臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第四八六一號
原 告 鑛鋒企業有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 程國東（會計師）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局（承受臺北縣政府稅捐稽徵處業務）
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 丙○○
乙○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年九月三十日台財訴字第
○九一一三五五七九八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國八十五年元月間，並未與涉嫌虛設行號高亢科技有限公司 （以下簡稱高亢公司）有交易事實，惟竟由其委任記帳業者劉宇喬取得該公司所 開立之發票金額計新台幣（以下同）五三三、七五○元，並持以扣抵稅額二六、 六八八元，案經法務部調查局臺北縣調查站（以下簡稱台北縣調查站）查獲，移 由原處分機關（原台北縣政府稅捐稽徵處）審理違章成立，乃依行為時營業稅法 （以下簡稱營業稅法）第五十一條第五款規定，除追繳稅款二六、六八八元（已 繳納）外，並裁處所漏稅額五倍之罰鍰一三三、四○○元（計至百元止），原告 不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經臺灣省政府八十八年一月二十七日八 八府三字第一四四五○七號訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」， 原處分機關依訴願決定撤銷意旨，經派員重行查核結果仍維持原核定，原告猶表 不服，又臺灣省政府提起訴願。因八十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八 條第一項第四款明定營業稅改為國稅，財政部所報自八十八年七月一日起，將營 業稅委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵一案，業奉行政院八十八 年六月八日八十八財字第二二六八六號函核定有案。臺灣省政府遂遵照財政部八 十八年六月三十日台財稅第八八一九二五○六○號函附「研商營業稅改為國稅並 委託稅捐稽徵處代徵後之訴願案件處理相關事宜」會議紀錄意旨，將該案移轉管 轄到財政部，財政部中華民國九十一年九月三十日台財訴字第○九一一三五五七 九八號訴願決定：「訴願駁回」，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：原處分及訴願決定，關於罰鍰部分均撤銷，訴訟費用由被告 負擔。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。三、兩造之主張：
甲、原告主張之理由：
㈠依稅捐稽徵法四十八條之一第一項之規定，納稅義務人自向稅捐機關補報並補繳
所漏稅款者，凡未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案 件，免除刑責及稅法上的處罰，本件事實部分不爭執，本稅部分亦不爭執，原告 於五月十七日繳納稅款並於五月三十一日補報，完全是出於自動自發之狀態，原 處分機關迄於八十六年六月七日始通知原告檢送帳證供核，應以該日為調查基準 日，故原告係於調查基準日前自動補繳，自有稅捐稽徵處法第四十八條之一免罰 規定之適用。原處分機關於八十六年四月八日以八六北稅正室字第一○○一號函 請台北縣調查站偵辦，僅為政風調查，並非進行稅務違章之調查，自不應以該日 為調查基準日。八十六年四月二十六日及八十六年十二月三日為印製之專案申請 調檔統一發票查核清單日，因稅務實務上「有進無銷」之情形相當普遍，財稅資 料中心印製查核清單為一般例行公事，不得謂已開始進行稅務違章之調查，台灣 省政府第一次訴願決定意旨亦否定已該日為調查基準日，況原告既未接到抄本或 副本通知，也未收到任何公文表明已遭查獲取的虛設行號發票，實不明白為何不 符合稅捐稽徵法第四十八條之一之規定。
㈡依大院九十年訴字第二九九五號判決中指出「稽徵機關發文報請財政部核准向金 融機構調查資金流程日乃其內部行為，被調查之納稅義務人並非當然知悉其事。 」故原處分機關於八十六年四月二十六日發要由調查時，本公司自然亦不知其事 ，稅捐稽徵法四十八條之一之立法意旨應為鼓勵納稅義務人算承錯誤而立，本公 司自承錯誤補繳稅款仍遭處罰實在是不公平，懇請大院與以公平之待遇。 ㈢依司法院會議釋字第三三七號解釋文「依此意旨，乃係就漏稅行為所為之處罰規 定。」因此應是有虛報進項稅額而逃漏稅額款始得據以補稅處罰，本公司支付高 亢公司之價金乃未履行合約所產生之賠償損失，雖無實質上的進貨，但仍為一必 須支付之金錢，依民法第二四七條第一項之規定負擔損害賠償之責任取具項目為 違約金之發票被指稱為無進貨事實，應屬不當；又高亢公司已依法報繳營業營業 稅，對國家而言根本沒有漏稅結果產生，依財政部八十三年七月九日所做成之台 財稅第八三一六○一三七一號函有相關之規定，應為依營業稅法十九條第一項第 一款之規定不得扣抵（本公司已依法報繳相關稅款），再依稅捐稽徵法四十四條 之規定處未依規定取具合法憑證百分之五之罰鍰，當可免依營業稅法五十一條之 規定處漏稅罰。
乙、被告主張之理由：
㈠本件原告於八十五年元月間並未與涉嫌虛設行號高亢公司有交易事實，惟竟由其 委任記帳業者劉宇喬取得該公司所開立之發票金額計五三三、七五○元，虛報進 項憑證五三三、七五○元扣抵稅額二六、六八八元，案經臺北縣調查站查獲，移 由原臺北縣稅捐稽徵處審理違章成立，乃依營業稅法第五十一條第五款規定，按 所漏稅款二六、六八八元裁處五倍之罰鍰一三三、四○○元。原告不服，申請復 查，主張略以：原告已自動補報繳稅款，且虛設行號高亢公司亦已依法報繳營業 稅，依照司法院第三三七號解釋及營業稅法第五十一條規定，應無逃漏稅捐之情 事云云，案經原臺北縣稅捐稽徵處復查決定略以：原告係於八十七年五月十七日 暨三十一日補報繳所漏稅額已在原處分機關查獲並於八十六年四月八日以八六北 縣稅政室字第一○○一號函請臺北縣調查站偵辦之後，自無稅捐稽徵法第四十八 條之一規定自動補報補繳免罰之適用；至原告主張高亢公司既已報繳營業稅，依
司法院第三三七號解釋暨營業稅法第五十一條規定，應無逃漏稅捐之情事乙節， 查依財政部八十三年七月九日臺財稅第八三一六○一三七一號函釋示「（二）取 得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、無進貨事實 者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營 業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」，原告所訴，純屬卸責之詞，委不 足採等由，未獲變更。原告不服，遂向臺灣省政府提起訴願，主張略以：原告取 得系爭統一發票後，因發現高亢公司已他遷不明，原告認為取得之發票為有問題 之發票，為免於原告可能遭受處罰，原告遂於八十六年五月十七日自動補繳，並 於五月三十一日自動補報，原處分機關於八十六年六月七日以八六北縣稅聯字第 二九九八八號函通知原告應於八十六年六月十七日送八十五年帳證調查，則原告 應符合自動補報補繳免予處罰之規定等語。訴經臺灣省政府訴願決定略以：查台 北縣調查站係分別於八十六年八月十九日及同年十二月二十六日檢送有高亢公司 之異常查核清單，查核清單日分別為八十六年四月二十六日及同年十一月三日， 另查八月十九日函主旨係檢送暢和公司等涉嫌違章漏稅案相關調查筆錄，請原處 分機關依法裁處，十二月二十六日函另續檢送含原告計四十二家取得李文鑫集團 不實發票之調查筆錄，請原處分機關依法裁處，則據上資料台北縣調查站似非於 四月二十六日查核清單日即已查獲原告違章，又據原處分機關案卷所示，本案係 依據調查站八月十九日函送資料核定原告違張並先予處分在案，依財政部賦稅署 八十一年七月二十二日台稅二發第000000000號函釋：「三、貴組（法 務部調查局北部地區機動工作組）於接獲檢舉偵辨虛設行號之案件，對涉及下手 營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證虛報進項稅額，貴組如已 查獲並取得具體證據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如須移 請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其調查基準日，應依前項規定 ，以稽徵機關函查日為準。四、涉嫌漏稅之營業人，應以在調查基準日之前，自 動補報並補繳所漏稅款者，始有稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用 。」意旨，原處分機關係於何時查核始能確定原告是否逃漏稅捐，關係原告補報 及補繳稅款有否稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用等由，將原處分撤銷，囑 由原處分機關查明另為適法之處分。案經原處分機關依據訴願決定意旨，重行查 核後，重核復查決定略以：查本件係李文鑫等涉嫌詐領退稅款及提供不實統一發 票幫助逃漏稅案之牽連案件，其調查基準日依財政部八十七年八月四日台財稅第 八七一九五七九八三號函釋，應為臺北縣調查站查獲該具體違章證物之日，本案 據臺北縣調查站移送之資料，主張違章證物為該站製作之調查筆錄，及財稅資料 中心印製之專案申請調檔統一發票查核清單，是以本件調查站雖分別於八十六年 八月十日及同年十二月二十六日檢送異常查核清單及相關調查筆錄，又其查核清 單日分別為八十六年四月二十六日及同年十二月三日，及該站製作之調查筆錄日 分別為八十六年八月十五日及同年十二月十二日，惟依本部八十年八月十六日台 財稅第000000000號函釋：「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查 之作業步驟及基準日之認定原則：各稅列選案件、個案調查案件，其它他涉嫌漏 稅案件、臨時交辦調查案件……三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日 為調查基準日。」故原處分機關既依據調查站八十六年八月十九日函送所查獲並
取得之具體證據（調查筆錄、查核清單）核定原告違章並予處分在案，則本案之 調查基準日，依上開財政部函釋意旨，應係八十六年四月二十六日印製之專案申 請調檔統一發票查核清單日，則原告於八十六年五月十七日補繳稅款並於同年五 月三十一補申報，應屬於查獲後始行補報補繳，從而本案並無稅捐稽徵法第四十 八條之一補稅免罰規定之適用，是原處分機關原按所漏稅額處以五倍罰鍰一三三 、四○○元，要無不合等由維持原核定。
㈡原告仍執陳詞爭執，查本件原告於八十五年元月間並未與涉嫌虛設行號高亢公司 有交易事實，惟竟由其委任記帳業者劉宇喬取得該公司所開立之發票金額計五三 三、七五○元，虛報進項憑證五三三、七五○元扣抵稅額二六、六八八元，案經 臺北縣調查站查獲，移由原臺北縣稅捐稽徵處關審理違章成立，此有案關談話筆 錄及統一發票查核清單等影本附卷可稽，且為原告所不否認，從而，原核定以原 告之違章事實，洵堪認定，乃依營業稅法第五十一條第五款規定，除追繳稅款二 六、六八八元（已繳納）外，並裁處所漏稅額五倍之罰鍰計一三三、四○○元， 揆諸首揭規定，經核並無不合。至原告所稱依稅捐稽徵法第四十八條之一規定， 納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，處罰一律免除，原告於 八十六年五月十七日自動補繳營業稅，並於五月三十一日自動補報，原處分機關 於八十六年六月七日通知原告應於八十六年六月十七日送八十五年帳證調查，其 調查基準日應以稽徵機關函查日為準，本件係於調查基準日前自動補報補繳，應 適用稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰之規定乙節，查依稅捐稽徵法第四十八 條之一規定，納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款，免按各稅法 有關漏報、短報之處罰規定辦理者，係以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定 之調查人員進行調查之案件為限。又「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查 之作業步驟及基準日之認定原則：各稅之列選案件、個案調查案件，其他涉嫌漏 稅案件、臨時交辦調查案件‥‥‥一、……三、進行調查之作為有數個時，以最 先作為之日為調查基準日。」財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五 九八號函釋有案。本件係李文鑫涉嫌詐領退稅款及提供不實統一發票幫助逃漏稅 案之牽連案件，其調查基準日依上開規定，應為法務部調查局臺北縣調查站查獲 該具體違章證物之日，本案據臺北縣調查站移送之資料，主要違章證物為該站製 作之調查筆錄，及財稅資料中心印製之專案申請調檔統一發票查核清單，是以本 件調查站雖分別於八十六年八月十九日及同年十二月二十六日檢送異常查核清單 及相關調查筆錄，又其查核清單日分別為八十六年四月二十六日及同年十二月三 日，及該站製作之調查筆錄日分別為八十六年八月十五日及同年十二月十二日， 案經原處分機關依前開函釋意旨，以調查站八十六年八月十九日函送所查獲並取 得之具體證據（調查筆錄、查核清單）核定原告違章並予處分，即以八十六年四 月二十六日印製專案申請調檔統一發票查核清單日為本案之調查基準日，則原告 於八十六年五月十七日補繳稅款並於同年五月三十一日補申報，應屬於查獲後始 行補報補繳，從而本案並無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用，經 核依前揭規定，原處分機關認事用法，難謂有違。又原告所稱虛設行號高亢公司 已依法報繳營業稅，依司法院第三三七號解釋意旨，其並無逃漏稅之事實，不應 適用營業稅法第五十一條第五款規定處罰云云乙節，查「按我國現行加值型營業
稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業 人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅 ，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。本案就營業人有進貨事實而取 得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額 之情形而言，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，而無銷售貨物或勞務之事實 虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納 之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂 無逃漏。‥‥‥」為財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四一○號 函釋有案。是原臺北縣稅捐稽徵處以原告無進貨事實，卻取得虛設行號所開立之 統一發票申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，乃按所漏稅額處以五倍之罰鍰計一三 三、四○○元，揆諸首揭規定，洵無違誤，本件原處分請予維持。 理 由
一、有關營業稅案件，自九十二年一月一日起，原由臺北縣政府稅捐稽徵處承辦，改 由財政部臺灣省北區國稅局概括承受，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許 。
二、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第五十一 條第五款所明定。
三、本件係原告於八十五年元月間並未與涉嫌虛設行號高亢公司有交易事實，竟取得 該公司所開立之發票金額計五三三、七五○元，虛報進項憑證五三三、七五○元 扣抵稅額二六、六八八元，經原處分機關依營業稅法第五十一條第五款規定，除 追繳稅款二六、六八八元外，並裁處所漏稅額五倍之罰鍰一三三、四○○元（計 至百元止）。原告對於本件事實部分及本稅部分不爭執，惟主張其於八十六年五 月十七日繳納稅款並於同年五月三十一日補報，完全是出於自動自發之狀態，而 原處分機關迄於八十六年六月七日始通知原告檢送帳證供核，應以該日為調查基 準日，故原告係於調查基準日前自動補繳，自有稅捐稽徵法第四十八條之一第一 項免罰規定之適用云云，資為抗辯。
四、經查：
㈠按稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補 報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進 行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、 本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」， 是以納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款，免按各稅法有關漏報 、短報之處罰規定辦理者，係以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人 員進行調查之案件為限。
㈡查「三、貴組（法務部調查局北部地區機動工作組）於接獲檢舉偵辦虛設行號之 案件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證虛報進 項稅額，貴組如已查獲並取得具體證據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調 查基準日，如須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其調查基準 日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。」，又「稅捐稽徵法第四十八條之
一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：各稅之列選案件、個案調查案 件，其他涉嫌漏稅案件、臨時交辦調查案件……一、……三、進行調查之作為有 數個時，以最先作為之日為調查基準日。」財政部賦稅署八十一年七月二十二日 台稅二發第000000000號及財政部八十年八月十六日台財稅第0000 00000號分別函釋在案；上開二函釋乃係主管機關就所屬機關因執行稅捐稽 徵法第四十八條之一第一項規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之 釋示，與上開法律規定之免按各稅法有關漏報、短報之處罰規定的立法意旨相符 ，本院自得予以援用。
㈢本件係李文鑫涉嫌詐領退稅款及提供不實統一發票幫助逃漏稅案之牽連案件， 其調查基準日依上開財政部賦稅署八十一年七月二十二日台稅二發第八一○八 ○四五三一號函釋意旨，應以臺北縣調查站查獲該具體違章證物之日為調查基 準日。查台北縣調查站於八十六年十二月二十六日以（八六）板法字第八六一 四六六函原處分機關，於說明欄二謂「經查李文鑫集團涉嫌詐領退稅款及提供 不實統一發票幫助逃漏稅案，係由貴處查獲，並於八十六年四月八日以八六北 縣稅政室字第一○○一號函，函請本站偵辦，本站自該日起開始偵查。」，其 所檢附清冊業已將原告及其負責人列入，有該函附卷足憑；雖原處分機關係以 政風室文號發文，然本於機關一體，亦屬原處分機關所發函件，足認原告於八 十六年四月八日後即被列為調查之對象。次依臺北縣調查站函送原處分機關之 資料，主要違章證物為該站製作之調查筆錄，及財稅資料中心印製之專案申請 調檔統一發票查核清單，是以本件調查站雖分別於八十六年八月十九日及同年 十二月二十六日檢送異常查核清單及相關調查筆錄，又其查核清單日分別為八 十六年四月二十六日及同年十二月三日，及該站製作之調查筆錄日分別為八十 六年八月十五日及同年十二月十二日，惟依上開財政部八十年八月十六日台財 稅第000000000函釋意旨，應以台北縣調查站八十六年八月十九日函 送所查獲取得之具體證據（調查筆錄、查核清單）核定原告違章並予處分，其 依據之最先調查作為之八十六年四月二十六日印製專案申請調檔統一發票查核 清單日，為本案之調查基準日。是以，本件原告雖於八十六年五月十七日補繳 稅款並於同年五月三十一日補申報，揆諸上開說明，乃屬調查基準日後始行補 報補繳，從而本件並無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用，原處 分依法自無不合。
五、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞 ，聲請撤銷原處分及訴願決定關於罰鍰部分，為無理由，應予駁回。六、本件事證已明，兩造其餘攻擊或防禦方法，已與本院判決結果無涉，毋庸一一論 列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 三十 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭 小 康
法 官 林 金 本
法 官 黃 秋 鴻
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 三十 日 書 記 官 王 琍 瑩
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