臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第三八九九號
原 告 柏聯資訊股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 李耀魁會計師
被 告 財政部台北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月二十二日台財訴
字第０九一００六七三四三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣法務部調查局台北市調查處（以下稱台北市調處）查獲原告於民國八十一年、八 十二年及八十四年銷售勞務，金額計新台幣（以下同）一四五、三七三、四二五元 （不含稅），涉嫌漏開統一發票並漏報銷售額，乃函移台北市稅捐處原處分機關審 理，嗣經審理核定原告短漏報銷售額計一四五、三七三、四二五元，逃漏營業稅計 七、二六八、六七一元，除補徵所漏稅款外，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計三六、 三四三、三００元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，乃向台北市 政府提起訴願。因八十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八條第一項第四款明 定營業稅改為國稅，財政部所報自八十八年七月一日起，將營業稅委託各直轄市、 縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵一案，業奉行政院八十八年六月八日台八十八財 字第二二六八六號核定有案，台北市政府遂依財政部八十八年六月三十日台財稅第 八八一九二五０六０號函附「研商營業稅改為國稅並委託稅捐稽徵處代徵後之訴願 案件處理相關事宜」會議紀錄意旨，將該案移轉管轄至財政部，至九十一年十一月 二十二日決定駁回。原告猶表不服，遂向本院提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告未於言詞辯論期日到場，惟據其起訴狀及曾到庭陳述聲明：原處分暨訴願之 決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠原告是否違反行為時營業稅法第三十二條第一項前段之規定？ ㈡原告是否有漏開統一發票之情事？
㈠原告主張之理由：
⒈按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」 「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利 事項一律注意。」分別為行政程序法第九條及第三十六條所明定。故稽徵機關 對於納稅義務人有利及不利之資料，均應依職權詳為蒐集調查，對於查得之資 料中有利及不利當事人之情形，均應一體注意，並非只調查及注意對納稅義務
人不利之資料，尤其當查得之資料中，已包含有利於當事人之情形，稽徵機關 即應依職權予以斟酌，不應再責令當事人提出有利於己之證據，始予斟酌（大 院九十一年簡字第五五九判決理由參照）。又行政處分舉證責任之分擔，就課 稅事實，應由稅捐稽徵機關負擔，前行政法院（現已改制為最高行政法院）三 十一年判字第五十三號、三十六年判字第十六號、三十九年判字第二號著有判 例。且行政處分應以最有利於納稅義務人之方式處理，方符「罪疑唯輕」之法 理及納稅義務人提出之課稅資料，如未有證據可認為其不實者，自不得遽予否 認，始符證據法則（大院八十九年訴字第三二三號判決理由參照）。 ⒉本件爭點為：原告於八十一年、八十二年及八十四年是否有銷售勞務，金額計 一四五、三七三、四二五元（不含稅）涉嫌漏開統一發票並漏報銷售額而補徵 營業稅加處罰鍰之餘地？亦即原告是否隱匿美國 AMI公司退回之佣金收入一四 五、三七三、四二五元？
⒊原告復查及訴願時即舉證主張原告申報之銷售額確已包含本件系爭佣金收入銷 售額一四五、三七三、四二五元，並無另外之一四五、三七三、四二五元，理 由如訴願理由所載：
⑴本件原處分機關以訴願人涉嫌違反營業稅法所為之課稅及罰鍰處分，理由以 『係申請人隱匿美國AMI（ American Megatrends Inc.）公司退回給該公司 八十一年、八十二年及八十四年佣金收入，未依規定開立統一發票並漏報銷 售額，此有該公司前任負責人兼總經理胡繼賢、副總經理高清華及會計林玉 鳳八十六年八月五日於台北市調處所作調查筆錄影本、該公司私帳二十四本 等影本附卷及本處與財政部台北市國稅局違反稅法案可稽，違章事證明確， 詢堪認定。』云云。顯然原處分機關認定之課稅標的及處罰原因為柏聯公司 隱匿美國 AMI公司退還給訴願人八十一、八十二年及八十四年『佣金收入』 未依規定開統一發票並漏報銷售額，而課稅及罰鍰處分之證據僅有二點：其 一為柏聯公司總經理胡繼賢、副總經理高清華及會計林玉鳳八十六年八月五 日於台北市調處所作調查筆錄；其二為柏聯公司私帳二十四本。觀諸復查決 定論旨，應無疑義。
⑵首就以私帳二十四本內容為證據之證明力言，蓋所謂系爭私帳二十四本包括 柏聯公司與 AMI 公司往來之對帳單（STATEMENT）八十一年十三頁、八十二 年十二頁及八十三年二十六頁，計三冊四十一頁，轉帳傳票一冊二十九頁等 ，如台北市調處扣押物明細表所示，如此遑遑巨冊，原處分機關原查竟僅泛 指有私帳二十四本可稽。惟究竟原審以其中何種帳簿？那張傳票或何筆憑證 為據，證明訴願人確實隱匿『佣金收入』，於原處分機關與台北市國稅局違 反稅法案亦未見述明，遽予處分顯有違『課稅處分應憑證據』之法則。反之 ，訴願人於原審及初次復查時即執詞立證主張：（一）系爭三年，訴願人申 報銷售額合計為二、五○六、二○六、八五九元，較前開私帳列之營業收入 總額（營業收入加『佣金收入』）一、九七三、一四七、四八○元，尚高出 五三三、○五九、三七九元之多，如此申報銷售額反較私帳所列高達五億餘 元，實與逃漏營業稅之一般經驗法則不合；（二）以私帳系爭各年度帳列之 「佣金收入」按百分之二十五或百分之四，還原推估計算銷售貨物應開立統
一發票數加計各該年度私帳帳列銷售貨物營業額均與訴願人各該年度申報之 銷售額相當，證明自大數法則推估訴願人絕無逃漏系爭勞務漏開發票，而逃 漏營業稅；（三）再以柏聯公司與 AMI計算『佣金收入』之主要依據即遭扣 押之對帳單，與訴願人復查時逐年逐月編製之銷貨明細表及各月份開立統一 發票明細表逐筆核對，對帳單所列之銷售額全部已依法開立統一發票，無一 逃漏；（四）至扣押私帳轉帳傳票貸方有『佣金收入』科目、明細分類帳有 『佣金收入』科目乙節；按傳票貸方佣金收入過帳入分類帳後，再行編製報 表，訴願人既已就系爭三年度按月逐筆分析各開『佣金收入』均以銷售貨物 總額開立統一發票，則台北市調處扣押證物或以下計二十一本，自不足再為 證明訴願人隱匿系爭佣金收入之逃漏營業稅之證據。以上各節除經訴願人於 原審及二次復查時舉證歷歷，提示帳簿、文據分次發函說明綦詳，原處分機 關均無爭議。至此系爭扣押帳二十四本即無一得為訴願人對隱匿佣金收入逃 漏營業稅處分之證據，原已極為明確。
⑶次就原處分機關以訴願人前任負責人胡繼賢、副總經理高清華及會計林玉鳳 於台北市調處之筆錄為課稅證據之合法性言：
①按自白與事實相符者，方得為課稅證據，為課稅證據取捨之基本法則。又 「一違章案件之審查，除取具談話筆錄（認諾書）外，仍應進一步調查其 他補強證據，以察其是否與事實翔符，藉資加強稅捐稽徵之正確公允，並 保護人民權益」。財政部七七、十二、二九台財訴字第七七一一二九九二 七號函送財稅救濟案例通報提要表，有明文規定。本件系爭私帳二十四本 無一足為訴願人隱匿佣金收入之證據，已如前述，則上開三人之筆錄又無 其他首開規定之補強證據或其他與事實相符之證據為憑時，原處分機關仍 以三人之筆錄為課稅依據，依上開規定本即不法，合先敘明。 ②按胡繼賢等三人雖均於筆錄中坦承系爭佣金係由訴願人財務部按編製對 帳單（STATEMENT）詳列銷售總額， AMI 公司應得之金額及柏聯公司應 得之「佣金」金額，合計三年度取得之佣金計有五、九○三、六二四． 九元云云。惟該筆對帳單列示之「佣金收入」，訴願人已以銷售貨物總 額開立統一發票報繳營業稅，經逐月逐筆詳細核對，無一遺漏，已如前 述。此點原處分機關亦無爭議，有復查決定書可稽。是移送機關及原處 分機關原審以扣押對帳單列有佣金收入輔助胡員三人之筆錄，推定柏聯 公司隱匿未申報而予課稅及罰鍰，即有課稅事實認定之錯誤。 又胡員雖說明取得之佣金係用於現金增資之用，惟該用以增資之資金既 係柏聯公司為日後現金增資之需要，先將銷售貨物之貨款『全部』匯入 美國 AMI（正常商業交易，應僅匯75%（BIOS）或96%（主機板）之進貨 貨款而已），再由美國 AMI將其中相當於佣金收入之營業毛利之25 %或 4 %匯入PCI，俟訴願人為辦理現現金增資時，再由 PCI匯回國內（此有 系爭三員筆錄為證）。該銷售貨物之貨款已全額於銷售時以銷售貨物之 總額開立統一發票，既係同一筆交易，殊無再就其中之25%或4 %開立統 一發票之理。至於柏聯公司未將應得之「營業毛利」（即系爭佣金收入 ）留存在境內，而匯出境外，日後再予匯回，全屬私法自治原則範疇內
之資金之運用，依現行營業稅法規定，並非行為時營業稅之課稅範圍（ 財政部75.7.3台財稅第七五五七四五八號函示參照），自無另行開立發 票報繳營業稅之必要；又系爭資金流入，訴願人並非另有所謂「提供勞 務」之營業行為，原處分機關以系爭佣金收入為另有銷售勞務之營業行 為乙節，在無任何其他課稅證據證明有課稅事實下，即屬誤解。果原處 分機關之另有提供勞務行為見解為當，寧非訴願人在國內銷售貨物於國 內取有25%或4 %之營業毛利（即系爭佣金收入）外，再於國外又取有外 25%或4 %之佣金收入乎？如此暴利，寧非趣譚！徵諸前開訴願人扣押帳 所示，亦絕非如是。
至於胡員及林員二人於台北市調處雖稱柏聯公司取得之佣金收入未據實 申報願依法受罰云云，惟胡員為負責人，中興大學外文系畢業，林員對 八十一年及八十二年度亦不清楚（林員筆錄參照），對系爭佣金收入已 以銷售貨物金額全額開立發票列入營業收入總額申報之情匆促應訊未及 查明。於偵訊中誤以台北市調處導引所稱系爭佣金收入部分應「單獨」 以佣金收入名義開立「佣金收入」發票方屬合法，而行為時柏聯公司併 入銷售貨物總額分別開立發票，即於法有違，所作之陳述。是胡、林二 員之真意，僅係承認訴願人未特別以「佣金收入」之名義單獨開立發票 而已，厥非承認訴願人有逃漏營業稅之情。此觀諸兩員筆錄及本訴願書 前開說明甚明。
⑷再以胡員在台北市調處供述之柏聯公司與美國 AMI之交易例示如附圖並說明 之。柏聯公司以自己之名義①向美國 AMI進貨75元（並非由國內廠商直接向 美國 AMI進貨），②銷貨與國內廠商 100元，依法以柏聯公司名義全額開立 發票100元，③得款105元，其中 5元報繳營業稅，④柏聯公司原應將應有之 毛利25元或 4元存在我國境內，惟為應日後現金增資之需要，併同應付 AMI 貨款匯出美國 AMI，日後⑤美國AMI再將訴願人之毛利25元匯入PCI，⑥俟現 金增資時再匯回國內辦理現金增資之用。柏聯公司既係以自己名義進口貨物 且已就②開立100元之銷貨發票，而該 25元實為應留存國內之毛利本屬訴願 人所有，絕非AMI另行給付，殊無就⑤嗣後美國 AMI 匯入 PCI之款項再予開 立發票之理，至為昭然。據此，復查決定理由指「惟查本案原核定補徵稅額 係指申請人漏報自美國 AMI公司收取之佣金收入而言」云云，即為課稅事實 認定之錯誤。無課稅事實而為課稅之行政處分，當然違法。 ⑸或謂訴願人就上開交易為例，應分就銷售貨物部分及提供勞務部分開立統一 發票，即開立 75 元之統一發票與國內廠商，另開立 25 元之統一發票與美 國 AMI公司。惟國內廠商自訴願人進貨之進貨價格為100元，豈有僅取得 75 元進項憑證之理。又依國際貿易之商業習慣與一般經驗法則，於營業稅法之 法律關係同一交易必不可能同時兼具銷售貨物與提供勞務之性質。本件訴願 人既已以自己之名義向美國 AMI公司進貨於我國境內銷售貨物獲取毛利，即 無再行獲取佣金收入之可能，原處分機關一再指摘系爭「佣金收入」應依法 再行開立統一發票，實與一般經驗法則不符。
⑹綜前所陳，扣押私帳二十四本及胡員三人在台北市調處之筆錄均已毫不足以
為訴願人逃漏營業稅之證據，訴願人確已就系爭「佣金收入」於銷售貨物總 額內開立銷貨發票，報繳營業稅，既已就總額開立銷貨發票報繳營業稅，絕 無因將訴願人自有之該相當佣金之毛利匯出國外再匯入，即再行開立發票繳 稅之理，原處分機關於復查決定理由之指摘均為不法。所謂「隱匿佣金收入 」，充其量僅是柏聯公司因企業內部銷售管理之需要，於會計科目上非以「 銷貨收入總額」而以「佣金收入淨額」表達而已，應屬訴願人內部管理自治 之範疇。既係同一筆交易訴願人既已以總額開立發票報繳營業稅，與行為時 法律規定全無不合，且此等行為並未肇致逃漏營業稅之結果，亦未與稅法應 作為之規定有違，從而原處分機關徒以訴願人帳列有系爭佣金收入科目之表 達認有逃漏稅之結果，而予課稅並處罰，即為違法。」 ⒋原告既已確實將系爭 AMI給付之「佣金收入」一四五、三七三、四二五元列入 各該當年度各月份申報，有上開證據可憑，毫無疑義。訴願「決定駁回」理由 竟謂「‧‧‧惟查本案原核徵稅額係指訴願人漏報自美國 AMI公司收取之佣金 收入而言，是訴願人所主張：‧‧‧系爭佣金收入已全數申報等由，自不足採 。次查訴願人八十一年度轉帳傳票及八十一年度、八十二年度至八十四年度對 帳單均詳列出各月份銷售美國 AMI產品銷售總額中該公司應取得之佣金收入部 分，且訴願人前任負責人（兼總經理）胡繼賢君、副總經理高清華君及會計林 玉鳳君於調查筆錄中均自承訴願人銷售AMI產品之會款係告按售價全數匯寄給 美國AMI公司，再由美國AMI公司將屬於訴願人銷售佣金之部分給付與訴願人在 美國設立之PCI公司，是以訴願人自應就系爭佣金收入依法開立統一發票。從 而其訴願主張自不足採。」云云，仍未就原告之主張依旨開行政程序法規定、 最高行政法院判例、大院之法律見解，逐一調查原告之主張，即為不利於原告 之決定，顯有違法。又如此懼於台北市調處移送之事件，而未本於職權為合法 之課稅處分，亦令原告憤慨難抑！
⒌被告已自承並查明原告開立發票金額，均已包含系爭佣金收入。 按本件被告違反稅法漏稅案件會審報告書（下簡稱會審報告）第二頁二、案情 簡述全文謂：「本案係法務部調查局台北市調查處搜索查獲違章憑證計二十四 冊，台北市調查處以八十六年八月二十三日肆字第六四三一三○號函送帳冊憑 證至本局，本局會同台北市稅捐稽徵機關共同審理。本案柏聯公司被調查局查 扣之私帳中，計有佣金對帳單、轉帳收入傳票、明細分類帳等，查扣之私帳中 佣金收入與銷貨收入合計數較申報金額少，再依佣金對帳單逐月核對開立發票 金額均已包含佣金收入。八十七年四月九日赴台北市調查處機動工作組與市稅 處三方共同討論，市調處認定柏聯公司之增資款（由國外 PCI公司匯入國內供 柏聯公司現金增資）即是其所得，依佣金收入明細表計算其佣金收入與匯入之 金額相當，計算柏聯公司漏報佣金收入，謹將審理情形詳敘如后。」云云。足 證被告已自陳並查明，本案原告查扣之私帳中佣金收入與銷貨收入合計數較申 報金額少，再依佣金對帳單逐月核對開立發票金額均已包含佣金收入。則原告 主張系爭佣金收入已申報銷售額，報繳營業稅即屬有據。被告又指摘原告漏報 系爭佣金收入，顯屬矛盾，不可採信。
⒍被告所為不利於原告之處分，係依台北市調處之認定。查台北市調處之認定自
相矛盾，且無證據可憑。本件據被告會審報告謂：台北市調處認定原告增資款 都是其所得。依壹─01、壹─02及壹─03三冊佣金收入明細表計算其佣金收入 與匯入之金額相當，擬依壹─01、壹─02及壹─03三冊佣金收入明細表計算原 告漏報佣金收入云云。查：
⑴被告認列系爭佣金收入係依台北市調處之認定而來，市調處並非稅捐主管機 關，雖被告居於稅捐行政機關之立場，不敢反於司法行政機關市調處之認定 ，為稽徵實務所常見，非不可原宥。然「認定事實，應憑證據」乃行政程序 與行政訴訟共通之法則，且「行政機關依職權調查證據，不受當事人主張之 拘束。」為行政程序法第三十條所明定。是被告殊不得僅憑市調處之認定而 為不利於原告之處分。
⑵台北市調處固認定原告增資款都是原告所得，然查該增資款為原告之營業收 入，即銷售貨物貨款之一部分，已據原告於訴願理由及起訴狀理由敘明，已 列入銷售額中逐月開立發票申報，繳納營業稅，且經被告查明，如被告會審 報告在卷可稽。是以台北市調處之認定與被告會審報告不符，又無其他證據 可證，當非可採。
⑶被告固依台北市調處之指示以扣押原告私帳中之壹─01、壹─02及壹─03三 冊佣金收入明細表證明被告漏報佣金收入。然查所謂壹─01、壹─02及壹─
03三冊佣金收入明細表即佣金對帳單，業經被告查明「再依佣金對帳單逐月 核對開之發票金額均已包含佣金收入」，有前開被告會審報告可證。亦即被 告已證明原告並無漏報系爭佣金明細表所衍生之佣金收入。按同一證據既經 被告自行查明並無漏報佣金收入，殊無再以同一證據計算被告漏報佣金收入 之理？被告之認定事實自相矛盾，實屬昭然。
⑷再查市調處查獲原告涉嫌違章憑證固有二十四冊，然查依商業會計法第二章 會計憑證，第三章會計帳簿，第四章會計科目、財務報表，第五章會計事務 處理程序之規定，所謂違章憑證二十四冊中之佣金收入對帳單（或明細表） 為轉帳傳票之原始憑證，轉帳傳票則為記帳憑證，原告依商業會計法所定之 會計處理程序以原始憑證佣金收入對帳單製作登帳用之轉帳傳票，再依轉帳 傳票登入明細分類帳及日記帳，最終編製資產負債表及損益表，被告對此亦 從未爭執。是以市調處查扣之佣金收入對帳單、轉帳收入傳票、明細分類帳 所表達之經濟事實完全相同，且為一體，而不是說一有佣金明細表，二有轉 帳傳票，三有日記帳，四有明細分類表，五有損益表及資產負債表，即謂有 一個以上不同的經濟事實。按本件被告審理結果，據會審報告三、審理情形 擬處意見欄對扣押憑證編號貳轉帳傳票，扣押憑證編號參資產負債表，扣押 憑證編號陸、柒、捌明細分類帳，扣押憑證編號玖日記帳，均記明謂「核無 逃漏稅」或謂「收入部分未有逃漏稅」。則被告以佣金收入明細表為基礎之 轉帳傳票、日記帳、明細分類帳及資產負債表、損益表既均經被告查明「核 無逃漏稅」，而該等扣押帳表包括轉帳傳票、日記帳、明細分類帳、資產負 債表及損益表均係以扣押佣金明細表為基礎編製，被告於此既從不爭執。既 係同一事實，依據上開商業會計法規定，絕無再以對佣金明細表為認定逃漏 稅之依據之理。
⒎自台北市調處扣押證物之銷售狀況表證明原告已自行於各月份申報營業稅時將 系爭佣金收入列入銷售額，申報營業稅。
查台北市調處扣押證物轉帳傳票後附有銷售狀況表，轉帳傳票則列有佣金收入 科目及應付 AMI款科目，然原告於各月銷售狀況表時係以該兩科目金額合計為 銷售收入，繳納營業稅，亦據被告查明，有被告會審報告可查，則被告認定原 告漏報佣金收入亦為矛盾。
⒏據前所陳，本件原告既證明系爭佣金明細表所生之系爭佣金收入一四五、三七 三、四二五元已依法申報繳納營業稅，被告亦已查明，有前開會審報告可證。 退萬步言，果被告仍執詞依市調處認定以系爭扣押佣金收入明細表為證明原告 另有漏報佣金收入一四五、三七三、四二五元之證明方法，則被告必須有足以 證明原告另外有逃漏自美國 AMI公司收取之佣金收入一四五、三七三、四二五 元之積極事證，諸如另一套的轉帳傳票、日記帳、明細分類帳及資產負債表等 ，其處分始得謂合法。但查本件原處分係以台北市調處移送之私帳二十四冊為 據，且查該私帳二十四冊相關之「佣金收入」即為系爭佣金收入一四五、三七 三、四二五元，並無另外有一四五、三七三、四二五元之佣金收入（果如被告 所陳，則原告合計有佣金收入約三億元），業據原告論明，被告從未論證爭執 。則被告如認定原告尚有另外的佣金收入一四五、三七三、四二五元，自應由 被告依行政訴訟舉證法則負舉證責任，否則被告處分即失所據。 ⒐按「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘所提之證據 自相矛盾，不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認合法。」「當事人 主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不 能認其主張之事實為真實，又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違 法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」「認 定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」 前行政法院三十二年判字第十六號判例、三十九年判字第二號判及六十一年判 字第七○號判例可茲參照。又查營業稅法第四十三條第一項第四款及第五款及 同法第五十一條第三款規定之適用，係以營業人有短漏報銷售額，漏開統一發 票而有短漏稅額為要件。本件系爭佣金收入既經原告證明並無短漏開統一發票 ，亦無短漏報銷售額，當然即無同法第五十一條第三款規定之適用。被告復查 決定及財政部訴願決定均有違誤，認定事實亦與上開前行政法院判例意旨不符 ，亦屬違誤，求賜判決如訴之聲明。
⒑綜上所陳，系爭「佣金收入」一四五、三七三、四二五元，原告確實已列入各 該當年度各月份申報營業額並開立統一發票，依法報繳營業稅在案。原告既已 就系爭「佣金收入」開立統一發票，被告再行責令開立統一發票報繳營業稅， 既為重複課稅。被告及訴願決定確有誤解，應請撤銷，以彰法紀。 ⒒罰鍰部分：本件罰鍰既因營業稅本稅之處分為違法，罰鍰已失所附麗，自應併 予撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈按行為時營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應 依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」
同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額， 應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附‧‧ 向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應 先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第四十三條第一項第四款及 第五款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料， 核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一 發票‧‧‧者。」同法第五十一條第三款規定：﹁納稅義務人，有左列情形之 一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處（五倍至二十倍）一倍至十倍罰鍰，並得 停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」同法施行細則第五十二條第二項第 一款規定：「本法第五十一條各款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款 至第四款，以核定之銷售額‧‧‧依規定稅率計算之稅額為漏稅額。」 ⒉本件起訴理由略謂：「一、．．．為行政程序法第九條及第三十六條所明定。 ．．．稽徵機關即應依職權予以斟酌，不應再責令當事人提出有利於己之證據 ，始予斟酌（大院九十一年簡字第五五九判決理由參照）。又行政處分舉證責 任之分擔，就課稅事實，應由稅捐稽徵機關負擔，前行政法院三十一年判字第 五十三號、三十六年判字第十六號、三十九年判字第二號著有判例。且行政處 分應以最有利於納稅義務人之方式處理，方符罪疑微輕之法理及納稅義務人提 出之課稅資料，如未有證據可認為其不實者，自不得遽予否認，始符證據法則 （大院八十九年訴字第三二三號判決理由參照）。．．．三、原告復查及訴願 時即舉證主張原告申報之銷售額確已包含本件系爭佣金收入銷售額一四五、三 七三、四二五元，並無另外之一四五、三七三、四二五元，．．．（二）首就 以私帳二十四本內容為證據之證明力言．．．惟究竟原審以以其中何種帳簿？ 那張傳票或何筆憑證為據，證明原告確實隱匿佣金收入，被告與被告違反稅法 案亦未見述明，遽予處分顯有違課稅處分應憑證據之法則。．．．（三）次就 被告以原告前任負責人胡繼賢、副總經理高清華及會計林玉鳳於台北市調處之 筆錄為課稅證據之合法性言：（１）按自白事實相符者，方得為課稅證據，為 課稅證據取捨之基本法則。．．．財政部七七、十二、二九台財訴字第七七一 一二九九二七號函送財稅救濟案例通報要表，有明文規定。．．．至於原告未 將應得之營業毛利即系爭佣金收入留存在境內，而匯出境外，日後再予匯回， 全屬私法自治原則範疇內之資金之運用，依現行營業稅法規定，並非行為時之 課稅範圍（財政部七五．七．三台財稅第七五五七四五八號函示參照），自無 另行開立發票報繳營業稅之必要；又系爭資金流入，原告並非另有所謂提供勞 務之營業行為．．．（六）‧‧‧扣押私帳二十四木及胡員三人在台北市調處 之筆錄均已毫不足以為原告逃漏營業稅之證據，原告確已就系爭『佣金收入』 於銷售貨物總額內開立銷貨發票，報繳營業稅，既已就總額開立銷貨發票報繳 營業稅，絕無因將原告自有之該相當佣金之毛利匯出國外再匯入，即再行開立 發票繳稅之理，．．．」等語。
⒊原臺北市稅捐稽徵處與原告間營業稅訴訟事件，業經 大院以九十一年度訴字 第三八九九號審理在案，因訴訟進行中該營業稅代徵業務依財政部九十一年十 二月二十三日台財稅字第○九一○四五七二八九號函自九十二年一月一日起移
撥被告續行辦理，是本案請准由被告承受後，續行訴訟。 ⒋卷查本案上開違章事實，係原告隱匿美國 AMI退回給原告八十一年、八十二年 及八十四年佣金收入，未依規定開立統一發票並漏報銷售額，此有原告前任負 責人兼總經理胡繼賢、副總經理高清華及會計林玉鳳八十六年八月五日於台北 市調處所作調查筆錄影本及臺北市稅捐稽徵處與被告違反稅法案會審報告附卷 可稽，違章事證明確，洵堪認定。至於原告起訴理由主張依原告所提供之銷貨 明細表及各月份開立統一發票明細表對照台北市調處所查扣之對帳單，就八十 一年、八十二年及八十四年度含系爭佣金收入之銷售總額均已全數開立發票， 並無逃漏佣金收入乙節，惟查本案原核定補徵稅額係指原告漏報自美國 AMI收 取之佣金收入而言，是原告所主張系爭佣金收入已全數申報等由，係對法令有 所誤解，自不足採。次查依原告八十一年度轉帳傳票及八十一年度、八十二年 度至八十四年度對帳單均詳列出各月份銷售美國 AMI產品銷售總額中該公司應 取得之佣金收入部分，且原告前任負責人（兼總經理）胡繼賢、副總經理高清 華及會計林玉鳳於調查筆錄中均自承原告銷售 AMI產品之價款係先按售價全數 匯寄給美國 AMI，再由美國 AMI將屬於原告銷售佣金之部分給付與原告在美國 設立之ＰＣＩ，是以原告自應就系爭佣金收入依法開立統一發票。從而，原核 定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條規定並無違誤，請予維持。 ⒌綜上論結，本件原處分及訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。 理 由
壹、程序部分：
本件被告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百 八十六各款所列清形，爰依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五 條之規定，由原告聲請為一造辯論判決；又原臺北市稅捐稽徵處與原告間營業稅訴 訟事件，該營業稅代徵業務依財政部九十一年十二月二十三日台財稅字第○九一○ 四五七二八九號函自九十二年一月一日起移撥被告續行辦理，是被告聲明為承受訴 訟，核無不合，合先敘明。
實體部分：
一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限， 開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額， 應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅 款及其他有關文件，同主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應 納稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情 形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之 ：一、．．．四、短報、漏報銷售額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者， 除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．三 、短報或漏報銷售額者。」為分別為行為時營業稅法第三十二條第一項前段、第 三十五條第一項及第四十三條第一項第四款、第五十一條第五款所明定。二、台北市調處查獲原告於八十一年、八十二年及八十四年銷售勞務，金額計一四五 、三七三、四二五元（不含稅），涉嫌漏開統一發票並漏報銷售額，乃函移被告 審理，嗣經被告審理核定補徵營業稅七、二六八、六七一元。原告不服，主張：
㈠系爭三年度，申請人申報銷售額合計為二、五０六、二０六、八五九元，較前 開私帳列之營業收入總額一、九七三、一四七、四八０元，尚高出五三三、０五 九、三七九元之多，如此申報銷售額反較私帳所列高達五億餘元，實無逃漏營業 稅。㈡以私帳系爭各該年度帳列之佣金收入按百分之二十五或百分之四，還原推 估計算銷售貨物應開立統一發票數加計各該年度私帳帳列銷售貨物營業額均與申 請人各該年度申報之銷售額相當，再以原告與AMI佣金收入之主要依據即對帳單 ，與申請人逐年逐月編製之銷貨明細表及各月份開立統一發票明細表逐筆核對， 對帳單所列之銷售額全部已依法開立統一發票，無一逃漏。㈢又原告負責人胡繼 賢雖說明取得之佣金係用於現金增資之用，惟該用以增資之資金既係原告為日後 現金增資之需用，先將銷售貨物之貨款全部匯入美國言，依一般商業習慣，應僅 匯七五％（BIOS）或九六％（主機板），再由美國AMI將其中之二五％或四％匯 入PCI，俟．．．辦理現金增資時，再行匯回國內，該銷售貨物之貨款已全額於 銷售時以銷售貨物開立統一發票，既係同一筆交易，殊無再就其中之二五％或四 ％開立統一發票之理。㈣即依被告於原告違反稅法漏稅案件會審報告書亦稱：查 扣之私帳中佣金收入與銷貨收入合計數較申報金額少，再依佣金對帳單逐月核對 開立發票金額均已包含佣金收入。足認原告開立發票金額，均已包含系爭佣金收 入」等語以資抗辯。
三、經查：
㈠查本件上開違章事實，係原告隱匿美國AMI 退回給該公司八十一年、八十二年及 八十四年佣金收入，未依規定開立統一發票並漏報銷售額，此依原告八十一年度 轉帳傳票及八十一年度、八十二年度至八十四年度對帳單均詳列出各月份銷售美 國AMI 產品銷售總額中該公司應取得之佣金收入部分，且原告前任負責人（兼總 經理）胡繼賢君、副總經理高清華君及會計林玉鳳君於調查筆錄中均自承原告銷 售美國AMI產品之價款係先按售價全數匯寄給美國AMI，再由美國AMI將屬於原告 銷售佣金之部分給付與原告在美國設立之PCI，此有胡繼賢、高清華君及林玉鳳 八十六年八月五日於台北市調處所作調查筆錄影本及被告違反稅法案會審報告附 卷可稽，違章事證明確。
㈡至原告所稱其與AMI 計算佣金收入之主要依據即對帳單，與原告逐年逐月編製之 銷貨明細表及各月份開立統一發票明細表逐筆核對，對帳單所列之銷售額全部已 依法開立統一發票，無一逃漏云云。惟查依營業稅法第十四條規定：營業人銷售 貨物或勞務‥‥‥均應就銷售額‥‥計算其銷項稅額。銷售稅額，指營業人銷售 貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額。從而原告就其在國內銷售貨物所為銷 售額開立發票，自係依營業稅法第十四條就其銷售貨物開立發票，屬該部分之營 業稅額，核與原告本件原核定補徵稅額係指原告漏報自美國AMI 收取之佣金收入 無關，是原告所主張系爭佣金收入已依法在國內全數申報，係對法令有所誤解， 為不足採信。
㈢至本件被告於原告違反稅法會審報告案情簡文固謂：「本案係法務部調查局台北 市調查處搜索查獲違章憑證計二十四冊，台北市調查處以八十六年八月二十三日 肆字第六四三一三○號函送帳冊憑證至本局，本局會同台北市稅捐稽徵機關共同 審理。本案柏聯公司被調查局查扣之私帳中，計有佣金對帳單、轉帳收入傳票、
明細分類帳等，查扣之私帳中佣金收入與銷貨收入合計數較申報金額少，再依佣 金對帳單逐月核對開立發票金額均已包含佣金收入」，惟復於其後再補載「八十 七年四月九日赴台北市調查處機動工作組與市稅處三方共同討論，市調處認定柏 聯公司之增資款（由國外PCI公司匯入國內供柏聯公司現金增資）即是其所得， 依佣金收入明細表計算其佣金收入與匯入之金額相當，計算柏聯公司漏報佣金收 入。」並於其後詳載原告八十一、八十二、八十四年等三年度漏報佣金收入情形 。此有該報告書影本附卷可稽。足徵被告確於會審報告內認定原告漏開佣金收入 之發票而有逃漏營業稅之情事，原告指稱被告原認原告銷貨收入已含佣金收入， 惟僅依台北市調查處所指即遽認原告逃漏營業稅，自不足採憑。 ㈣至原告所申報銷售額固較被告查獲私帳所列營業收入為多，原告稱其顯無漏稅可 言乙節，惟查原告經營業務應不僅止於銷售美國AMI公司之產品，況被告認定原 告逃漏營業稅額乃係依原告被查獲之私帳內佣金收入明細表三冊所載，尚非無憑 ，倘被告有遺漏計算，亦非不利於原告，從而亦難僅依原告所申報銷售額高於原 告被查獲私帳內佣金收入，即得認原告並無逃漏營業稅之情事。四、綜上所述，本件原告於八十一年、八十二年及八十四年銷售勞務，金額計一四 五、三七三、四二五元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額，被告令其補納 所漏稅額並處五倍之罰鍰計三六、三四三、三００元（計至百元止），經核並無 不當，訴願決定，予以維持，亦屬妥適。原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由， 應予駁回。
五、本件事實已臻明確，兩造其餘主張攻擊防禦方法，核與本件判決結果無涉，爰不 逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項，判決如主文。中 華 民 國 九十二 年 十一 月 十八 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 林金本
法 官 黃秋鴻
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 十九 日 書記官 黃倩鈺
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