最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一七五○號
上 訴 人 甲○○
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）
代 表 人 張盛和
右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年八月二十一日臺北高等行政
法院八十九年度訴字第三二七八號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
本件上訴人在原審承受訴訟主張：上訴人之亡夫王明暸於八十一年至八十五年間受僱於良維營造工程有限公司（下稱良維公司），代為管理工作現場、發放工人薪資及材料費，並無自為營業之事實。但被上訴人（承受業務前為臺北市稅捐稽徵處，下同）未經詳查，竟以良維公司負責人顏清泉在法務部調查局臺南縣調查站（下稱臺南縣調查站）偵訊時非任意供述之調查筆錄為據，認上訴人之亡夫王明暸借用良維公司執照承包工程，未依規定申請營業登記擅自營業，銷售貨物及勞務金額計新臺幣（下同）七七、○九一、五九二元（不含稅），逃漏營業稅三、八五四、五八○元，核定如數補徵，認事用法顯然違誤，複查及訴願決定未予糾正，亦屬違誤等語，求為撤銷原處分及訴願決定關於補徵稅部分之判決（另有罰鍰部分非上訴範圍，不予贅述）。被上訴人則以：上訴人之亡夫王明暸有違章事實，經臺南縣調查站查獲取具良維公司開立發票明細帳及其所附向良維營造借牌而實際承包工程短漏報各年度營業稅明細表、良維公司負責人顏清泉在臺南縣調查站製作之調查筆錄為證。且依臺北銀行景美分行良維公司帳號轉入上訴人之亡夫在同分行帳號之金額，為前述銷售額之九成，與良維公司負責人顏清泉於調查筆錄供稱向借牌人即上訴人之亡夫收取百分之五借牌費及開立統一發票百分之五營業稅各情相符，事證明確，原處分予以補徵所漏營業稅無誤等語，作為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定各式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，．．．而未依規定申報銷售額者。」行為時營業稅法第一條、第二十八條前段、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第三款分別定有明文。本件被上訴人以上訴人之亡夫未依規定申請營業登記擅自營業，自八十一年至八十五年間銷售貨物及勞務金額計七七、○九一、五九二元（不含稅），逃漏營業稅三、八五四、五八○元，乃核定補徵。查上訴人雖提出其亡夫與良維公司訂立同一式合約書，內載良維公司
聘請上訴人之亡夫王明暸擔任工地管理，負責工程一切工務，月薪二萬元，工程如需趕工日夜班時，良維公司不負擔加班費云云。上訴人之亡夫如確係受僱，實無自擔各工程加班費之理。又良維公司八十一年至八十五年度均有工程施工，惟上訴人提出其亡夫王明暸受僱之八十二、八十三年度薪資所得扣繳憑單，良維公司給付總額各僅為五萬元及八萬元，顯不合理。另提出七十六、七十七、八十六各年度扣繳憑單，則與本案無關，不足作為上訴人之亡夫受僱之有利證據。又上訴人之亡夫自八十一年至八十五年間，僅八十四年度有申報所得資料，所報薪資來自宏泰營造有限公司，非良維公司，且八十四年度亦無良維公司申報上訴人之亡夫薪資所得資料。再查良維公司將相關工程款存入台北銀行景美分行帳戶後，隨即轉入上訴人之亡夫在該分行帳戶，而其轉入金額為工程款百分之九十，核與良維公司負責人顏清泉在台南縣調查站所供向借牌人收取百分之五借牌費及支付開立統一發票百分之五營業稅後所餘之金額相符，雖顏清泉嗣後於台南縣稅捐處八十七年二月十三日製作談話筆錄及在原審作證時，翻異前詞，否認借牌與上訴人之亡夫，並稱委託監工之工程，其材料、工資等均由良維公司支付資金云云。但由其資金流程觀之，良維公司係於收到全額工程款後，始將百分之九十轉給上訴人之亡夫，並未事先將材料、工資款提交與上訴人之亡夫代付；若謂係由上訴人之亡夫代墊，其金額龐大，又不計算利息，顯違經驗法則。是顏清泉事後翻異之詞及上訴人所稱台南縣調查站調查員脅迫顏清泉錄供一節，均不足採。另所提案外人郭純圓不起訴處分書，核與本件無涉。上訴人之亡夫有向良維公司借牌，自為營業人之事實，足堪認定。末查我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。上訴人所稱本件營業稅已由良維公司報繳，如再對上訴人之亡夫課徵，有重複課稅一節，並不可採。是不能認定上訴人之亡夫銷售階段，無逃漏營業稅之事實。上訴人之亡夫未依法辦理營業登記，致未開立統一發票及漏報銷售額，顯有漏稅事實，原核定予以補稅，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合等情，因而駁回上訴人之訴。經核尚無違誤。
查原判決引據本院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議：「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」在於說明上訴人之亡夫為營業人，其銷售階段有獨立之營業稅納稅義務人地位，逃漏營業稅事實之成立，不致因良維公司另一獨立營業稅納稅義務人之如何納稅而受影響。尚無不合。至於原判決理由謂良維公司為最後銷售階段之營業人，上訴人之亡夫為其他銷售階段營業人，似有引人誤認二者於本件營業具前後階段營業人之關係。然原判決已明確認定上訴人之亡夫向良維公司借牌，自行營業，有逃漏營業稅之事實，不因上開引人誤認之理由而受影響，並不影響本案結果之判斷。是上訴意旨指摘原判決有理由矛盾之違法，應予廢棄，並不可採。又原判決認定本案之銷售額不含稅為七七、○九一、五九二元，係依據臺南縣調查站查獲所統計之「向良維營造借牌而實際承包工程短漏報各年度營業稅明細表」中，上訴人之亡夫部分歷年營業總額八○、九四六、一七二元，扣除其營業稅而得，即以該營業總額內含營業稅而計算。上訴意旨誤以上開銷售額內含營業稅額，指原判決認定有誤，亦不可採。上訴人或其亡夫均未提出有進項稅額之合法進項憑證供
扣抵銷項稅額，原判決維持原處分未予扣減，自屬正當。上訴意旨指為違法，理由矛盾，也不可採。又良維公司與上訴人之亡夫各為營業主體，各自依其營業額有繳納營業稅之義務，良維公司未實際營業而將營造登記證借給上訴人之亡夫（借牌）承包工程，如有代為開立發票申報繳納營業稅之情形，稽徵機關應否依財政部八十七年六月二日台財稅第八七一九三八六七九號函釋，核實退還溢繳稅款，為良維公司得否請求退還之事，與本案補徵無關。上訴意旨指原判決維持補徵之原處分，違反禁止重複課稅原則云云，實不可採。從而上訴意旨執以指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十二 日 最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 蔡 進 田
法 官 黃 合 文
法 官 姜 仁 脩
法 官 黃 璽 君
法 官 廖 宏 明
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十二 日
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