高雄高等行政法院判決 九十二年度訴字第九九七號
原 告 允利加油站股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 邱鑄山會計師
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 乙○○局長
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年七月十六日台
財訴字第○九二○○二八九三二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入為新台幣（以下同）三九、三一六元，經被告初查以其漏報「行政院環境保護署補助收入」一、○八○、○○○元，乃核定其他收入為一、一一九、三一六元，補徵稅額一二○、三三○元（扣除原應退稅額），並依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏所得稅額二七○、○○○元處○‧八倍之罰鍰計二一六、○○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
一、原告主張之理由：
（一）在所得稅法第二十二條所規定之權責發生制下，無論收入或費用，應視其經濟 效益對某一會計期間之貢獻來決定其期間之歸屬，此方符合一般公認「收支配 合」之會計原則與稅法之基本精神。故凡為獲取收入所發生之支出，需在收入 承認年度同時認列。本案油氣回收設備補助款之經濟效益並非一年內所能耗竭 ，而是在油氣回收設備耐用年限之內均有貢獻，因此其經濟效益應由其耐用年 限內之各年度均霑，全部歸作補助年度（八十八年度）之收入，已違反權責基 礎之精神。且按照會計處理慣例，若費用之發生與補助款之取得均在同一會計 年度，則可直接沖銷原科目，例如費用發生時借費用、貸現金，復於同一年度 取得補助款，則對當年度之課稅所得並無增減之效果。反之，若費用之發生與 補助款之取得不在同一年度，則於取得年度，因將補助款貸記為其他收入，將 增加取得年度之課稅所得，蓋以前年度之費用既已認列，則於取得年度自應補 認收入以取得課稅之平衡。本案之設備支出與補助款之取得均發生在同一會計 年度，故補助款應沖銷設備原始取得成本，而非列為其他收入。原始取得之成 本既經沖銷，則逐年所提折舊數應為○，唯設備實體仍在，為便利管理，財產
目錄仍載明該項資產，並提列折舊，但因申報時會計人員疏忽未作帳外調整剔 除，致虛減課稅所得，而非有短漏報其他收入。又倘依被告核定作法，將補助 款全數認列為八十八年度收入，而該收入既係因購置油氣回收設備所產生，則 其取得成本依上述之「收支配合」原則，亦應列為八十八年度之支出方屬合理 。既然前述之會計處理方法均合法可行，則依行政程序法第七條第二款及第九 條之規定，被告即不應僅選擇對其課稅有利之方式，而否定對原告有利之主張 。
（二）又所得稅法第四條第八款規定：「中華民國政府或．．．而給與之獎學金及研 究、考察補助費等」，免納稅所得稅。另財政部民國（下同）六十五年四月二 十二日台財稅第三二五七一號函釋示：「國貿局獎助發展新產品，非因對其提 供勞務，免稅。」因此，原告因購置防治污染之油氣回收設備所取得之環境保 護署補助款，非屬銷售貨物或提供勞務之營業行為，原告並無需提供環保署相 對之勞務，因此該補助款係屬無償所得，亦即「接受政府機關之贈與」。故依 上揭財政部六十五年四月二十日台財稅第三二五七一號函釋示精神，原告取得 之補助款一、○八○、○○○元，自屬免稅所得。（三）依照促進產業升級條例第六條規定：「為促進產業升級需要，公司得在左列用 進項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得 稅額，．．．二、投資於資源回收、防治污染、設備或技術。．．．」因此即 令系爭補助款不能視為免稅所得，也應有投資抵減之適用。二、被告主張之理由：
（一）查原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入三九、三一六元 ，經被告初查以其漏報「行政院環境保護署補助收入」一、○八○、○○○元 ，乃核定其他收入為一、一一九、三一六元，補徵稅額一二○、三三○元。原 告主張添購油氣回收設備帳列固定資產，八十八年度計提折舊一一三、六三六 元，收到補助款一、○八○、○○○元時，帳列固定資產減項，惟為便利管理 ，財產目錄仍載明該項資產，並提列折舊，因申報時會計人員疏忽未作帳外調 整剔除，致折舊費用虛增，該項錯誤已於九十年十月十二日申請更正在案，原 告爭點在有無虛增費用，而非有無短漏報收入。申經被告復查決定以，經查財 政部台灣省中區國稅局於九十年四月二十五日以中區國稅資字第○九○○○二 ○八○八號函通報被告，行政院環境保護署八十八年度補助原告設置真空輔助 式油槍油氣回收設備，金額一、○八○、○○○元；該筆補助款原告並未依法 申報，被告依該通報資料核增其他收入一○八○、○○○元，並核定其他收入 為一、一一九、三一六元，於法並無不合。另查原告八十八年度購入HASSTECH 油氣回收設備一、二五○、○○○元，依商業會計法第四十一條規定自應以取 得時之實際成本一、二五○、○○○元入帳，並以之計算提列折舊，原告八十 八年度營利事業所得稅結算申報書內所附財產目錄明細表，該項設備亦以此方 式入帳並提列折舊，是原告之主張顯係為其漏報上述補助款收入一○八○、○ ○○元所為彌縫之詞，並不足採。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本、費用、損失及稅
捐後之純益額為所得額。」、「納稅義務人應於每年三月一日起兩個月內填具結 算申報書，向該管稽徵機關申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入 總額之項目及數額，以及有關減免扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳 稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、 「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額 有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法 第二十四條第一項、第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。復按「 所得稅法關於營利事業所得稅之課徵客體，係採概括規定，凡營利事業之營業收 益及其他收益，除具有法定減免事由外，均應予以課稅，俾實現租稅公平負擔之 原則」。亦經司法院釋字第五○六號解釋明確。次按「政府發給經營計程車客運 業之公司行號（即車行）之改裝液化石油氣回收補助款，應列為當年度收入，按 所得稅法第二十四條規定，併入取得年度核計營利事業所得額。」並為財政部八 十五年十二月五日台財稅第八五一九二四一九一號函釋在案，該項函釋核與所得 稅法第二十四條有關營利事業所得額計算規定之意旨相符，自得援用。二、本件原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入三九、三一六元 ，經被告初查以其漏報「行政院環境保護署補助收入」一、○八○、○○○元， 乃核定其他收入為一、一一九、三一六元，補徵稅額一二○、三三○元，並按所 漏所得稅額二七○、○○○元處○‧八倍之罰鍰計二一六、○○○元（計至百元 止）等情，為兩造所自陳，並有核定通知書及復查決定書附原處分卷可稽，自堪 認定。而原告提起本件行政訴訟係以本案油氣回收設備補助款之經濟效益並非一 年內所能耗竭，而是在油氣回收設備耐用年限之內均有貢獻，故其經濟效益應由 耐用年限內之各年度均霑，將之全部歸作補助年度之收入，違反權責基礎之精神 。又本案之設備支出與補助款之取得均發生在同一會計年度，故補助款應沖銷設 備原始取得成本，而非列為其他收入。原始取得之成本既經沖銷，則逐年所提折 舊數應為○，唯設備實體仍在，為便利管理，財產目錄仍載明該項資產，並提列 折舊，但因申報時會計人員疏忽未作帳外調整剔除，致虛減課稅所得，而非有短 漏報其他收入。再者，原告因購置防治污染之油氣回收設備所取得之環境保護署 補助款，非屬銷售貨物或提供勞務之營業行為，故該補助款係屬無償所得，依所 得稅法第四條第一項第八款規定，亦應免稅。另依促進產業升級條例第六條規定 ，如系爭補助款不能視為免稅所得，也應有投資抵減之適用等語，資為爭執。三、惟按「各項資產應以取得、製造或建造時之實際成本為入帳基礎。所稱實際成本 ，凡資產出價取得者，指其取得價格及自取得至適於營業上使用出售之一切必要 而合理之支出；其自行製造或建造者，指自行製造或建造，以至適於營業上使用 或出售所發生之直接成本及應分攤之間接費用。」為商業會計法第四十一條所規 定。經查，本件原告購買油氣回收設備款一、二五○、○○○元，依上揭商業會 計法規定，即屬原告取得該油氣回收設備之支出，該項支出金額一、二五○、○ ○○元即為原告取得系爭油氣回收設備之實際成本甚明。而該項油氣回收設備因 有一定之耐用年限，故購買該項設備之支出，其效益會超過一個會計期間以上， 是將其成本分攤於各受益期間與各該期間之收益配合，計算損益，方符合成本與 收益配合原則。因此，原告將其購買系爭設備款一、二五○、○○○元列為實際
成本，並以之計算提列折舊，即無不合。至原告因購買系爭油氣回收設備而取得 之補助款，乃是政府基於油氣回收設備可回收加油過程中揮發之油氣，減少空氣 污染，為鼓勵購買該項設備所給予業者之補助，業據原告訴訟代理人陳明在卷， 因此，系爭補助款乃是原告購買油氣回收設備所獲得之補助，其取得該項補助款 純屬營業外之收入，應認列為當期收益，原告主張應將系爭補助款改列為成本之 減項，並將原提列之折舊數改為零云云，尚非可採。又「會計基礎採用權責發生 制，在平時採用現金收付制者，俟決算時，應照權責發生制予以調整。所謂權責 發生制，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。決算時收益及 費用，並按其應歸屬年度作調整分錄。所稱現金收付制，係指收益於收入現金時 ，或費用於付出現金時，始行入帳。」為商業會計法第十條所明定，是所謂權責 發生制，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳，故營利事業如 因銷售行為所生之應收帳款產生即應計入應收帳目，不以實際上已收到帳款為限 ；查系爭補助款係屬原告營業外收入，並非因銷售行為所產生之所得，故無權責 發生制之適用，自應於其獲得補助當期，其收益已全數實現之當期認列全部收益 ，殆無疑義，故被告據以核定系爭補助費應屬八十八年度之收入，並無不合，原 告主張應按油氣回收設備之耐用年限內各年度均霑其收益，方符合權責發生制云 云，殊非可採。
四、次按所得稅法第四條第一項第八款係規定：「左列各種所得，免納所得稅：．． ．八、中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機關、團體 ，或其他公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給予之獎學金及 研究、考察補助費等。．．．。」此乃因上開公私組織所提供之獎學金及研究、 考察補助費有助於人才之培育及技術水準之提高，爰對於各該獎學金及研究、考 察補助費等給予免稅之優惠。至原告因購買油氣回收設備所獲得之補助，與上述 獎學金及研究、考察補助費之性質，迥不相同，原告援引上開規定主張系爭補助 款應予免稅云云，顯屬對法律規定之誤解，自難採取。又促進產業升級條例第六 條第一項規定：「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之 五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；．．．二、投資於 資源回收、防治污染設備或技術。．．．。」則係關於公司投資於資源回收、防 治污染設備或技術之支出，得享租稅減免優惠之規定，與本件原告取得系爭補助 款應否列報收入係屬二事，不應混為一談，原告主張系爭補助款應有投資抵減之 適用云云，核非可採。尤其原告就原核定申請復查及訴願時均未及於原告購買系 爭油氣回收設備之支出有無上述投資抵減稅額適用之爭點為爭執，此有復查決定 及訴願決定書附原處分卷可稽，原告自不得再於本件訴訟程序中就該項爭點為爭 執，附此敘明。從而，被告就系爭補助款併入八十八年度之其他收入課徵營利事 業所得稅，並無不合。
五、末查，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以 出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁 止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為 人不能舉證證明自己無過失時，即應受罰，司法院釋字第二七五號解釋足參。本 件原告既屬營利事業機構，對於所得稅相關法令乃難謂為不知，其有系爭補助款
收入，亦為其所明知，而原告竟漏未申報，則原告就其違章事實，縱無故意，亦 難辭過失之責任。被告衡量原告違章情節，乃依首揭行為時所得稅法第一百十條 第一項規定，按所漏稅額二七○、○○○元裁處○．八倍之罰鍰計二一六、○○ ○元（計至百元止），於法並無違誤。
六、綜上所述，原告之主張，均不可採。則被告以原告八十八年度營利事業所得稅結 算申報，漏報系爭補助款收入，乃據以併計其他收入課徵營利事業所得稅，並按 所漏稅額二七○、○○○元處○．八倍罰鍰計二一六、○○○元，核無違誤，訴 願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分，為無理 由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段， 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十八 日 高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀
法 官 楊惠欽
法 官 簡慧娟
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十八 日 法院書記官 楊曜嘉
, 台灣公司情報網