臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第三六七一號
原 告 甲○○原名：
訴訟代理人 顏文正律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
丙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十七日台財訴
字第○九一○○一三二○八號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政
訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
事實概要︰緣原告係戴繼良代書事務所之負責人，民國（下同）八十三年度綜合所 得稅結算申報案，自行申報執行業務所得為新台幣（下同）一、三七○、○七九元 ，經被告調帳查核，核定其執行業務所得為六、○四二、六六八元，併課其當年度 綜合所得總額為六、○四八、一○二元，淨額為五、九四一、六六八元，原告不服 ，主張經其向地政事務所申請查閱土地登記申請表，並與收入歸戶清單上之委託人 相核對後，其中屬於林清中代書事務所及蕭添財代書事務所所承辦之案件竟歸入其 收入中重複計算，請予重新查核，申請復查，經被告以九十一年一月四日北區國稅 法字第○九一○○○○三三八號復查決定維持原核定，提起訴願，亦遭駁回，原告 仍表不服，乃向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張其僅為林清中、蕭添財之複代理人，就複代理案件未收取費用，被告未正 視正代理人已申報所得資料，即逕行臆測核定原告之執行業務所得，併課原告當年 度綜合所得總額，顯有違法，是否可採？
㈠原告主張：
⒈依執行業務所得查核辦法第三條規定，執行業務所得之計算，除本辦法另有規 定，以收付實現為原則。是本件業務收入之核課，係應依委託人於受委託人完 成受委託事項時，究係實際支付予正代理人或複代理人而定（此為被告及財政 部訴願決定所持見解）。查原告僅為複代理人，而正代理人之林清中、蕭添財 ，經被告函詢後，於九十年五月十五日函復被告謂有關重複之案件，已於當年 度辦理申報，且是無償委託原告之代書事務所送件，並無支付原告任何報酬等 語，亦即林清中及蕭添財已承認其所承辦之本件有爭議之案件，已收取服務費 用，且未支付分文予原告，則依實質課稅原則，被告應查核之對象為林清中及
蕭添財，而非原告，是原處分、復查決定及訴願決定，均未正視林清中、蕭添 財自承已收取費用乙節，其自已違實質課稅之租稅法原則，應予撤銷。 ⒉林清中、蕭添財復均表明其已於八十四年之申報期間申報八十三年之綜合所得 稅時，已將本件有爭議之案件依法申報在案。經向林清中、蕭添財請求影印其 申報資料，查林清中申報八十三年之執行業務收入為二、三三八、八○○元， 扣除必要費用及成本後，其所得額為一、一七八、五五九元，蕭添財申報八十 三年之執行業務收入二、○八二、二五○元，扣除必要費用及成本後，其所得 額為六三五、九八六元。經再整理林清中為正代理人，原告為複代理人之案件 ，依收費標準金額核計共為一、九八一、四五○元、蕭添財為正式代理人部分 則為一、七一二、一○○元，而其申報之金額分別為二、三三八、八○○元、 二、○八二、二五○元，均比證物三、四之金額為大，足見其二人稱已於當年 度辦理申報，自屬有據，被告均未詳為調閱林清中及蕭添財之申報資料，即遽 為論斷林清中代書、蕭添財代書之陳述不可信，而自行核定原告之執行業務所 得，及併課原告之當年度綜合所得總額，其處分顯有違證據法則。 ⒊在律師界、代書界互為複代理人之情形，極其普遍，一般也均未收取任何費用 ，本件所指辦理案件之正代理人既稱未給付費用予複代理人，則被告主張複代 理人有收取報酬，自應就此項事實負舉證責任，最高行政法院（八十九年七月 一日改制前為行政法院）三十六年判字第十六號判例參照。又原告對自己主張 之事實，已盡證明之責任，被告如主張其抗辯不實，並提反對之主張者，就該 反對事實應負舉證責任，最高行政法院七十三年判字第一六八○號判決參照。 本件原告已證明無就複代理之案件收取費用，而被告主張原告有收取，自應由 被告負舉證責任。查被告固有以抽樣方式向委託人江家傳、曾百然、李逸軒、 陳增祥、簡正雄、周春桃、李秀春、簡耀樟、蕭美寧、曾素珠、王鳳嬌、林瑞 節、宏全建設股份有限公司函詢，除宏全建設股份有限公司（下稱宏全公司） 回覆稱有支付委託費，但事隔久遠，無法確知支付對象外，餘均未函覆當年度 未將該委託案件委託原告之事務所辦理，惟上開函詢所得結果，亦無法證明原 告有收取服務費情事，俱見被告並未舉證證明其主張為真，而僅以臆測之詞即 為認定，則被告之核定執行業務所得為六、○四二、六六八元，併課當年度綜 合所得總額為六、○四八、一○二元，淨額為五、九四一、六六八元之處分， 於法顯屬無據。
⒋查被告查核林清中八十三年執行業務所得，其通報收入歸戶清單收入總額為四 九一、一九五元，而林清中自行申報收入總額為二、三三八、八○○元。被告 查核蕭添財八十三年執行業務所得，其收入歸戶清單通報移轉、設定、塗銷、 變更、分割、其他等三七一筆收入金額一、○五○、九○○元，加上扣繳憑單 二筆金額一六、○○○元，通報收入總額一、○六六、九○○元，而蕭添財自 行申報收入總額二、○八二、二五○元。次查，原告僅為林清中、蕭添財之複 代理人，並未收取任何費用，除有林清中、蕭添財之書狀陳明外，另證諸上開 被告查核林清中之通報總收入為四九一、一九五元，而林清中自行申報收入則 為二、三三八、八○○元，相距有一、八四七、六○五元；蕭添財之通報總收 入為一、○六六、九○○元，而其自行申報收入則為二、○八二、二五○元，
相距有一、○一五、三五○元，足見原告主張林清中及蕭添財之正代理，而原 告為複代理人之案件，已分由林清中、蕭添財自行申報所得在案，洵屬可信。 ㈡被告主張：
⒈經查被告將原告之代書事務所與林清中代書事務所及蕭添財代書事務所重複計 算委託人案件之部分整理核對後，分別於九十年五月四日以北區國稅法第九○ ○一七三二八號函及九十年五月四日以北區國稅法第九○○一七三三五號函詢 林清中代書事務所及蕭添財代書事務所上述委託人重複計算之案件是否已於當 年度辦理申報，經林清中代書事務所及蕭添財代書事務所分別於九十年五月十 五日以北區國稅法第九○一二一七四五號函及北區國稅法第九○一二一七三八 號函覆被告上述委託人重複之案件已於當年度辦理申報，且該委託人重複之案 件是無償委託原告之代書事務所送件，並無再另支付原告之事務所任何報酬， 惟皆未就其之函覆提示相關之帳簿及其他佐證之資料供核；又被告再於九十年 八月十四日以北區國稅法第九○○三二六六九號函、北區國稅法第九○○三二 六七○號函及北區國稅法第九○○三二六七一號函請原告之代書事務所、林清 中代書事務所及蕭添財代書事務所提示相關帳簿供核，惟原告之代書事務所、 林清中代書事務所及蕭添財代書事務所僅能提示出分類帳中每月業務收入之金 額及當年度業務收入總額，惟並未能提示該業務收入金額來源明細資料供核。 ⒉查按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證 明，自不能認其主張之事實為真實。」為最高行政法院三十六年第十六號判例 所明示，是林清中代書事務所及蕭添財代書事務所雖稱原告主張重複之案件已 於當年度辦理申報，且該委託人重複之案件是無償委託原告之事務所送件，並 無再另支付原告之事務所任何報酬，依前開判例，因林清中代書事務所及蕭添 財代書事務所未能具體證明足供勾稽佐證其主張為真實之證據，且林清中代書 事務所及蕭添財代書事務所雖訴稱並無另支付原告之代書事務所任何之報酬， 惟查依原告向地政事務所申請之土地登記表十三冊，原告為具名之複代理人， 其顯係為專業之代理人員，所承辦之案件又多達數百件，其未取得林清中代書 事務所及蕭添財代書事務所所支付之任何報酬顯違常理，是林清中代書事務所 及蕭添財代書事務所之所訴自難做為本件採信之論據。 ⒊又被告曾就原告所主張重複計稅案件之部分，以抽樣之方式向委託人江家傳、 曾百然、李逸軒、陳增祥、簡正雄、周春桃、李秀春（以上為原告主張其事務 所與林清中代書事務所重複部分之委託人）、簡耀樟、蕭美寧、曾素珠、王鳳 嬌、林瑞節及宏全公司（以上為原告主張其事務所與蕭添財代書事務所重複部 分之委託人），經查所抽樣函詢之委託人中並無委託人函覆當年度未將該委託 案件委託原告之事務所辦理，又委託人中宏全公司稱其公司確有支付委託費之 事實，惟因本件事隔久遠，已無法確知支付之對象。是原告主張其事務所與林 清中代書事務所及蕭添財代書事務所委託人重複計稅之部分即難採信。 理 由
按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：：第二 類：執行業務所得：：」為所得稅法第十四條第一項第二類所明定。次按執行業務 查核準則辦法第八條前段規定：「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供
證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。」。本件原告係戴繼良代書事務所負責人，八十三年度綜合所得稅結算申報，自行申報 執行業務所得為一、三七○、○七九元，經被告調帳查核，核定其執行業務所得為 六、○四二、六六八元，併課其當年度綜合所得總額為六、○四八、一○二元，淨 額為五、九四一、六六八元，原告不服，循序申請復查，提起訴願，遞遭駁回，復 起訴主張其僅為林清中、蕭添財之複代理人，就複代理案件未收取費用，被告未正 視正代理人已申報所得資料，即逕行臆測核定原告之執行業務所得，併課原告當年 度綜合所得總額，顯有違法，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。查原告係戴繼良 代書事務所負責人，八十三年度綜合所得稅結算申報收入總額為三、三三七、○○ ○元，扣除費用總額後，申報執行業務所得為一、三七○、○七九元，經被告依通 報資料查核收入總額為七、八三一、一五○元，扣除費用總額後，核定其執行業務 所得為六、○四二、六六八元，有執行業務所得申報調查項目調整數額報告表附原 處分卷第一四三頁可稽，經併課其當年綜合所得總額為六、○四八、一○二元，淨 額為五、九四一、六六八元，亦有審查結果增減金額變更比較表附原處分卷第三○ 二頁可按，原告不服，主張執行業務複代理林清中、蕭添財案件，並未收取費用， 被告未正視正代理人林清中、蕭添財均已申報所得繳稅，卻逕行臆測核定原告複代 理案件之執行業務所得，併課其當年度綜合所得稅，顯有違誤等語。惟查有關原告 複代理林清中、蕭添財代書業務案件，於復查階段，被告曾分別通知原告、林清中 、蕭添財提供林清中、蕭添財於當年度已申報所得之資料供核，惟原告、林清中、 蕭添財等迄未提供具體資料資以證明原告複代理案件林清中、蕭添財於該年度業已 申報執行業務所得，起訴後經本院訊問證人林清中、蕭添財，二位證人仍未能具體 提供其委託原告複代理案件業已自行申報所得之資料，經本院請被告提供林清中、 蕭添財八十三年度執行業務所得申報卷，核對其收入歸戶清單，亦未發現原告複代 理案件林清中、蕭添財已申報所得。又本件原告既以執行代書業務為業，八十三年 複代理案件多達數百件，自應取有報酬，雖然租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關依職權 調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配範圍，稅捐 稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，納稅義務人自有協力義務，原告 既未能協力提供其複代理案件，正代理人已申報所得繳稅資料，則被告依通報資料 ，就原告複代理案件，核定其執行業務所得，難認有重複課稅情事，原告所訴，洵 不足採。
綜上說明，本件被告所為處分，認事用法，俱無違誤，訴願決定，予以維持，亦無 不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如 主文。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 九 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰 法 官 王碧芳 法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十 日 書 記 官 姚國華
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