臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第一七八九號
原 告 羿門企業股份有限公司
代 表 人 甲○○董事長
訴訟代理人 程國東（會計師）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十二年二月二十五日台財
訴字第○九○○○一七五○六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告民國（以下同）八十六年度營利事業所得稅核定通知書及繳款書（以其負 責人為代表人）經被告所屬桃園縣分局交付郵政機關以雙掛號郵寄至原告之營業 處所桃園縣八德市松柏林十五號，因無人簽收，遭郵政機關退回，該分局乃透過 戶政機關查證原告之負責人甲○○已於八十五年六月七日出境，八十六年三月三 日代辦遷出國外，未有任何遷入登記，該分局乃以應受送達人行蹤不明，依稅捐 稽徵法第十八條第二、三項之規定辦理公示送達；嗣復以原告逾繳納期限（八十 八年七月十六日至八十八年七月二十五日）仍未繳納稅款，遂依據同法第三十九 條之規定，移送桃園地方法院財務法庭強制執行，並經受理執行扣押存款新台幣 （下同）八六八、三三八元在案。原告於八十九年九月二十二日向被告所屬桃園 縣分局主張略以未接獲該年度核定通知書、繳款書及桃園地方法院財務法庭傳票 ，直至八十九年九月中旬中國農民銀行桃園分行通知原告銀行存款被桃園地方法 院財務法庭扣押八六八、三三八元，要求被告所屬桃園縣分局查明原委，經該分 局函復，係以經依法定程序採公示送達生效移送法院強制執行之程序處理，原告 繼於八十九年十月七日向被告申請要求中止本案強制執行及發給原告八十六年度 營利事業所得稅結算申報核定通知書及核定稅額繳款書等語。嗣經被告所屬桃園 縣分局於八十九年十二月十三日以北區國稅桃縣徵字第八九○八八○七七號函復 原告謂：「‧‧‧二、經查當初寄送稅單至營業地址八德市松柏林十五號無人簽 收，後再經戶政機關查證負責人已於八十五年六月七日出境，八十六年三月三日 代辦遷出國外。三、依據稅捐稽徵法第十八條第二項規定應受送達人行蹤不明， 致文書無法送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐 稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應 受送達人，應隨時向其領取。四、依前項說明本分局公示送達之程序並無不合法 ，法院強制執行亦屬有效。」。原告不服，向財政部提起訴願，經財政部於九十 二年二月二十五日以台財訴字第○九○○○一七五○六號訴願決定以訴願不受理
為由，駁回其訴願。原告仍有未甘，遂向本院提起本件行政訴訟。乙、兩造聲明：
一、原告聲明：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告應發還原告扣押之捌拾陸萬捌仟參佰參拾捌元，並交付八十六年度營利事 業所得稅核定稅額繳款書。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：
（一）被告所屬桃園縣分局於八十九年十二月十三日以北區國稅桃縣徵字第八九○八 八○七七號函是否為行政處分？
（二）原告請求被告發還扣押之捌拾陸萬捌仟參佰參拾捌元及核發八十六年度營利事 業所得稅結算申報核定稅額繳款書有無理由？
原告主張：
一、查「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，應受送達人拒絕收受者，稅捐稽 徵機關得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受 送達人之住所、居所、事務所或營業所門首，以為送達。應受送達人行蹤不明， 致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐 稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應 受送達人，應隨時向其領取。前項公示送達，自將公告黏貼牌示處並自登載新聞 紙之日起經二十日，發生送達效力。繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於該文 書所載開始繳納稅捐日期送達。」為稅捐稽徵法第十八條第一、二、三、四項所 明定，依本規定被告為公示送達，應以「應受送達人行蹤不明，致文書無從送達 。」為首要條件，然原告並無行蹤不明，致被告無從送達之事實，按原告至今仍 正常營業，且八十九年期間內並無任何期間歇業，八十六年度營利事業所得稅申 報書所載連絡電話號碼至今亦未有任何變動，要連絡原告只消一通電話即可，又 桃園縣稅捐稽徵處於八十九年五月一日、八十九年六月十五日函件原告均能收到 ，且原告營業稅至今亦依法如期申報，均足證原告並無行蹤不明之事實，故被告 所為之公示送達，基於前述，顯非合法，本案公示送達即非合法，其附屬之強制 執行即失其依據，原告主張被告應撤回強制執行事，自為有理。另被告實問虛答 方式否准原告請求中止強制執行及拒絕發給八十六年度營利事業所得稅結算申報 核定通知書、核定稅額繳款書之事，被告顯屬無理。二、依稅捐稽徵法第十八條第一項「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，應受 送達人拒絕收受者，稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作 成送達通知書，黏貼於應受送達人之住所、居所、事務所或營業所門首，以為送 達。」之規定，按原告並無拒絕收受被告文書之事實，故本規定於本案自不得適 用，併此敘明。
三、基於前述，本案即未經合法送達，按「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於該 文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」為稅捐稽徵法第十八條第四項所明定，依 本規定，原告陳請被告發給八十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、核 定稅額繳款書，應屬合法請求，被告至今仍未發給，亦屬無理。
四、至被告主張「經查當初寄送稅單至營業地址八德市松柏林十五號，無人簽收，後 再經戶政機關查證負責人已於八十五年六月七日出境，八十六年三月三日代辦遷 出國外。」、「依據稅捐稽徵法第十八條第二項規定應受送達人行蹤不明，致文 書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵 機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送 達人，應隨時向其領取。」乙事，乍看之下似乎有理，然亦有所繆誤，按「本法 所稱公司，謂以營利為目的，依照本法組織、登記、成立之社團法人。」為公司 法第一條所明定，次按「法人於法令限制內，有享受權利、負擔義務之能力。但 專屬於自然人之權利義務不在此限。」為民法第二十條所明定，依前述規定，原 告即為法人，且有享受權利、負擔義務之能力，故與負責人為不同個體，縱負責 人行蹤不明，與原告又有何干連，被告又如何能以負責人出國推定原告行蹤不明 ，若以負責人於八十五年六月七日出境，八十六年三月三日代辦遷出國外之理由 ，推定原告行蹤不明，則原告八十七年五月份之八十六年度營利事業所得稅申報 案及被告通知於八十八年一月十八日提示帳證查核事宜、八十六年三月三日迄今 之各期營業稅申報事宜，復又皆能有人依法收文及處理，又如何解釋，被告如此 推定，已違經驗法則，故被告主張顯非合理。
五、再者郵務送達如有瑕疵或疏忽，致原告未接獲稅單及核定通知書，被告自應先向 桃園縣稅捐稽徵處查明原告是否正常營業，是否有擅自歇業，是否他遷不明，若 無前述情況，被告自無再向戶籍機關查明負責人行蹤之必要，如此方符前項稅捐 稽徵法第十八條第二項規定，故原告即無行蹤不明之事實，被告之公示送達即非 合法。
六、又者若因郵務送達有所瑕疵或疏忽，或若因被告經辦人吝打一通電話，致被告未 接獲稅單及核定通知書，導致原告蒙受八六八、三三八元之鉅額損失，亦實非公 平。
七、公司為法人，所以本身並沒有行蹤不明的情形，依照稅捐稽徵法，如果我們拒絕 收受，應該貼於門首，存放自治機關或警察機關，而貼於門首自然會有人注意； 如果說我們行蹤不明，則我們每期營業稅都有申報及公文都有收到，如何推斷為 我們行蹤不明。
八、另訴願決定略以「行政機關所為單純事實之敘述（或事實通知）或理由之說明， 既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，自非行政處分，人民即不得對之提起 訴願。」之理由決定「訴願不受理。」亦有所繆誤，查「人民對於中央或地方機 關之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願。 但法律另有規定者，從其規定。」為訴願法第一條所明訂，本案原告已具體清楚 陳明銀行存款被桃園地方法院財務法庭函扣押八六八、三三八元，被告否准中止 強制執行，發還扣押款項，實已損害原告權利或利益，訴願決定理由猶執被告所 為係「單純事實之敘述（或事實通知）或理由之說明，既不因該項敘述或說明而 生法律上之效果，自非行政處分，人民即不得對之提起訴願。」之詞，實已有違 訴願法第一條，故訴願決定應予撤銷。
被告主張：
一、按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，於法令所定期間內應作為而不
作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院 提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。人民因中央或 地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害 者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特 定內容之行政處分之訴訟。」「行政訴訟繫屬中，行政法院認為原處分或決定之 執行，將發生難於回復之損害，且有急迫情事者，得依職權或依聲請裁定停止執 行。但於公益有重大影響，或原告之訴在法律上顯無理由者，不得為之。」「於 行政訴訟起訴前，如原處分或決定之執行將發生難於回復之損害，且有急迫情事 者，行政法院亦得依受處分人或訴願人之聲請，裁定停止執行。但於公益有重大 影響者，不在此限。」分別為行政訴訟法第五條及第一百十六條第二項及第三項 所明定。次按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當，致損害 其權利或利益者，得依本法提起訴願。」「本法所稱行政處分，係指中央或地方 機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之 單方行政行為。」「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定：一、 ‧‧‧八、對於非行政處分或其他不屬訴願救濟範圍內之事項提起訴願者。」分 別為修正後訴願法第一條第一項、第三條第一項及第七十七條第八款後段所明定 。又按提起訴願，以有行政處分之存在為前提要件；至行政機關所為單純事實之 敘述（或事實之通知）或理由之說明，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果 ，自非行政處分，人民即不得對之提起訴願，改制前行政法院四十四年判字第十 八號、六十二年裁字第四十二號分別著有判例。再按「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐 所發之各種文書‧‧‧應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者，稅捐稽徵機關 應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於 其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。」「 前項公示送達，自將公告黏貼牌示處，並自登載新聞紙之日起經二十日，發生送 達效力。」分別為稅捐稽徵法第十八條第二項及第三項所明定。二、經查，依據稅捐稽徵法第三十九條規定，由稅捐稽徵機關就納稅義務人逾期未繳 納稅捐移送法院強制執行，該項移送行為並非行政處分；至稅單有無合法送達， 則係強制執行名義是否有效成立之問題；被告所屬桃園縣分局以稅單送達並無不 法，法院強制執行亦屬有效，原移送行為並無錯誤等詞，回復原告所請，尚難認 係行政訴訟法上所謂之行政處分，先予陳明。
三、另原告主張被告於移送執行時所為之公示送達係屬非合法乙節。經查該公司八十 六年度營利事業所得稅核定通知書及繳款書係以雙掛號郵寄（以負責人為收受者 ）至營業地址，無人簽收遭郵局退回，嗣經被告向戶政機關查證結果，負責人已 於八十五年六月七日出境，八十六年三月三日代辦遷出國外，此有相關戶籍等資 料附案可稽，是被告辦理公示送達合法取證，揆諸前揭法條規定，應無不合，此 亦可由被告移送予桃園地方法院強制執行後，亦經該院審核送達程序合法，強制 執行名義已有效成立而受理，且強制執行在案可證，原告主張核無足採。四、另被告送達時，郵局退回時是寫本人不在，且家人不代收，這種情況下，被告就 推定那邊沒有營業，所以查戶籍，才用公示送達方式，至於原告所稱營業稅有如 期申報一節，是原告直接委託記帳業者代為申報，至於營業或不營業的話，不見
得是一致的，有可能他遷，而記帳業者不清楚，還是會代為申報，所以不能證明 原告在那邊有正常營業，因為被告有實際去那裡看過，原告並沒有營業狀況。 理 由
甲、程序方面：
本件原告起訴聲明第二項原請求被告應中止本案之強制執行，並加計利息發還扣 押之八六八、三三八元及發給原告八十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知 書及核定稅額繳款書。嗣經本院審理後，查明強制執行程序業已終結，又被告已 當庭發給八十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知書，經本院闡明後，原告 更正其聲明為（一）訴願決定及原處分均撤銷。（二）被告應發還原告扣押之捌 拾陸萬捌仟參佰參拾捌元，並交付八十六年度營利事業所得稅核定稅額繳款書， 合先敘明。
乙、實體部分：
一、撤銷訴訟部分：
（一）按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或 利益者，得依本法提起訴願。」「本法所稱行政處分，係指中央或地方機關就 公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方 行政行為。」按提起訴願，以有行政處分之存在為前提要件；至行政機關所為 單純事實之敘述（或事實之通知）或理由之說明，既不因該項敘述或說明而生 法律上之效果，自非行政處分，人民即不得對之提起訴願，改制前行政法院四 十四年判字第十八號、六十二年裁字第四十二號分別著有判例。（二）本件原告八十六年度營利事業所得稅核定通知書及繳款書（以其負責人為代表 人）經被告所屬桃園縣分局依法送達至原告之營業處所因「收件人不在，家屬 不願代收」無人簽收，因遭郵局退回，無法送達，經查證原告之負責人甲○○ 已於八十五年六月七日（按應為十七日）出境，八十六年三月三日代辦遷出國 外，未有任何遷入登記，遂以應受送達人行蹤不明，依稅捐稽徵法第十八條之 規定辦理公示送達；嗣復以原告逾繳納期限仍未繳納稅款，遂依據同法第三十 九條之規定，移送桃園地方法院財務法庭強制執行，並經受理執行扣押存款計 八六八、三三八元在案。原告嗣後知悉存款遭扣押後，於八十九年九月二十二 日以申請書要求被告所屬桃園縣分局查明原委，經該分局函復，係以經依法定 程序採公示送達生效移送法院強制執行之程序處理云云，原告再於八十九年十 月十七日請求被告中止本案強制執行及發給原告八十六年度營利事業所得稅結 算申報核定通知書及核定稅額繳款書等語。經被告所屬桃園縣分局於八十九年 十二月十三日以北區國稅桃縣徵字第八九○八八○七七號函復原告謂：「‧‧ ‧二、經查當初寄送稅單至營業地址八德市松柏林十五號無人簽收，後再經戶 政機關查證負責人已於八十五年六月七日（按應為十七日）出境，八十六年三 月三日代辦遷出國外。三、依據稅捐稽徵法第十八條第二項規定應受送達人行 蹤不明，致文書無法送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時 ，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載 公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。四、依前項說明本分局公示送達之 程序並無不合法，法院強制執行亦屬有效。」等語，經查被告八十九年十二月
十三日以北區國稅桃縣徵字第八九○八八○七七號函復，僅係告知本件處理之 經過，核屬單純事實之敘述，本件課稅處分，係因公示送達發生效力，並非因 被告上開函復而生效，是本件既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，自非 行政處分，原告即不得對之提起訴願，訴願決定機關為訴願不受理之決定，並 無不合，原告此部分之起訴為不合法，應予駁回。二、給付訴訟部分：
原告請求被告發還已經徵起之捌拾陸萬捌仟參佰參拾捌元部分，原告主張並非依 稅捐稽徵法第二十八條請求，而係主張公示送達為不合法，強制執行為違法，因 而請求返還，核其性質係屬請求返還公法上不當得利，則此部分，即需審究被告 有無法律原因而徵收稅捐，此問題涉及系爭課稅處分是否確定？課稅處分之公示 送達是否合法？經查，本件被告所屬所屬桃園縣分局依法送達至原告之營業處所 因「收件人不在，家屬不願代收」無人簽收，經郵局辦理招領無著，而遭郵局退 回（見原處分卷第十四頁），致無法送達，嗣經查證原告之負責人甲○○已於八 十五年六月七日（按應為十七日）出境，八十六年三月三日代辦遷出國外，未有 任何遷入登記，遂以應受送達人行蹤不明，依稅捐稽徵法第十八條第二項規定辦 理公示送達後，移送桃園地方法院財務法庭執行，經該院審核送達合法後，依法 進行強制執行程序；雖原告主張略以「若以負責人於八十五年六月七日（按應為 十七日）出境，八十六年三月三日代辦遷出國外之理由，推定原告行蹤不明，則 原告八十七年五月份之八十六年度營利事業所得稅申報案及被告通知於八十八年 一月十八日提示帳證查核事宜、八十六年三月三日迄今之各期營業稅申報事宜， 復又皆能有人依法收文及處理，又如何解釋」云云，惟查，一般公司就稅務事件 均委由稅務代理人或代客記帳業者申報，故原告雖負責人不在國內，惟並非不能 委由他人處理，惟原告申報所填載地址，即為「八德市松柏林十五號」，並無其 他地址或代辦人之地址可供送達，有其申報書附卷可參，被告以該地址送達相關 文件，即無不合；系爭處分書送達後，因無法送達已如上述，而原告負責人確已 於八十五年六月十七日出境，八十六年三月三日遷出登記，迄九十年十一月十五 日入境，九十年十一月十五日才辦理遷入登記，是以在被告送達處分書時原告在 國內無戶籍，復經本院函原告戶籍所在之新屋鄉戶政事務所經其以九十二年十月 三十日桃新鄉戶字第○九二○○○三六六一號函檢送原告之戶籍謄本二份附卷可 稽，則被告前以處分書及稅單無法送達，而依稅捐稽徵法規定為公示送達，於法 並無不合，至於原告未交待家人收受被告文件或未報明代理人地址，自應由原告 承擔其後果。原告雖又主張依稅捐稽徵法第十八條第一項「稅捐稽徵機關為稽徵 稅捐所發之各種文書，應受送達人拒絕收受者，稅捐稽徵機關得將文書寄存送達 地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受送達人之住所、居所、事 務所或營業所門首，以為送達。」規定，如果本人不在拒收的話，被告應該貼於 門首，存放於自治機關，而貼於門首自然會有人注意云云，惟查，姑不論本件郵 局業已辦理招領，因無人前往領取，而退回被告機關，有上開信封註記可參；且 按「民事訴訟法第一百三十八條所規定之寄存送達（按與稅捐稽徵法第十八條第 一項之寄存送達同），．．設其送達之處所，雖原為應受送達人之住居所、事務 所或營業所而實際上已變更者，該原住居所、事務所或營業所，即非應為送達之
處所，自不得於該原處所為寄存送達。」（最高法院六十四年度台字第四八一號 判例參照），本件原告之代表人既已於八十五年六月十七日出境，八十六年三月 三日遷出登記，則其在國內已無住居所，其家屬已非其同居人；營業所又無人收 受，且經被告查明原址無營業他遷不明，參照上述最高法院判例，該原住居所或 營業所，即非應為送達之處所，自不得於該原處所為寄存送達，原告主張應為寄 存送達，於法不合，亦無可採。從而，本件被告所為公示送達即無違法，則桃園 地方法院財務法庭執行處依法徵起系爭稅款轉交被告，要無不當得利可言，原告 請求被告返還，為無理由，應予駁回。又原告一併請求被告交付八十六年度營利 事業所得稅核定稅額繳款書，亦因稅款業已徵起而欠缺權利保護必要，均應予駁 回。
據上論結，本件原告之訴為部分不合法，部分無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 二十六 日 臺北高等行政法院第五庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中
法官 黃清光
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 二十六 日 書記官 楊子鋒
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