇九十年三月一日提早報稅，五月二十八日退稅， 退完稅之後在六月二十五日填具更正的申請書給稅務機關，稅務機關就進入稅務
查核的流程」，復稱：「（是如何知道要檢舉本案？）我是打電話請教國稅局單 位的人有這樣的事情，但是我忘記我當時是打哪支電話，哪個機關，問哪個人」 ，「（九十年六月二十五日之前？）九十年二月份的時候我是問國稅局如何辦理 ，六月份是因為要填寫申請書，所以才又打電話問國稅局」，「（九十年三月一 日到七月二日檢舉前）當時我父親病重，我有在照顧我父親」（九十一年八月二 十三日訊問筆錄）。依告訴人就與被告丁○○分手之時間，與被告丁○○所稱： 「我們是在八十八年十月才認識的，而在九十年五月的時候分手的，如果我是偶 而到乙○○的家裡玩，不會將這麼重要的東西遺留在他家，可以問大樓管理員， 我是不是偶而才去乙○○的家中」等情（九十一年四月十二日訊問筆錄），所述 顯然出入甚大，另經本院依職權函詢財政部台灣省北區國稅局中和稽徵所，亦覆 稱：該所並未通知乙○○補繳八十九年度綜合所得稅，亦無發現異常等情，可見 告訴人係自行察覺被告二人以其名義報稅之事。爰不論被告丁○○於格蕾絲公司 報稅後，前往告訴人家中遊玩居住，何以需攜帶並「遺留」系爭扣繳憑單，而遭 告訴人「發現」；衡情女子前往男子住處過夜，即令屬「個人自由」，仍顯見情 誼深厚，縱屬「藕斷絲連」，告訴人既屢次陳稱與被告二人並無怨隙（偵查卷第 六頁、第十三、十四頁），並可聯絡（偵查卷第十四頁），既非無從聯繫，發現 有異時亦應先向被告二人查證、質疑，以謀補救或更正，告訴人竟捨此不為，逕 予報稅，近半年後方為舉發，將被告二人繩之以法，復無從說明於發現當初係經 何單位指導，而為此種處理方式，凡此所述均顯異於人情之常，從而其所稱印章 係遭盜刻冒用、就被告二人報稅之事均不知情等節，委實難以置信。本院為求慎 重，再徵得告訴人及被告二人同意而由法務部調查局實施測謊，鑑定結果就「乙 ○○稱：（一）丁○○未曾交付其扣繳憑單；（二）其未曾交付丁○○印章；（ 三）其未曾於格蕾絲幫忙。上述問題均呈情緒波動之反應，研判有說謊。丁○○ 稱：（一）其曾將扣繳憑單交付乙○○；（二）乙○○曾交付其印章；（三）報 稅事曾與乙○○商議。上述問題經測試無情緒波動反應，研判未說謊。丙○○稱 ：（一）其未曾私刻乙○○印章；（二）乙○○曾於格蕾絲幫忙；（三）報稅事 係乙○○提議。上述問題經測試無情緒波動反應，研判未說謊。」與前揭被告二 人所辯情節及查證結果均為相符，有法務部調查局測謊報告書在卷可佐。足認本 件被告二人所辯係經告訴人乙○○之同意，乃以乙○○名義虛報薪資所得等節， 應屬實在。則本件告訴人乙○○既與被告二人實有犯意聯絡及行為分擔，應屬行 使業務上登載不實文書及幫助逃漏稅捐之共同正犯，已屬灼然。是被告二人於嗣 後補作薪資簽領表時，持留存之乙○○印章蓋用其上，亦應認係基於乙○○事前 之授權所為，附此敘明。
綜據前述，足認被告二人前揭自白與事實相符，堪予採信。本件事證明確，被告 犯行已堪認定，自應依法論科。
二、按營利事業填報之扣繳憑單係附隨其業務而為制作，屬於業務上所作成之文書， 其實質內容如有不實而足生損害於公眾或他人，即已符合犯業務上文書登載不實 之要件（參照最高法院七十年第九次刑事庭會議決議）。又薪資簽領清冊係為證 明薪資發放而填製之會計憑證，為商業會計法第十五條所規定之原始憑證，自屬 商業會計憑證（最高法院八十九年度台上字第五八三一號判決參照），被告丙○
○身為商業負責人，以前述明知為不實之事項使不知情之受託記帳人員據以填製 於業務上所作成之薪資簽領清冊，以上行為業已觸犯商業會計法第七十一條第一 款之罪（商業會計憑證之本質，仍為商人在業務上所作成之文書，商業會計法第 七十一條第一款就填製不實憑證既有特別規定，且處罰重於刑法上業務上文書登 載不實或其行使行為，依據特別法優於普通法之原則，不再論以刑法第二百十六 條、第二百十五條之罪名），次按稅捐稽徵法第四十七條第一款所定公司法規定 之公司負責人應受處罰，係自同法第四十一條轉嫁而來，非因身分成立之罪，此 一處罰主體專指公司法規定之公司負責人而言，若非負責人，即非轉嫁之對象， 其縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第四十三條第一項之幫 助犯（參照最高法院七十五年度台上字第六一八三號、八十二年度台上字第四○ 九八號判決）。復按公司為法人，公司之負責人為自然人，二者在法律上並非同 一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為應由公司負責。故公 司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因繳納義務人為公司，其所觸犯稅捐稽 徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司 事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款 將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條 款而適用徒刑之處罰乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。又刑 法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪 ，始克相當。亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、 或原因與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為為納稅義務人之公司以不 正當方法逃漏稅捐，該負責人既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅 依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主 體所犯其他刑法第二百十六條、第二百十五條、填製不實會計憑證等罪之間，不 具牽連犯關係（參照最高法院八十八年台非字第一四九號、第二八九號、八十九 年度台非字第八號判決）。核被告丙○○所為，係違反商業會計法第七十一條第 一款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十七條第一款之罪，而應依同法第 四十一條論科，及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪 。公訴意旨雖認被告丙○○係犯稅捐稽徵法第四十一條之罪，然該條係處罰納稅 義務人格蕾絲公司，而非被告個人，公訴人既於起訴事實敘明被告係公司負責人 ，未引用同法第四十七條，就此所引起訴法條即有誤解，應予補充更正。另核被 告丁○○所為，係違反商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪、稅 捐稽徵法第四十三條之幫助逃漏稅捐罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行 使業務登載不實文書罪。公訴意旨雖認被告丁○○亦係犯稅捐稽徵法第四十一條 之罪，然依前揭說明，本件公司負責人既為丙○○，被告丁○○即非轉嫁處罰之 對象，其縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第四十三條第一 項之幫助犯，是公訴意旨就被告丁○○部分所引起訴法條亦有未洽，惟起訴事實 同一，爰依法變更起訴法條。被告丁○○就幫助逃漏稅捐罪與乙○○、被告丙○ ○、丁○○就填製不實會計憑證罪、被告丙○○、丁○○與乙○○就行使業務上 登載不實文書罪間，均有犯意聯絡及行為分擔，且被告丁○○雖無製作薪資簽領 清冊之身分，惟其與公司負責人被告丙○○共同實施登載不實之行為，依刑法第
三十一條第一項之規定，仍均應以共同正犯論。被告二人利用不知情之甲○○， 完成業務上登載不實之文書及填製不實會計憑證，為間接正犯。被告二人先實施 業務上文書登載不實行為後，復加以行使，其所為業務上文書登載不實之低度行 為，應為行使之高度行為所吸收，應不另論罪。被告丙○○所犯填製不實會計憑 證罪、稅捐稽徵法第四十七條第一款之罪，及行使業務登載不實文書罪、被告丁 ○○所犯填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐罪及行使業務登載不實文書罪，均 犯意不同，行為互殊，應予分論併罰。公訴意旨認為被告二人前揭三項罪名間， 有方法、結果之牽連關係云云，亦屬誤解。公訴意旨雖於證據並所犯法條欄漏載 被告二人有業務上登載不實犯行，惟既於犯罪事實欄記載被告二人有登載乙○○ 之各類所得扣繳暨免扣繳憑單之事實，應認業已起訴，又公訴意旨漏論被告二人 填製不實之乙○○薪資簽領表之會計憑證犯行，惟於起訴書犯罪事實欄所指：「 將上開不實之薪資金額‧‧‧列為薪資成本，而製作不實之支出帳冊」，雖未明 確說明所指「支出帳冊」為何，亦毫無舉證論述，然公訴意旨既於證據欄列載「 薪資表」（實即為嗣後補作之薪資簽領清冊），應可認定即為公訴意旨所指之支 出帳冊，而認被告二人此部分犯行業據起訴，本院均應併予審論，附此敘明。爰 分別審酌被告丙○○、丁○○經營公司，竟欲以假造文件逃漏稅捐，危害國家稅 收及經濟秩序，應予非難，兼衡二人於犯後坦承犯行，表示悔意，而所逃漏之稅 額不大，情節尚輕，並持續補繳積欠稅款等一切情狀，分別量處如主文所示之刑 ，並均諭知易科罰金之折算標準，以示警懲。末查被告二人前未曾受有期徒刑以 上刑之宣告，有台灣高等法院被告全國前案紀錄表在卷可稽，因一時短於思慮觸 犯本罪，經此刑之教訓當知所警惕，信無再犯之虞，本院認前開對其等宣告之刑 以暫不執行為當，爰各宣告緩刑三年，以啟自新。三、公訴意旨雖另以，被告二人所為均係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽 造私文書罪，又被告二人虛報乙○○薪資，而「登載於乙○○之各類所得扣繳暨 免扣繳憑單」、「據以製作該格蕾絲公司之八十九年度各類所得資料申報書」， 係違反商業會計法第七十一條第一項第一款等罪嫌云云。惟查，被告二人既已經 乙○○之同意而使用乙○○名義藉以報稅，並由乙○○交給印章備用，業經認定 如前，自無構成偽造私文書罪之餘地。又按商業會計法之商業會計憑證，分為原 始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所 根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之 憑證而言，此觀諸商業會計法第十五條之規定自明。惟所得稅扣繳義務人依所得 稅法第八十九條第三項或同法第九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨 在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。就營利事業所得稅核課 而言，依營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定，薪資支出之原始憑 證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清 冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之 清單予以認定。則員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代 為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非 造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據 之憑證，自難認屬商業會計法第十五條第一款所規定之商業會計憑證，最高法院
九十一年度台上字第一八二八號判決可資參照。次按刑法第二百十五條所謂業務 上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務 上作成之文書而言。公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納 稅之義務，並非業務行為。最高法院八十四年度台上字第五九九九號判決可資參 照。準此，公訴意旨所指被告二人填載乙○○之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並 未構成商業會計法第七十一條第一款之填製不實憑證罪，公訴意旨此部分含混籠 統，均顯有誤解，此外復查無其他積極證據，足資證明被告二人有公訴意旨所指 之此部分犯行，則被告被訴之前揭行使偽造私文書、違反商業會計法犯行尚屬不 能證明，本應為無罪之諭知，惟公訴意旨認此部分與前揭論罪部分，有牽連犯之 裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。四、本件告訴人乙○○實為共同正犯，業經認定如前，又明知已授權被告二人使用其 名義為領取薪資之登載，竟對被告二人提出偽造文書之告訴（偵查卷第五頁）， 所涉幫助逃漏稅捐罪、行使業務登載不實文書罪及誣告罪嫌，既均未經起訴，本 院無從審究，自應由檢察官另行偵辦，併此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十二條、第二百九十九條第一項前段、第三百條，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條、第四十三條第一項，商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第五十一條第五款、第四十一條第一項前段、第二項、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。本案經檢察官陳炎辰到庭執行職務。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十八 日
臺灣板橋地方法院刑事第十五庭
法 官 王 偉 光
右正本證明與原本無異
如不服本判決應於送達後十日內向本院提出上訴狀 書記官 陳 怡 君
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十八 日
附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第四十一條
(逃漏稅捐之處罰)
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條
(法人或非法人團體負責人之刑責)
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。
稅捐稽徵法第四十三條
(教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰)
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
商業會計法第七十一條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數 者。
四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。中華民國刑法第二百一十六條
(行使偽造變造或登載不實之文書罪)
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第二百一十五條
(業務上文書登載不實罪)
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
, 台灣公司情報網