臺北高等行政法院判決 九十二年度訴更一字第三號
原 告 甲○○
訴訟代理人 鄭穎律師
訴訟代理人 蔡慧玲律師
訴訟代理人 粘毅群律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年九月二十二日台八十九
訴字第二八○一九號再訴願決定提起行政訴訟。經本院於九十年九月十九日以八十九
年度訴字第二六九四號駁回原告之訴，原告提起上訴，經最高行政法院以九十一年判
字第二二五八號判決發回本院更為審理。本院判決如左：
主 文
再訴願決定、訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告係高健醫療產品股份有限公司（下稱高健公司）之負責人，該公司於民國 （下同）八十二年七月給付營利所得新台幣（下同）一、○○○、○○○元、十 月三、○○○、○○○元、八十三年度二○、○○○、○○○元及八十四年度一 五、○○○、○○○元，原告未依行為時所得稅法第八十八條規定於給付時按給 付額扣繳百分之十五稅款（八十二年度六○○、○○○元、八十三年度三、○○ ○、○○○元、八十四年度二、二五○、○○○元，經法務部調查局台北市調查 處（下稱台北市調查處）查獲，移由被告以八十七年八月十一日財北國稅大安資 字第八七○一八八八五號函限期責令補繳應扣未扣稅款及補報各年度之扣繳憑單 ，並於八十七年八月十三日送達於原告，原告仍未依限辦理，被告乃依行為時所 得稅法第一百十四條第一款規定，按應扣未扣之稅款處三倍罰鍰，計八十二年度 一、三五○、○○○元（給付八十二年十月份營利所得部分）、八十三年度九、 ○○○、○○○元、八十四年度六、七五○、○○○元。原告不服，申經復查結 果，除准予核減八十二年度扣繳稅額一五○、○○○元外，其餘未獲變更，原告 不服，提起訴願，經遭駁回，提起再訴願，將原決定關於罰鍰部分撤銷，由原決 定機關另為適法之決定，其餘部分之再訴願駁回，原告仍未甘服，爰就駁回部分 向本院提起行政訴訟。經本院於九十年九月十九日以八十九年度訴字第二六九四 號駁回原告之訴，原告提起上訴，經最高行政法院以九十一年判字第二二五八號 判決發回本院更為審理。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：再訴願、訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。 二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：高健公司是否已實際支付股利予其股東？
原告主張：
一、按最高行政法院發回意旨主要為：「按扣繳義務人於『給付時』始負有扣取之義 務，此由所得稅法第八十八條第一項本文規定意旨巳明。又所稱給付時係指實際 給付、轉帳給付或匯撥給付之時而言。同法施行細則第八十二條第一項定有明文 。故扣繳義務人是否巳實際給付，為其是否應負所得稅法第八十八條第一項之扣 繳義務之要件之一。本案被上訴人並未提出任何具體事證，證明高健公司在八十 二年、八十三年、八十四年巳實際支付其股東股利之情形，即無法證明該公司有 無實際分配多少數額之盈餘予何股東？查既無從證明高健公司巳實際給付股利予 其股東，揆諸上開說明，自當與所得稅法第八十八條第一項所定扣繳義務之要件 未合。原審理應就高健公司是否巳實際給付股利予其股東之事實調查認定，竟疏 未為之，且原判決對於上訴人主張無實際給付不構成扣繳義務乙節何以不採，未 據說明其理由，自有判決不備理由之違誤。」故而認上訴意旨為有理由，合將原 判決予以廢棄，發回貴院重新查明事實後另為適法之審查。二、茲查法務部調查局台北市調處於八十六年八月二十七日以調查肅貪案件，對高健 公司實施搜索，係以調查犯罪為目的，將所查獲未署名公司名稱亦無任何人署名 之歷年盈餘分配電腦稿認定為原告所有，發函台北市國稅局，國稅局未經查證即 認定高健公司給付營利所得未依法扣繳稅款，並處以罰緩。卷內雖有所謂上訴人 委任之代理人陳素惠在台北市調查處辨認確屬高健公司所有之調查筆錄影本附卷 可稽，惟查：
（一）原告委任代理人陳素惠在臺北市調查處辨認歷年盈餘分配表時，尚屬高健公司 之試用期人員，根本無從辨認帳冊是否為高建公司所有，且台北市調處未具體 指名系爭乙紙毫無抬頭或簽章之電腦稿是否屬高健公司所有，供陳素惠辨認， 故被告所言不足採信：
１、查陳素惠為高健公司之員工，於八十六年四月二十五日到職，於辨認歷年盈餘 分配表時，到職尚未滿四個月，且其當時屬尚在試用階段的員工，對於八十二 年至八十五年的帳冊根本不清楚更無法辨認。
２、再查，本案發生於八十六年八月二十一日，台北市調處到台北市○○○路○段 二號十四Ａ樓為查高健公司涉嫌貪瀆案所查扣所有資料帳冊，同時也一併扣走 日豐隆公司營業處所有的資料帳冊。該址除有高健公司外，尚有日豐隆公司、 兆鴻公司設於該處，原告並為上述公司之負責人，其所有遭查扣之帳冊高達數 箱，而八十七年四月下旬，台北市調處打電話到公司找會計說：案子要結了， 拿高健和日豐隆公司大小章來蓋一蓋就可以結案了，故陳素惠到市調處時，對 於巳編列成冊之違章帳冊證物只能泛指應屬各該公司所有，但並未針對系爭乙 紙毫無抬頭或簽章之電腦稿具體指認是否屬高健公司所有，且亦無從辨認是否 僅為草稿或誤撰文件？或經過校對後無誤之正式文件？因之，當時如何辦理違 章證物之認證過程，實有請證人再次到庭證明之必要。（二）被告應提出原告有違章漏稅之積極證據，而非僅以系爭乙紙毫無抬頭或簽章之 電腦稿內營利事業所得稅與高健公司營利事業所得稅金額相符，即猜度臆測高 健公司有盈餘分配等，與事實不符之情事：
１、按行政機關為行政處分時，對於事實之認定，應依憑證據，不能以推測理想之
詞遽為行政處分，財政部四十八年台財發字第○八四一六號令亦明示「違章漏 稅案件之審理，應從證據認定事實存在為必要條件，不得以猜度臆測或不能肯 定之證據為課稅之唯一依據」，行政法院亦著有下列判例可稽：「行政官署對 於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘所提出之證據自相矛盾，不 能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認合法」（三二判一六）。「當事 人主張事實，需負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自 不能認其主張之事實為真實，又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其 違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰及不能認為合法」（三 九判二）。「認定事實，需憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政 訴訟所適用。」（六一判七○）承前所述，被告實負有舉證之義務，應從證據 認定事實存在為必要條件，不得以猜度臆測或不能肯定之證據為課稅之唯一依 據。再者，參酌最高法院發回之意旨：
「‧‧‧扣繳義務人是否實際為給付，為其是否應負所得稅法第八十八條第一 項之扣繳義務之要件之一。本案被上訴人並未提出任何具體事證‧‧‧」足證 本件被告有提出盈餘分配具體事證之義務。
２、查被告行政訴訟補充答辯狀，仍未提出具體事證以證明高健公司有盈餘分配之 情事，僅泛言系爭乙紙毫無抬頭或簽章之電腦稿內股東權益分配表部份記載之 營利事業所得稅與高健公司營利事業所得稅金額相符，即認定原告應補繳稅款 ，實與上開實務見解有違，被告之答辯不足採信。三、由被告訴訟代理人已經自承查無原告有任何事證足以證明有實際分配多少數額之 盈餘予何股東之證言，自與所得稅法第八十八條第一項所定扣繳義務之要件不合 ，故原處分、訴願決定及再訴願決定不利於原告之部份均應撤銷。 按九十二年九月十六日於貴院準備程序中，就有關原告是實際支付盈餘於何股東 一事，經貴院調查如下：「（法官）你們有無去查有無給付？（被告訴訟代理人 ）無從查起。原證我們有去翻查過，就是沒有辦法看出對象」（參九十二年九月 十六日準備程序筆錄第二頁第七行）亦即就法官詢問被告有無查閱究竟原告是否 實際支付盈餘予股東乙節，被告表示已經查閱但卻無法證明原告有給付盈餘及給 付予何股東，被告既不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法，故 原處分、訴願決定及再訴願決定不利於原告之部份，實有予以撤銷之必要。被告主張：
除引用被告向最高行政法院提出之答辯狀外，謹再補充答辯如下： 按原告主張高健公司自八十年六月開始營業至今，未曾分配盈餘，被告僅以乙紙 未署名以電腦列印之歷年盈餘分配表，即核定高健公司有盈餘分配情事，與事實 不符等情。經查依卷附電腦列印之歷年盈餘分配表，雖無任何人署名，惟該表係 臺北市調查處在高健公司內查獲，並經原告委任之代理人陳素惠在臺北市調查處 辨認確屬高健公司所有，此有調查筆錄影本附卷可稽，且在該表格上除印有歷年 盈餘分配表外，另印有股東權益表，表內記載八十二年度、八十三年度營利事業 所得稅，皆與原告所提示高健公司八十二年及八十三年度營利事業所得稅金額相 符，足證上開表格確屬高健公司之表格，自得作為該公司分配盈餘之證據。原告 為該公司之負責人，亦即所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，原告未依行為
時所得稅法第八十八條規定於給付時按給付額扣繳百分之十五稅款，被告乃核定 原告應補繳八十二年十月分未扣取稅額四五○、○○○元、八十三年未扣取稅額 三、○○○、○○○元及八十四年未扣取稅額二、二五○、○○○元，並無不合 。
理 由
一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率 或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：‧‧‧二、納稅義務人有 機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競 技、競賽或機會中獎之獎金或給與執行業務者之報酬及給付在中華民國境內無固 定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得者。」、「前條各類所得稅款， 其扣繳義務人及納稅義務人如左：‧‧‧二、薪資、利息、租金、佣金、權利金 、執行業務報酬、競技、競賽及機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無 固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體 之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」為行 為時所得稅法第八十八條第一項第二款及第八十九條第一項第二款定有明文。二、本件原告係高健公司之負責人，該公司於八十二年七月給付營利所得一、○○○ 、○○○元、十月三、○○○、○○○元、八十三年度二○、○○○、○○○元 及八十四年度一五、○○○、○○○元，原告未依行為時所得稅法第八十八條規 定於給付時按給付額扣繳百分之十五稅款（八十二年度六○○、○○○元、八十 三年度三、○○○、○○○元、八十四年度二、二五○、○○○元，經法務部調 查局台北市調查處（下稱台北市調查處）查獲，移由被告以八十七年八月十一日 財北國稅大安資字第八七○一八八八五號函限期責令補繳應扣未扣稅款及補報各 年度之扣繳憑單，並於八十七年八月十三日送達於原告，原告仍未依限辦理，被 告乃依行為時所得稅法第一百十四條第一款規定，按應扣未扣之稅款處三倍罰鍰 ，計八十二年度一、三五○、○○○元（給付八十二年十月份營利所得部分）、 八十三年度九、○○○、○○○元、八十四年度六、七五○、○○○元。原告不 服，申經復查結果，除准予核減八十二年度扣繳稅額一五○、○○○元外，其餘 未獲變更，原告不服，提起訴願，經遭駁回，提起再訴願，將原決定關於罰鍰部 分撤銷，由原決定機關另為適法之決定，其餘部分之再訴願駁回，原告仍未甘服 ，爰就駁回部分向本院提起行政訴訟。經本院於九十年九月十九日以八十九年度 訴字第二六九四號駁回原告之訴，原告提起上訴，經最高行政法院以九十一年判 字第二二五八號判決發回本院更為審理，觀其廢棄之理由略以：「‧‧‧四、惟 查：按扣繳義務人於「給付時」始負有扣取之義務，此由所得稅法第八十八條第 一項本文規定意旨已明。又所稱給付時係指實際給付、轉帳給付或匯撥給付之時 而言。同法施行細則第八十二條第一項定有明文。故扣繳義務人是否已實際給付 ，為其是否應負所得稅法第八十八條第一項之扣繳義務之要件之一。本案被上訴 人並未提出任何具體事證，證明高健公司在八十二年、八十三年、八十四年已實 際支付其股東股利之情形，即無法證明該公司有無實際分配多少數額之盈餘予何 股東？查既無從證明高健公司已實際給付股利予其股東，揆諸上開說明，自尚與 所得稅法第八十八條第一項所定扣繳義務之要件未合。原審理應就高健公司是否
已實際給付股利予其股東之事實調查認定，竟疏未為之，且原判決對於上訴人主 張無實際給付不構成扣繳義務乙節何以不採，未據說明其理由，自有判決不備理 由之違誤。‧‧‧」依行政訴訟法二百六十條第三項「受發回或發交之高等行政 法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎」之規定，本 院審理本件更審案，自應受最高行政法院所為前開廢棄理由之法律上判斷之拘束 ，合先敘明。是本件所需審究者為高健公司是否已實際支付股利予其股東？三、經查，就高健公司是否已實際支付股利予其股東之部分，經發回後本院更為審理 時，被告迄未提出任何具體事證，證明高健公司在八十二年、八十三年、八十四 年已實際支付其股東股利之情形，即尚未明瞭該公司有無實際分配多少數額之盈 餘予股東之事證，原告求為撤銷，非無理由，然查本件系爭支付股利予其股東之 時間，為十年前之事實，合將訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷，由被告 查明事證後，另為適法之處分。
四、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 十四 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中
法官 黃清光
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 十四 日 書記官 楊子鋒
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