臺北高等行政法院簡易判決 九十一年度簡字第三四一號
原 告 亞聞科技股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 蔡智杰（會計師）
被 告 財政部台灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年八月九日台財訴字第○九
○○○一四八二八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定）所處原告怠報金超過新臺幣叁仟元部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔十分之一，餘由被告負擔。 事 實
一、事實概要：
原告係為使用統一發票之營業人，其雖已依規定期限內於民國（下同）八十九年 五月十五日申報八十九年三至四月份之銷售額與稅額申報書，惟申報時卻未檢附 統一發票明細表資料，致違反營業稅法第三十五條第一項及第三項規定，案經財 政部財稅資料中心通報原處分機關桃園縣稅捐稽徵處於八十九年八月二十五日查 獲，有財政部財稅資料中心八十九年八月十五日產出之「營業人進銷項憑證交查 異常查核清單」附原處分機關卷可稽，原處分機關乃依營業稅法第四十九條規定 ，按核定應納稅額新台幣（下同）一二一、六六四元加徵百分之三十怠報金計三 六、四九九元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂 向本院提起行政訴訟，審理中被告請求依九十年七月九日公布修正之「加值型及 非加值型營業稅法」第四十九條之規定，更正加徵原告之怠報金為三○、○○○ 元。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
訴願、復查決定及原處分均撤銷，另由被告為適當之處分。 ㈡被告聲明求為判決：
⒈原加徵營業稅怠報金三六、四九九元更正為三○、○○○元，其餘原告之訴駁 回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律規定之納稅主 體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務，是為租稅法律主 義。再按營業稅申報書係具備法定格式之公文書，於營業稅之租稅徵納義務確 定，具有法定效力，於該申報書所登載之應納稅額，於納稅義務人依法定程序 完納稅捐並經稽徵機關核定無誤後，已告確認。桃園縣稅捐稽徵處於原告未依
規定於期限內申報統一發票明細表依法處分而有罰則之適用時，應依營業稅法 第四十九條規定：「營業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表， 其未逾三十日者，每逾二日按應納稅額加徵百分之一滯報金，金額不得少於四 百元，其逾三十日者，按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不得少於 一千元。其無應納稅額者，滯報金為四百元，怠報金為一千元。」辦理。原告 八十九年三、四月份營業稅於總機構合併申報書所載之應納稅額為一一九、○ 一六元，有申報書影本可稽，依上開營業稅法第四十九條乘算百分之三十怠報 金為三五、七○五元，於中壢和平營業所之申報書所載應納稅額為零，亦有申 報書影本可稽，依上開法律規定應加徵怠報金一千元。原處分機關於加徵怠報 金時，不以申報書所載之事實為據，逕以另行演算之數據核處，且握有原告總 分機構全般申報資料，竟仍稱其「查得」之應納稅額為一二一、六六四元，以 行政機關之見解擴大罰則之計算基礎，與租稅法律主義有悖。 ⒉於合併申報書所載之應納稅額及進貨金額係原告當期八個營業場所之合計數。 若依銷貨比率分攤，中壢和平營業所於當期所應負擔之應納稅額僅五、○八六 元，若原告非合併申報之營業人，則中壢和平營業場所八十九年三、四月份營 業稅應納稅額應與此金額相當，據此乘算百分之三十怠報金為一、五二六元。 原處分機關不依比例原則分攤中壢中正營業所應攤計之應納稅額及進貨實情， 是否合於司法院釋字第四二○號解釋所稱「涉及租稅事項之法律，其解釋應本 於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課 稅之公平原則為之」。原處分機關握有原告全般進銷項資料，卻辯稱其「查得 」之進項稅額為零，為達其重罰之目的，逕自依其見解演算「專供處分用之應 納稅額」並據以加徵原告怠報金三六、四九九元。依行政程序法第七條「行政 行為，應依下列原則為之：．．．採取之方法所造成之損害不得與欲達成之利 益顯失均衡」，被告與上開法律相悖。
⒊依行政程序法第六條「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」原處分 機關對依法採合併申報之營業人變相加重罰則，加重程度較分別申報者高達二 十餘倍，顯與上開法律不符。原告函請財政部釋示有關之裁罰規定，俟經財政 部移文台北市稅捐稽徵處稱「核准由總機構合併向所在地主管稽徵機關申報銷 售額、應納稅額或溢付營業稅額之營業人，其分支機構並無應納稅額，因此， 分支機構未依營業稅法第三十五條規定期限申報，其未逾三十日者，滯報金為 一、二○○元，逾三十日，怠報金為三、○○○元」，原處分機關內部對此類 之作法亦多所分歧。按行政原理，對同一租稅案件有多種適用規定時，應優先 採用對納稅義務人最有利之作法，此為「最有利原則」之一致見解。 ⒋綜上所述，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期 開始十五日內，填具規定格式之申報書．．．向主管稽徵機關申報銷售額．． ．。」「前二項營業人，使用統一發票者，並應檢附統一發票明細表。」「營 業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表，其未逾三十日者，每逾 二日按應納稅額加徵百分之一滯報金，金額不得少於四百元；其逾三十日者，
按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金．．．」「營業人未依本法規定期限申 報銷售額或統一發票明細表．．．其逾三十日者，按核定應納稅額加徵百分之 三十怠報金，金額不得少於一千元，最高不得多於一萬元。」「納稅義務人違 反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。」分別為行為時營業稅法第三十五 條、第四十九條，九十年七月九日總統令公布修正九十一年一月一日起施行之 加值型及非加值型營業稅法第四十九條及稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。 ⒉經查原告並無申請以進、銷項媒體方式申報營業稅，系爭八十九年三至四月份 營業人銷售額與稅額申報書於八十九年五月十五日申報，依申報書所載原告係 以進、銷項媒體申報方式申報，且未檢附統一發票明細表，次查原處分機關媒 體申報檔，原告當期營業稅係非媒體申報廠商，原處分機關未收訖原告媒體申 報遞送單與磁片；原告未檢附系爭統一發票明細表，經核申報書中未載有統一 發票明細表所附份數；其採人工申報方式向原處分機關申報銷售額，亦為原告 所不爭，是本案違反前揭營業稅法第三十五條：「．．．使用統一發票者，並 應檢附統一發票明細表。」之規定，原處分機關依行為時營業稅法第四十九條 規定按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金三六、四九九元，原無不合，惟查 營業稅法於九十年七月九日經公布修正名稱為「加值型及非加值型營業稅法」 ，並修正第四十九條規定：「營業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票 明細表．．．其逾三十日者，按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不 得少於一千元，最高不得多於一萬元。」，又依財政部九十年七月十一日台財 稅字第○九○○○四○四○五號函釋，上揭修正稅法名稱及修正條文經行政院 訂定自九十一年一月一日起施行，後因本案尚未確定，核有稅捐稽徵法第四十 八條之三「從新從輕」原則之適用，是本案原加徵營業稅怠報金三六、四九九 元，應予撤銷，改處怠報金為三○、○○○元。 ⒊原告質疑原處分機關不依核定之應納稅額為計算滯報金之基礎乙節，經查原告 申報系爭八十九年三至四月份營業稅之進項稅額為零，按「營業人當期銷項稅 額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅」為營業稅法第十五條 第一項所規定，本案當期應納稅額即為其申報之銷項稅額，依修正後之加值型 及非加值型營業稅法第四十九條規定加徵怠報金三○、○○○元，尚無違誤。 ⒋原告提出台北市稅捐稽徵處九十年九月二十八日北市稽工甲字第九○六五○四 二四○○號函，質疑被告內部作法歧異，惟依財政部九十年八月九日台財訴字 第○九○○○一四八二八號訴願決定「．．．查訴願人申報系爭八十九年三至 四月份營業稅之進項稅額為零元，依首揭營業稅法第十五條第一項規定，其當 期應納稅額即為其申報之銷項稅額。．．．」，按財政部為原處分機關之直屬 上級機關，依中央法規標準法第十一條規定：「．．．下級機關訂定之命令不 得抵觸上級機關之命令」，原處分機關依訴願決定意旨認定本案應納稅額即其 申報之銷項稅額為基礎加徵怠報金，並無違誤。 理 由
一、查被告以原告申報營業稅時未檢附統一發票明細表資料，按其應納稅額一二一、 六六四元加徵百分之三十怠報金計三六、四九九元，原適用通常訴訟程序，惟因 司法院令行政訴訟法第二百二十九條第一項所定適用簡易程序之數額增至十萬元
，本件訴訟標的金額合於司法院令所定金額以內，爰改以簡易訴訟程序審理；另 營業稅本屬國稅而委託各縣市稅捐稽徵處代徵，惟自九十二年一月一日起移回財 政部所屬各地區國稅局自行稽徵，本件被告財政部台灣省北區國稅局亦已聲明承 受訴訟，合先敘明。
二、本件原處分以原告係為使用統一發票之營業人，其總公司雖係經財政部核准採用 媒體申報，依規定不需檢附營業明細表，惟其所屬中壢營業所並未經報准採用媒 體申報，故該營業所雖已依規定期限內於八十九年五月十五日向原處分機關申報 八十九年三至四月份之銷售額與稅額，然其申報時卻未檢附統一發票明細表資料 ，認其違反營業稅法第三十五條第一項及第三項規定，乃依同法第四十九條規定 ，按核定應納稅額一二一、六六四元加徵百分之三十怠報金計三六、四九九元。三、原告不服起訴主張略稱：原告八十九年三、四月份營業稅，已依規定由總機構合 併各地營業場所之進銷資料，於同年五月十五日向公庫繳納當期應納稅額一一九 、○一六元，中壢營業所亦已向原處分機關提出申報，祇是申報時誤以總公司業 已報准採用媒體申報，所應繳納之營業稅又均統一由總公司合併繳納，該分支營 業所乃誤未提出統一發票明細表，依規定應處罰原告怠報金三千元，原處分核處 原告怠報金三萬元，於法不合，同類情形，原告所屬中壢中正營業所，原處分機 關亦曾科處原告怠報金一三八、三○三元，業經最高行政法院判決撤銷原處分改 處怠報金三千元等語。
四、被告則以：原告總公司固經報准以媒體申報營業稅，而不需提出統一發票明細表 ，惟其所屬中壢營業所並未報准以媒體申報，故其營業稅雖統一由總公司報繳， 惟中壢營業所向原處分機關申報各期營業額時，依規定仍應提出統一發票明細表 。本件原告所屬中壢營業所固已於八十九年五月十五日申報八十九年三、四月份 營業人銷售額，未檢附統一發票明細表，既為原告所不爭，已違反行為時營業稅 法第三十五條規定，原處分依同法第四十九條規定，按核定應納稅額加徵百分之 三十怠報金三六、四九九元，於法本無不合。惟因營業稅法業於九十年七月九日 公布修正，依修正後之「加值型及非加值型營業稅法」第四十九條規定：「營業 人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表．．．其逾三十日者，按核定 應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不得少於一千元，最高不得多於一萬元。 」本件既屬尚未核課確定之案件，依稅捐稽徵法第四十八條之三「從新從輕」原 則之規定，請將原核定加徵營業稅怠報金高於新台幣三萬元撤銷，重行核定怠報 金為三○、○○○元云云。
五、按「營業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表，其未逾三十日者， 每逾二日按應納稅額加徵百分之一滯報金，金額不得少於四百元；其逾三十日者 ，按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不得少於一千元。其無應納稅額 者，滯報金為四百元，怠報金為一千元。」為行為時營業稅法第四十九條所規定 。次按「營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應 分別向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「依第四章第一節 規定計算稅額之營業人，得向財政部申請核准，就總機構及所有其他固定營業場 所銷售之貨物或勞務，由總機構合併向所在地主管稽徵機關申報銷售額、應納或 溢付營業稅額。」復為同法第三十八條第一項、第二項所明定。而同法施行細則
第三十九條規定：「本法第四章第一節規定計算稅額之營業人，依本法第三十八 條第二項規定，核准由總機構合併申報銷售額、應納或溢付營業稅額者，其所有 其他固定營業場所，仍應向所在地主管稽徵機關申報銷售額及進項憑證。」所指 「其他固定營業場所仍應向所在地之主管稽徵機關申報銷售額及進項憑證」之規 定，無非便於稅捐稽徵機關掌握稅源資料，建立合理之查核制度而設，尚與同法 第三十八條第一項之規定無違。準此，如營業人已依規定向財政部申請核准，由 總機構合併向所在地主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，而僅部分 其他固定營業場所未依規定申報銷售額及進項憑證者，因其應納稅額已合併由總 機構申報結果，其所屬其他營業場所已無從個別核算其應納稅額，依同法第四十 九條規定，加徵之怠報金應為（新臺幣）三千元。本件原處分加徵原告怠報金一 二一、六六二元，就其中新台幣三千元（即銀元一千元）之範圍，於法並無不合 ，應予維持，其超過新臺幣三千元部分則於法不合，訴願決定就該部分予以維持 ，亦有未洽，均應予撤銷。
據上論結，本件原告之訴部分有理由，部分無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 一 月 二十八 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
法 官 林金本
右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 一 月 二十八 日 書記官 簡信滇
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