臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二八一號
原 告 美商．超躍有限公司台灣分公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 丁○○（會計師）
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 丙○○
乙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月二十日
台財訴字第０九一００五一三四六號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係境外衛星廣播電視事業AXN-TAIWAN,TWO,LLC（以下簡稱 AXN-T
AIWAN）依衛星廣播電視法第十五條規定向行政院新聞局核備在中華民國之代理
商，依同法第二十八條及施行細則第十條規定，代理商應與訂戶訂立書面契約及
節目供應，符合行為時所得稅法第十條第二項規定所稱之營業代理人。八十八年
度營利事業所得稅結算申報，原告已代AXN-TAIWAN申報並繳納營利事業所得稅新
台幣（下同）一六、二六六、一二九元，嗣後又具文以非營業代理人為由申請退
稅，經被告以九十年五月四日財北國稅審一字第九０一二六０二三號函復否准退
還其稅款。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告是否該當於所得稅法第七十三條規定，為AXN-TAIWAN之營業代
理人，而有為AXN-TAIWAN申報納稅之義務？
㈠原告主張之理由：
⒈按「境外衛星廣播電視事業經營衛星廣播電視節目供應者，應在中華民國設立
分公司或代理商．．．報請主管機關許可後，始得在中華民國播送節目或廣告
．．．」，為衛星廣播電視法第十五條第二項規定。查AXN-TAIWAN係經營境外
衛星廣播電視相關業務，因在中華民國境內並無分支機構，依衛星廣播電視法
第十五條規定與原告簽訂代理商合約，據向行政院新聞局登記核備原告為其代
理商，負擔AXN-TAIWAN於中華民國境內之相關行政責任，合先敘明。
⒉次按AXN-TAIWAN係在境外播送節目衛星訊號，並在中華民國境內分別取得節目
頻道播放及出售廣告時段等收入，其情形為八十八年度之節目頻道播放收入係
依據AXN-TAIWAN與緯來企業股份有限公司（VIDEOLAND INC.）（以下簡稱緯來
公司）所簽訂之播送合約，由緯來公司接收AXN-TAIWAN於境外所提供之節目衛
星訊號後向其訂戶播放，並支付一定費用予AXN-TAIWAN，此一播送合約於 AXN
-TAIWAN委任原告為其代理商之前即已簽訂，其簽約主體為AXN-TAIWAN並非原
告，且交易之執行亦由緯來公司直接接收AXN-TAIWAN之衛星訊號，故不論合約
之簽訂或交易之執行，均由AXN-TAIWAN自行完成，並無指定原告或其他營業代
理人完成業務運作。另有關AXN-TAIWAN出售廣告時段之業務，則係依據原告與
AXN-TAIWAN於八十七年間簽訂之廣告銷售合約，由原告向AXN-TAIWAN購買其所
播送節目之廣告時段再予出售，雖其計價方式係按原告每一銷售廣告時段所收
到淨收入之百分之五十為銷售對價，然原告係以自己名義經營廣告時段銷售業
務，尚無代理AXN-TAIWAN銷售廣告時段之情形，且原告經營廣告時段銷售業務
具有自主獨立之定價權，亦顯見原告並非為AXN-TAIWAN計算目的以經營廣告時
段銷售業務，自無成立民法第五百七十六條以下規定行紀之可能，故此一合約
為買賣之交易本質，並無疑義，被告顯有誤解所得稅法第十條第二項第二款所
指代表其所代理之事業將此項貨品交付與他人之情形。蓋所得稅法第十條第二
項第二款代為交付貨品下，營業代理人係被動受指示為交付行為，與本件廣告
銷售合約之交易本質，係AXN-TAIWAN出售其所播送節目之廣告時段予原告，原
告再以自己之名義銷售予買受人，此二法律關係乃各自獨立存在，AXN-TAIWAN
與買受人間並不會產生任何權利義務，原告負有主動交付貨品（廣告時段）之
責任，AXN-TAIWAN並無指示原告為交付之權利，更顯被告認原告為AXN-TAIWAN
之營業代理人，顯有未洽。故AXN-TAIWAN僅為符合衛星廣播電視法第十五條規
定，而向行政院新聞局登記核備原告為其代理商，然並未賦與原告代表該公司
與他人簽訂合約之權利，及有代為儲存、交付貨品或接受訂貨之情，尚不構成
所得稅法第十條第二項規定之營業代理人要件，原告自無代理AXN-TAIWAN申報
繳納營利事業所得稅之義務，而就所為誤代繳之所得稅款申請退還，於法並無
不合。
⒊又按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所
適用。」，行政法院（現改制為最高行政法院）六十一年判字第七０號著有判
例。查原告雖受AXN-TAIWAN委任為其代理商，但原告依代理商合約第二條所訂
之服務項目中，並未包括原告得代表該公司與他人簽訂合約之權利，及有代為
儲存、交付貨品或接受訂貨之情，自不容被告逕以原告受有代理商之名，推測
原告即有一般代理商可能之行為。甚者，縱原告受有委任得從事所得稅法第十
條第二項各該行為，然被告於未能舉證證明原告之行為前，仍不得推論原告有
為該行為。則原告所受委任係因衛星廣播電視法之故，並就委任範圍定有限制
，且原告亦未從事所得稅法第十條第二項各該行為下，被告所為認定原告為 A
XN-TAIWAN之營業代理人，顯有違上開判例，難謂與法有合。被告僅以原告具
有衛星廣播電視法第十五條條所訂代理商之名，認定原告即有所得稅法第十條
所稱為AXN-TAIWAN營業代理人之實，與所得稅法第十條第二項之立法意旨不符
。
⒋再按「．．．其無法提示上開帳簿文據者，依據同法第八十三條規定，稽徵機
關得依查得之資料核定其中華民國來源所得額，或依該外國營利事業適用之稅
務行業標準代號之同業利潤標準核定其境內、外整段交易流程（以製造業為例
，包含接單、製造、儲存、運送、交貨等階段）之總利潤，再依其發生在我國
境內之交易流程對總利潤之貢獻程度，計算其中華民國來源所得額；至其貢獻
程度，稽徵機關應依行業性質，參酌相關資料擬訂後報部核定。」，為財政部
八十七年一月二十三日台財稅第八七一九二四一八號函所明定。依此一函釋意
旨，乃係基於所得稅法第二十四條營利事業所得額之計算應以收入減除各項成
本費用、損失等之規定，對於營利事業所得額計算困難時，應以同業利潤標準
核認其所得額。本件係起因於衛星廣播電視法第十五條第二項強制所要求核備
為境外衛星廣播事業之分公司或代理商，是否即屬所得稅法第十條第二項所稱
營業代理人之爭議，故原告基於為AXN-TAIWAN向新聞局核備之代理商身份，雖
先行代為辦理結算申報事宜，惟AXN-TAIWAN既為一在中華民國境內無分支機構
之境外營利事業，其所取得之台灣來源所得仍應依所得稅法第八十八條之規定
於給付由給付人扣繳百分之二十之稅款，且原告亦不符合所得稅法第十條第二
項規定將為AXN-TAIWAN之營業代理人之要件，縱為AXN-TAIWAN代為辦理結算申
報後，亦因將隨即提出退還系爭溢繳稅款之申請，自未於辦理結算申報之際列
報相關成本費用；然若依被告所認AXN-TAIWAN係在中華民國境內有營業代理人
之營利事業，並須由原告依第九十八條之一規定代為辦理結算申報課負百分之
二十五之營利事業所得稅，而非依所得稅法第八十八條規定於給付由給付人扣
繳百分之二十之稅款，則AXN-TAIWAN因取得節目頻道播放收入及出售廣告時段
收入，依法將得主張相關影片成本、衛星頻道等費用之扣除，始符所得稅法第
二十四條所揭諸之收入與成本費用配合原則，甚縱因AXN-TAIWAN無法提出相關
帳簿憑證核認相關成本費用，亦得依財政部八十七年一月二十三日台財稅第八
七一二四一八號函釋規定以同業利潤標準計算核認營利事業所得額後始課負百
分之二十五之營利事業所得稅，仍非得逕就其所得全額核課營利事業所得稅。
被告基於稅捐稽徵主管機關，未能針對原告情形就有利或不利於原告之情形一
律注意，卻逕予駁回原告退稅申請，致AXN-TAIWAN之全部所得額為課稅所得額
，與法亦有未合。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「本法稱營業代理人係指合於左列任一條件之代理人：一、除代理採購事務
外，並有權經常代表其所代理之事業接洽業務，並簽訂契約者。二、經常儲備
屬於其所代理之事業之產品，並代表其所代理之事業將此項貨品交付與他人者
。三、經常為其所代理之事業接受訂貨者。」、「在中華民國境內無固定營業
場所，而有營業代理人之營利事業，．．．其營利事業所得稅應由其營業代理
人負責，依本法規定向該管稽徵機關申報納稅。」，分別為行為時所得稅法第
十條第二項及第七十三條第二項所明定。又「境外衛星廣播電視事業經營直播
衛星廣播電視服務經營者，應在中華民國設立分公司．．．」、「衛星廣播電
視事業、境外衛星廣播電視事業之分公司或代理商應與訂戶訂立書面契約。」
、「本法第十五條第二項所定代理商，指代理該境外衛星廣播電視事業在中華
民國境內全區經營衛星廣播電視節目供應業務。」，復分別為衛星廣播電視法
第十五條第二項、第二十八條第一項及同法施行細則第十條第一項所規定。
⒉本件原告係境外衛星廣播電視事業AXN-TAIWAN依衛星廣播電視法第十五條規定
向行政院新聞局核備在中華民國之代理商，依同法第二十八條及施行細則第十
條規定，代理商應與訂戶訂立書面契約及節目供應，屬行為時所得稅法第十條
第二項規定所稱之營業代理人。其八十八年度營利事業所得稅結算申報，原告
已代AXN-TAIWAN申報並繳納營利事業所得稅一六、二六六、一二九元，嗣後又
具文以非營業代理人為由申請退稅，經被告以九十年五月四日財北國稅審一字
第九０一二六０二三號函復略以：原告係AXN-TAIWAN依衛星廣播電視法第十五
條規定向行政院新聞局核備在中華民國之代理商，依同法第二十八條及施行細
則第十條規定，代理商應與訂戶訂立書面契約及節目供應，準此，原告即屬行
為時所得稅法第十條第二項規定所稱之營業代理人，依同法第七十三條規定，
原告應代其申報納稅等語，否准其所請。
⒊茲據原告主張：㈠AXN-TAIWAN係經營境外衛星廣播電視相關業務，因在中華民
國境內並無分支機構，茲依衛星廣播電視法第十五條規定與原告簽訂代理商合
約，據以向行政院新聞局登記核備原告為其代理商，負擔AXN-TAIWAN於中華民
國境內之相關行政責任。AXN-TAIWAN在中華民國境內分別取得節目頻道播放收
入及出售廣告時段收入兩項，節目頻道播放收入係由AXN-TAIWAN與播放業者緯
來公司簽訂播送契約，緯來公司則依約支付一定費用予AXN-TAIWAN，其合約之
簽訂及交易之執行，均由AXN-TAIWAN自行完成，並無指定原告完成業務運作；
另有關出售廣告時段收入，係依據原告與AXN-TAIWAN於八十七年間即已簽訂之
廣告銷售合約，由原告向AXN-TAIWAN購買其所播送節目之廣告時段再予出售，
雖其計價方式係按原告每一銷售廣告時段所收到淨收入百分之五十五為銷售對
價，然原告係以自己名義經營廣告時段銷售業務，尚無代理AXN-TAIWAN銷售廣
告時段之情形。故AXN-TAIWAN僅為符合衛星廣播電視法第十五條規定，而向行
政院新聞局登記核備原告為其代理商，然並未賦予原告代表該公司與他人簽訂
合約之權利，及有代為儲存、交付貨品或接受訂貨之情事，尚不構成所得稅法
第十條第二項規定之營業代理人要件。㈡原告並未符合所得稅法第十條第二項
第二款任一構成要件下，被告僅以原告具有衛星廣播電視法第十五條所訂代理
商之名，認定原告即有所得稅法第十條所稱AXN-TAIWAN「營業代理人」之實，
已與所得稅法第十條第二項之立法意旨不符云云，資為爭議。
⒋第查本件原告係境外衛星廣播電視事業依衛星廣播電視法第十五條規定向行政
院新聞局核備在中華民國之代理商，依據原告向行政院新聞局核備時所檢附之
「境外衛星廣播電視事業基本資料表」及「境外衛星廣播電視事業許可申請書
」，原告自承為AXN-TAIWAN在中華民國之代理商，經營境外衛星廣播電視節目
供應業務；另按衛星廣播電視法第二十八條規定，課予代理商有與訂戶訂立書
面契約之義務；同法施行細則第十條亦詳細規定代理商係指在中華民國境內全
區經營衛星廣播電視節目供應業務，準此，原告符合行為時所得稅法第十條第
二項規定營業代理人之要件，為AXN-TAIWAN在中華民國之營業代理人。另查原
告與AXN-TAIWAN之廣告銷售契約第一條（ｂ）規定，原告應按銷售廣告時段所
收到淨收入百分之五十五給付予AXN-TAIWAN，準此，AXN-TAIWAN於境外播送節
目衛星訊號，在中華民國境內經營出售廣告時段業務，其交易流程中，係由原
告交付貨品（廣告時段），核屬所得稅法第十條第二項規定所稱營業代理人。
⒌原告原先基於衛星廣播電視法第十五條規定為AXN-TAIWAN核備之代理商，自承
為AXN-TAIWAN在台之營業代理人，除依法代為開立統一發票，並代其申報納稅
，原告當屬所得稅法第十條第二項規定所稱AXN-TAIWAN在中華民國境內之營業
代理人，嗣後卻以其與AXN-TAIWAN之代理合約，僅負行政責任，主張非屬所得
稅法第十條第二項規定所稱營業代理人，申請退還代其申報繳納之稅款，自與
前揭所得稅法規定不符。
理 由
一、按「本法稱營業代理人係指合於左列任一條件之代理人：一、除代理採購事務外
，並有權經常代表其所代理之事業接洽業務，並簽訂契約者。二、經常儲備屬於
其所代理之事業之產品，並代表其所代理之事業將此項貨品交付與他人者。三、
經常為其所代理之事業接受訂貨者。」、「在中華民國境內無固定營業場所，而
有營業代理人之營利事業，除依第二十五條及第二十六條規定計算所得額，並依
規定扣繳所得稅款者外，其營利事業所得稅應由其營業代理人負責，依本法規定
向該管稽徵機關申報納稅。」，行為時所得稅法第十條第二項及第七十三條第二
項分別定有明文。又按「境外衛星廣播電視事業經營直播衛星廣播電視服務經營
者，應在中華民國設立分公司．．．」、「衛星廣播電視事業、境外衛星廣播電
視事業之分公司或代理商應與訂戶訂立書面契約。」、「本法第十五條第二項所
定代理商，指代理該境外衛星廣播電視事業在中華民國境內全區經營衛星廣播電
視節目供應業務。」，復分別為衛星廣播電視法第十五條第二項、第二十八條第
一項及衛星廣播電視法施行細則第十條第一項所規定。
二、經查本件AXN-TAIWAN係屬在中華民國境外之衛星廣播電視事業營利事業，其八十
八年度營利事業所得稅由其營業代理人即原告代理結算申報並繳納完畢，有該公
司八十八年度營利事業所得稅結算申報書、核定通知書等影本在卷可稽，復為原
告所是認，自堪認為實在。原告雖主張AXN-TAIWAN並未賦與原告代表該公司與他
人簽訂合約之權利，及有代為儲存、交付貨品或接受訂貨之情形，伊並非所得稅
法第十條第二項之營業代理人等語。惟查原告於八十八年七月七日向行政院新聞
局申請為AXN-TAIWAN在中華民國境內營業代理人，業經核准備查等情，有原告境
外衛星廣播電視事業許可申請書及基本資料表等影本各一份可資參照，並為原告
所不爭，是原告為AXN-TAIWAN在中華民國境內之營業代理人，即堪確定。則被告
以其為AXN-TAIWAN在中華民國境內之營業代理人，依所得稅法第十條、第七十三
條規定，自有代為申報及繳納稅款之義務，即非無據。參以原告於本院審理中自
承係受AXN-TAIWAN之委託代理結算申報營利事業所得稅並予繳納稅款，足見
AXN-TAIWAN確有委由原告代理結算申報並繳納稅款之事實，是原告所為退還稅款
之申請，顯與其受委託之旨相悖，自難信其所言為實在。從而被告以原告具有繳
納稅款之義務，而予以否准原告退還稅款之申請，揆諸首揭法條規定，並無違誤
，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 二十五 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 侯東昇
法 官 林育如
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 二十五 日 書 記 官 林惠堉
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