臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第三七六五號
原 告 洲義營造有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 沈政雄律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月二十三日
台財訴字第○九一○○○九七五○號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國八十三年營利事業所得稅結算申報，涉嫌無進貨事實卻以非 實際交易對象之耀德營造有限公司（下稱耀德公司）開立之統一發票列報營業成 本計新台幣（下同）一○、○○○、○○○元及虛報營業成本─薪資計二五二、 ○○○元，致短漏報所得額一○、二五二、○○○元，合計漏稅額二、五六三、 ○○○元，經被告查獲，核定補徵所漏稅額二、五六三、○○○元，並按所漏稅 額處一倍之罰鍰計二、五六三、○○○元。原告不服，申請復查未獲變更，提起 訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告是否無進貨事實，以非實際交易對象開立之統一發票列報營業 成本？
㈠原告主張之理由：
⒈原告八十三年度承作天祥晶華飯店新建土木建築工程完工，客觀上確實有成本 支出。原處分以同一事實經補徵之營業稅及罰鍰行政救濟案，業經最高行政法 院於八十九年度判字第九四○號判決確定，則同一事實營業稅行政救濟案業已 確定，是申請人虛報進項成本計一○、○○○、○○○元，致漏報或短報所得 額之事實足堪認定云云。惟查：
①最高行政法院八十九年度判字第九四○號判決中，僅以原告就八十二年及八 十三年承作之北二高木柵隧道工程與天祥晶華飯店工程無法提出支付予耀德 公司工程款之付款證明，致無法證明確有支付耀德公司貨款。該判決僅論及 「本案受款人既非耀德公司，自無向該公司進貨之事實」，惟就取得耀德公 司發票之同一項目，原告有無向耀德公司以外之其他第三人進貨，則未審酌 。倘原告有相關資料可供查明客觀上確曾承作上開判決所提之二工程，縱使 無法提出支付貨款予耀德公司之證明，進而證明有向該公司進貨之事實，惟 亦可能向第三人進貨，雖尚無法查明實際交易對象為何人或實際銷貨之營業
人為何人，然究與客觀上無任何進貨事實有別。 ②原告八十三年度向耀德公司取得之發票，屬於支付承造天祥晶華飯店工程新 建工程及外牆工程部分之價金。原告於前開八十九年度判字第九四○號案卷 中，亦已提出上開工程實作結算單、工程詳細價目單、工程材料耗用明細表 可稽，足見原告就上開工程確有進貨之事實，即有營業成本支出，否則何以 得驗收而順利啟用？
③又原本取得耀德公司發票部分之工程細項，均屬天祥晶華飯店新建工程結構 體及外牆工程中「模板工程」部分。依完工時天祥晶華飯店股份有限公司之 查驗報告，核計完工時之模板工程，數量為85774㎡（一般模板）及2832㎡ （清水模板），總計有88406㎡，有新建工程結算驗收報告書可稽。原告總 計模板工程部分，依原告所申報發票統計，總數量核計88530㎡，與完工時 經定作人查驗之數量大致相符，如扣除取自耀德公司部分發票所載之數量 20000㎡，合計其他未經被告剔除發票所在之數量只剩68530㎡，與完工查驗 時之數量，顯然有差距，分別有浩鼎工程行、建銓工程行、長鋒工程行、大 昇工程行之發票統計表及所附發票可稽。故若認原告取自耀德公司發票部分 之項目，實際上並無進貨，將與上開完工查驗之數量不合。足見原告公司確 實有進貨，否則，天祥晶華公司不可能辦理完工驗收，且模板工程部分之數 量亦有未足。
⒉系爭工程實際上委由林慶祥承作，有支付工程款明細可稽： ①按訴外人林慶祥於八十五年五月三日之談話筆錄承認，八十三年間曾與原告 營造承作泥水、模板等工程（非如訴願決定所稱「鷹架工程」），並於八十 三年九月五日領有原告所開立之支票面額一、○○○、○○○元。惟實際上 ，本件工程全部委由林慶祥自行雇工承作，林慶祥所為上開陳述係為規避稅 責。而原告支付予林慶祥包括泥水、模板工程在內之工程款，計有一○、五 ○○、○○○元（含稅），非僅一、○○○、○○○元。 ②原告所支付林慶祥之第一至第十三期工程款，有由林慶祥簽名之支出款單、 原告所有台灣銀行支票類存款戶對帳單、台灣中小企業銀行活期存款存摺， 以及林慶祥花蓮市第一信用合作社自強分社三四二─三帳戶往來明細資料列 印單影本可稽。
⒊被告未向原告調帳查核（含前所提工程合約書、查驗報告等資料）以勾稽營業 成本，自有違法：
①被告援引之財政部七十六年五月二十八日台財稅第七六二一七四六號函釋係 針對「查獲營利事業使用虛設行號開立之統一發票或偽造、變造之統一發票 申報扣抵（或退還）營業稅者」，本件被告查得原告取得非實際交易對象耀 德公司開立之統一發票，惟該公司並非虛設行號，與上開函釋所指情形有別 ，可否一體適用，不無疑問。
②上開函釋縱使於非取得虛設行號開立之統一發票亦有適用，惟該函釋亦有謂 ：「二、．．．㈡經查有進貨事實者，應依所得稅法第二十七條規定：按當 年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本，並依稅捐稽徵法第四十四條 規定，以未依規定取得憑證論處。其知情者並應依稅捐稽徵法第四十一條或
第四十三條規定辦理。」而進貨事貴有無之查核，參酌財政部高雄市國稅局 所訂定之「營利事業取得虛設行號發票有無進貨事實」查核注意事項：「營 利事業取具涉嫌虛設行號發票列報成本或損費經稽徵機關查獲，若該營利事 業主張有進貨或損費支付事實，應由其提示有關證明文件供核。至有無進貨 或損費支付事實，可依下列方式查核認定：．．．甲、成本部分：應就取得 虛設行號發票所載內容與工程合約及材料進耗存數量加以勾稽，經查核結果 足以證明確有使用等量之材料時應准認定，餘比照買賣、製造業等查核方式 辦理。」為稅捐實務上所採行之方式，而稽徵機關核課稅捐有調帳查核之義 務，此作法符合所得稅法第八十條第一項及第八十三條第一項之規定，基於 行政自我拘束原則，原告自得主張援用之。
③原告提出上開證物而主張有進貨事實，被告可根據原告提出耀德公司所開立 發票之內容，與上開天祥晶華工程之查驗報告、其他未經剔除同工程細項之 發票、原告材料進耗存數量加以勾稽，查核原告是否確有使用等量之材料， 予以認定。非僅根據另案法院有關營業稅之判決，即直接認為原告無進貨事 實而虛增成本。天祥晶華工程就有關模板工程取自耀德公司之部分，縱使無 法確定價格，惟確有進貨事實，亦可依所得稅法第二十七條規定：按當年度 當地該項貨品之最低價格核定進貨成本，非一概予以剔除。被告辯稱：「當 初申報是按書面審核，故並未實際調帳查核，被告之前並未加以審核，對證 物無意見」等語（九十二年八月十二日庭訊筆錄）顯已違反上開調帳查核之 義務。
⒋原告當時取得耀德公司發票，乃因此部分工程發包、雇工、工程款交付、憑證 取得等事宜，均由林慶祥負責處理，而原告公司均根據林慶祥所取得之發票申 報。事實上，耀德公司已依規定報繳營業稅。此一取得非實際交易對象發票以 申報營業稅之行為，或有違反營業稅法之規定，但於營業成本支出方面，原告 確實有進貨事實，僅係未向實際交易對象取得發票而已，有上述查驗報告所載 模板工程之數量可稽。被告以查得原告取得非實際交易對象之發票，逕認為原 告客觀上無該部分之進貨事實，為虛增成本，即屬速斷。 ⒌本件本稅部分既有違誤，課處罰鍰部分，自應併予撤銷。 ㈡被告主張之理由：
Ⅰ營業成本部分：
⒈本件原告辦理八十三年度營利事業所得稅結算申報案，無進貨事實取得無實 際交易對象開立之統一發票以列報營業成本計一○、○○○、○○○元及虛 報營業成本─薪資計二五二、○○○元，致短漏報所得額一○、二五二、○ ○○元，核計漏稅額二、五六三、○○○元，經被告查得除補徵所漏稅額二 、五六三、○○○元外，另依所得稅法第一百十條第一項規定處以所漏稅額 一倍之罰鍰二、五六三、○○○元。原告主張被告以其無進貨事實之憑證認 其虛報營業成本核與事實不符云云。
⒉查關於無進貨事實取得無實際交易對象開立之統一發票列報營業成本計一○ 、○○○、○○○元部分，被告八十七年三月四日北區稅法裁第00000 000號財政部臺灣省北區國稅局處分書及被告九十年十一月九日北區國稅
法第00000000號復查決定書所載原告無進貨事實以虛設行號耀德公 司開立之統一發票列報營業成本乙節，該“虛設行號”係屬誤植，而本件原 告既非向耀德公司進貨，自無向該公司進貨之事實，原告無進貨事實虛報營 業成本之違章行為至為明確，從而耀德公司是否為合法之營造廠，皆無礙於 其違章事實之成立。又基於同一事實經補徵之營業稅及罰鍰行政救濟案，業 經行政法院於八十九年度判字第九四○號判決確定在案，有該案確定判決書 附卷可稽，則同一事實營業稅行政救濟案業已確定，是原告虛報進項成本計 一○、○○○、○○○元，致漏報或短報所得額之事實足堪認定，原核定並 無違誤。
⒊至原告主張八十三年九月五日匯款予林慶祥工程款一、○○○、○○○元（ 含稅）部分，認定為有進貨事實，故就此部分，即可認為原告有進貨之事實 ，顯得列報營業成本，則被告以原告虛報進項成本計一○、○○○、○○○ 元，據以補稅課罰，亦有違誤乙節。查本件經被告所屬花蓮縣稅捐稽徵處查 核結果，以原告提示支付予耀德公司總工程款二一、○○○、○○○元（含 稅）之付款憑證，該款項一、○○○、○○○元部分受款人為林慶祥外，其 餘款項經向各相關金融機構查證，受款人並非帳載之耀德公司，而林慶祥未 辦營業登記向原告承攬天祥晶華飯店鷹架工程，業經林慶祥於八十五年五月 三日之談話筆錄中坦承不諱，並經被告取證裁罰在案，故該工程款一、○○ ○、○○○元（含稅）部分，應認定為有進貨事實，經查開立發票之耀德公 司已依規定報繳該應納之營業稅，故該工程款一、○○○、○○○元（含稅 ）部分，原裁處漏稅罰應變更為依稅捐稽徵法第四十四條規定科處行為罰四 七、六一九元，其餘工程款二○、○○○、○○○元（含稅），既經查明受 款人非耀德公司，自無向該進貨之事實等語，為該處八十六年三月十七日（ 八六）花稅法字第六四二○號復查決定書所述，前述事實亦經上開判決確定 在案，即本件認定林慶祥未辦營業登記向原告承攬天祥晶華飯店鷹架工程一 、○○○、○○○元（含稅）為有進貨事實之部分，被告就系爭工程款九五 二、三八○元（未稅）原未予自營業成本中剔除，亦即未包含於八十三年度 取得不實之統一發票一○、○○○、○○○元（未稅）中，原告主張，係屬 誤解。
Ⅱ罰鍰部分：
本件原告辦理八十三年度營利事業所得稅結算申報案，無進貨事實以取得無實 際交易對象耀德公司開立之統一發票列報營業成本計一○、○○○、○○○元 及虛報營業成本─薪資計二五二、○○○元，致短漏報所得額一○、二五二、 ○○○元，核計漏稅額二、五六三、○○○元，經被告查得，違章事證明確， 業如前述，除補徵所漏稅額二、五六三、○○○元外，另依所得稅法第一百十 條第一項規定處以所漏稅額一倍之罰鍰二、五六三、○○○元，並無不合，請 予維持。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐 後之純益額為所得額。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對於本法
規定應申報之課稅所得額有漏報或短報情事，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」 為所得稅法第二十四條第一項及第一百十條第一項所明定。二、原告辦理八十三年度營利事業所得稅結算申報，無進貨事實卻以非實際交易對象 耀德公司開立之統一發票列報營業成本計一○、○○○、○○○元及虛報營業成 本─薪資計二五二、○○○元，致短漏報所得額一○、二五二、○○○元，核計 漏稅額二、五六三、○○○元，而就同一事實有關補徵營業稅及罰鍰部分，原告 提起行政救濟，亦經行政法院（現改制為最高行政法院）以八十九年度判字第九 四○號判決確定之事實，有營利事業所得稅結算申報書、專案申請調檔統一發票 查核清單、工程承攬合約書、統一發票、支出款單、林慶祥八十五年五月三日之 談話筆錄及前開判決書等件可稽，應堪認為真實。原告雖主張前開判決僅論及「 本案受款人既非耀德公司，自無向該公司進貨之事實」，原告有無向耀德公司以 外之其他第三人進貨，則未審酌，倘原告有相關資料可供查明客觀上確曾承作上 開判決所提之二工程，縱使無法查明實際交易對象或實際銷貨之營業人，究與客 觀上無進貨有別；原告八十三年度向耀德公司取得之發票，屬於支付承造天祥晶 華飯店工程新建工程及外牆工程部分之價金，原告於前開八十九年度判字第九四 ○號案卷中，已提出上開工程實作結算單、工程詳細價目單、工程材料耗用明細 表等，足見確有進貨事實，即有營業成本支出云云。惟查： ㈠原告八十三年度無進貨事實卻以非實際交易對象耀德公司開立之統一發票列報營 業成本，關於補徵營業稅及罰鍰部分，原告所提行政救濟業經駁回確定，原告主 張有進貨事實，自應負舉證之責。惟原告當年度承作北二高木柵隧道工程與天祥 晶華飯店工程，原告既未於本件營利事業所得稅事件中提示工程實作結算單、工 程詳細價目單、工程材料耗用明細表等相關憑證供核，徒以承造之天祥晶華飯店 工程已完工，聲稱確有進貨事實，即非有據。
㈡原告本件起訴後始主張系爭工程實際上全部委由訴外人林慶祥自行雇工承作，支 付林慶祥工程款一○、五○○、○○○元，並聲請訊問證人林慶祥。查原告於復 查時係主張其將木柵隧道工程交由耀德公司承作，該公司再將工程之土方部分發 包予林慶龍，林慶龍依約分九次請款計一○、五○○、○○○元，系爭天祥晶華 飯店工程之模板則交由耀德公司承作，當時及嗣後訴願時均未言及系爭工程實際 上全部委由訴外人林慶祥，有復查理由書、訴願理由書在原處分卷及訴願卷可稽 ，前後所言不一。況林慶祥於八十五年五月三日之談話筆錄陳稱，其於八十三年 間未辦營業登記向原告承攬天祥晶華飯店之模板工程，取得工程款一、○○○、 ○○○元等語明確，時隔多年後，原告聲請訊問林慶祥，顯無必要。 ㈢復查決定所載耀德公司為「虛設行號」係屬誤植，業據被告陳明在卷，原告既未 就其有進貨事實舉證以實其說，該公司是否虛設行號，於原告無進貨事實，卻以 非實際交易對象耀德公司開立之統一發票列報營業成本之認定無關。 ㈣綜上所述，原告主張均無可採，從而被告以原告短漏報所得額一○、二五二、○ ○○元，計漏稅額二、五六三、○○○元，核定補徵所漏稅額，並按所漏稅額處 一倍之罰鍰，訴願決定予以維持，揆諸首開規定，均無違誤。原告徒執前詞，聲 請撤銷，為無理由，應予駁回。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判
決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 二十六 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 林育如
法 官 楊莉莉
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 二十六 日 書記官 王俊權
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