違反稅捐稽徵法
最高法院(刑事),台上字,92年度,6792號
TPSM,92,台上,6792,20031204

最高法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度台上字第六七九二號
　　上　訴　人　乙○○
　　　　　　　　甲○○
　　　　　　　　丙○○
　　　　　　　　丁○○
右上訴人等因違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院中華民國九十一年十月十六日
第二審判決（九十年度上訴字第三七五六號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署八
十八年度偵字第一九五八四、一九五八五號），提起上訴，本院判決如左：
主 文
原判決關於丁○○部分撤銷，發回台灣高等法院。其他上訴駁回。
理 由
發回部分：
本件原判決認定上訴人丁○○與葉坤平（此人部分因疾病不能到庭，停止審判）係無照營造商，以借取他人營利事業登記證標取並承攬工程為業，屬營業稅法第三條第二項規定所稱之營業人，為納稅義務人。基於逃漏稅捐概括之犯意聯絡，連續自民國八十四年起至八十六年間止，分別借用志勤營造工程有限公司（下稱志勤公司）、佳座工程有限公司（下稱佳座公司）、佑麒工程開發有限公司（下稱佑麒公司，負責人簡宏政業經本院判處有期徒刑五月確定）等公司之營業登記證從事承攬工程業務，標得陽明大學綜四教室內部裝修工程、牙醫館防漏整修工程、山上村學人宿舍二｜十五號整修工程（時間、承攬工程名稱、工程總價、逃漏稅捐種類、數額，均詳如原判決附表一所示）其中支付志勤公司借牌費分別為百分之五、七及四之工程費，佑麒公司則為工程款百分之七；又自行另借得友明工程有限公司（下稱友明公司，負責人馬鄭隔業經台灣台北地方法院檢察署以微罪不舉為由不起訴處分確定）、育德營造有限公司（下稱育德公司）、財義企業有限公司（下稱財義公司）、利耿企業有限公司（下稱利耿公司，負責人簡宏政業經本院高雄分院判處有期徒刑六月確定）營利事業登記證，標得陽明大學校園與保警總隊鐵絲網圍籬工程、山頂運動場增設圍網擋風帳工程、整理校園內之柵架及雜物等工程、行政大樓地下室整修工程、韓園沉沙環境整修工程、隔牆封閉工程（時間、承攬工程名稱、工程總價、逃漏稅捐種類、數額，均詳如原判決附表二所示），其中支付利耿公司借牌費為工程款百分之七‧六。明知各該工程其二人或上訴人始為實際承攬人，應由自己開立銷項發票領取工程款及申報稅捐，竟與前揭出借牌照之公司負責人共謀，利用公司名義出具之發票持向陽明大學具領工程款，以此不正當方法逃漏營業稅及營利事業所得稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性等情，因而撤銷第一審關於丁○○部分之判決，改判論處其共同連續納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪刑，固非無見。惟查：㈠證人即友明公司負責人馬鄭隔於檢察官偵查中證稱：「我沒借牌，他（指丁○○）是公司之人，是友明工程有限公司之人，作工程之人」、「我公司之人是丁○○，沒借牌問題，工程是丁○○在作，工地都是他在負責」等語（見偵字第一九五八五號卷第十三頁背面、第六十四頁背面）及證人即財義公司負責人張卿義於第一審法院證稱：「……我有施作陽明大學的一小部分工程，工程的名稱因為時間太久我已忘



記，我一共承作過二次工程，是丁○○告訴我有工程我就去承作，錢是學校給我的」、「我是財義公司董事長，我有去投標陽明大學工程，工程名稱我忘記了，丁○○告訴我哪裏有工地，我就去看，然後去承包施作」等語（見一審訴字卷㈢第一０三頁、第一０四頁），此均與丁○○於法務部調查局東部地區機動工作組（下稱調查單位）受訊問時供承借用友明、財義等公司牌照承包工程等情不符，又丁○○於上開調查單位受訊問時亦同時供稱：「校園與保警砌磚及鋼扣圍籬工程，以財義企業得標，係由我介紹財義企業負責人張有義承作，工程款十八萬八千元」等語（見調查單位筆錄卷第三十六頁背面），此均屬有利於丁○○之證據，為原審所不採，竟漏未於判決敍明取捨判斷之心證理由，且於理由欄誤指馬鄭隔上開偵查中之供述與丁○○於調查單位供承向友明公司借用牌照承包工程等情相同，不無理由不備及矛盾之違誤。㈡原判決以丁○○與志勤、育德、佳座等公司負責人，基於犯意聯絡及行為分擔，由丁○○向上開公司借用牌照承攬施作工程，由上揭公司負責人開立內容不實之銷貨統一發票，供丁○○向陽明大學請領工程款，因此應論丁○○共同行使業務登載不實文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪，兩罪有方法、結果之牽連關係，應從一重處斷云云，然營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第十五條所指商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製會計憑證，即應認構成商業會計法第七十一條第一款之罪，該罪與刑法第二百十五條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定。又稅捐稽徵法第四十一條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合，如僅屬單純的不作為而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法性同視，而繩以稅捐稽徵法第四十一條之罪（本院七十四年台上字第五四九七號判例意旨參照），倘原判決關於丁○○部分之事實認定無訛，丁○○所為是否堪認與上揭公司負責人共犯商業會計法第七十一條第一款之罪，而應優先於行使業務文書登載不實罪以為適用，以及其所為，是否堪認係與詐術屬同一型態之積極行為以逃漏稅捐？原判決均漏未加以審酌說明，遽論處其上揭罪刑，自尚嫌速斷，併有適用法則不當及理由不備之違誤。以上或為丁○○上訴意旨所指摘或為本院得依職權調查之事項，應認原判決關於丁○○部分有撤銷發回更審之原因。駁回部分（即乙○○、甲○○、丙○○上訴部分）：按刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件，經第二審判決者，不得上訴於第三審法院，法有明文。原判決以上訴人乙○○、甲○○、丙○○三人犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，二罪有方法、結果之牽連關係，從一重依幫助逃漏稅捐罪處斷，其三人上開犯罪之法定最重本刑均為三年以下有期徒刑之罪，核屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款之案件，既經第二審判決，自不得上訴於第三審法院，其三人竟復提起上訴，顯為法所不許，均應予以駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條前段、第三百九十七條，第四百零一條，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 四 日
最高法院刑事第十二庭
審判長法官 陳 正 庸




法官 賴 忠 星
法官 王 居 財
法官 張 清 埤
法官 林 開 任
右正本證明與原本無異
書 記 官
中　　　華　　　民　　　國　　九十二　　年　　 十二 　　月　　 十二 　　日 Ｑ