臺中高等行政法院判決 九十三年度簡更一字第二號
原 告 甲○○
訴訟代理人 戊○○
被 告 臺中縣稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
己○○
丙○○
右當事人間因請求退稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月十一日台財訴字
第○九一○○一五○三一號再訴願決定，提起行政訴訟，經本院判決後，原告提起上
訴，經最高行政法院發回更審，本院更為判決如左︰
主 文
訴願、再訴願決定及原處分均撤銷。
被告應給付原告新台幣壹萬肆仟柒佰柒拾玖元。本審及發回前上訴審訴訟費用均由被告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告與他共有人共有坐落臺中縣清水鎮○○段下湳子小段二○○地 號農地（應有部分七二○○分之四五）與臺灣省臺中農田水利會所有臺中縣清水 鎮○○段下湳子小段四二三之四、之五地號土地交換，於民國八十六年六月二十 七日提出現值申報，經被告所屬沙鹿分處核定課徵土地增值稅為新台幣（下同） 一四、七七九元。嗣原告於八十八年十一月三日主張系爭農地交換係屬重購之自 耕農地，向被告所屬沙鹿分處申請依土地稅法第三十五條規定，就其已納土地增 值稅額內，退還不足支付新購土地地價之數額，經被告核其無上開規定之適用， 乃以八十九年一月十五日中縣稅沙分二字第五五○三三二號函否准其申請，原告 不服，乃循序提起訴願及再訴願，皆遭駁回，遂提起本件訴訟。乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：㈠訴願、再訴願決定及原處分均撤銷。㈡被告應給付原告一 四、七七九元。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按最高行政法院九十二年度判字第一六一三號判決及大院九十一年度簡字第二號 判決均以：土地稅法第三十五條第一項關於「自耕之農業用地」並未限定所有權 人需以「農民」為要件，系爭「農業用地」原審經依現場履勘，本件交換前後原 告耕作情形及交換之土地均屬農業用地，並未改作其他用途，自符合土地稅法第 三十五條第一項第三款退稅之規定。土地所有權人自行耕作、與他人合作或雇工 （付于工資）等，只要所得為自行收入作為家庭生活之用，均為「自耕」或「自 耕論」等理由，為被告敗訴確定在案。
二、揆諸農業發展條例第一條、第四條、土地法第六條之規定，其係「為加強農業發 展，促進農業產銷，增加農民所得，提高農民生活水準。」而制定。其「自耕」
之意義，僅在農業生產所得「其為維持一家生活」，而非「不得兼任其他工作」 。原告子女多，僅有農作收入無法支應生活費用。故農忙之餘從事其他工作、工 作之餘荷鋤下田，期能增加收入。有時亦與土地之他共有人，僱用操作農用機械 者共同耕種，再將所穫各自處分，亦可謂「自耕」或「自耕論」以維持家用。民 眾從事多種行業予以改善生活品質，本為法所許，被告竟謂原告有納稅資料據以 否准，孰不知「有所得即該繳稅」，誠實繳稅與「自耕」或「自耕論」並不違悖 。
三、次按農業發展條例第二十七條、土地稅法第三十五條及第三十七條之規定，農業 發展條例對土地增值稅之免徵有明文規定，重購退稅則無；自應依其第一條「適 用其他法律之規定」。然土地增值稅重購退稅於土地稅法第三十五條及第三十七 條定有明文，顯見該法對時間、用途、限期不得移轉等，有明確之規定，至於土 地所有權人並無任何限制。原告依法申請重購退稅，被告若欲善盡職責，應於退 稅後定期勘查，如發現系爭土地於五年內改作其他用途或移轉他人者，再依同法 第三十七條規定辦理，是被告對於依法退稅之土地應列管五年，五年後是否該土 地移轉或改變用途已不在此限，系爭土地登記日期為八十七年七月六日，列管日 期應至九十二年七月五日為止，已超過列管日期，故於土地稅法第三十五條之退 稅規定已無任何妨礙。至土地稅法第三十五條所稱「自耕之農業用地」；第二十 二條所稱「自耕農地」。姑不論「自耕」之「農業用地」與「自耕農地」其意義 差異甚大；兩條文間並無「適用」或「準用」之規定，自不得加以隨意援用。原 告依該法第三十五條規定申請退還土地增值稅，被告卻援用同法第二十二條之解 釋函據以否准，顯有違誤。
四、又被告只援引內政部八十五年八月二日內地字第八五八○三七二號函前段據以否 准；惟原告係主張配偶蔡淑美符合後段規定，竟遭致「有關申請重購退稅所有權 人資格之審核，並無須再審查其共同生活戶之一人是否為農民」遽為論斷之基礎 。足證申請重購退稅與徵收田賦規定不同，亦為被告所認定，其援用顯有錯誤。 況關於水利會與民眾交換灌溉用地，是否課徵土地增值稅乙案，亦經財政部九十 年五月四日台財稅字第○九○○○二五三○二號函明確釋示，確定民眾所有農業 區水利用地與農田水利會灌溉用地交換者，免徵土地增值稅。該財政部函釋所指 交換土地與本案系爭交換土地之法理完全相同，依司法院大法官釋字第五三六、 二八七號解釋，自應比照援用，被告對系爭土地課徵土地增值稅，顯然不符上開 函釋意旨。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件原告甲○○於八十六年六月二十七日將其所有坐落清水鎮○○段下湳子小段 二○○地號農地，與臺灣省臺中農田水利會以交換方式取得清水鎮○○段下湳子 小段四二三之四、之五地號土地，所有權持分七二○○分之四五，經被告所屬沙 鹿分處核定課徵土地增值稅為一四、七七九元在案。嗣原告於八十八年十一月三 日主張系爭農地為重購之自耕農地，申請依土地稅法第三十五條規定，就其已納 土地增值稅額內，退還不足支付新購土地地價之數額，惟原告為立大工業社負責 人，非屬農民之身分，尚不符合內政部八十五年八月二日台（八五）內地字第八 五八○三七二號函及八十六年八月八日台（八六）內地字第八六八一二四八號函
釋規定，要無土地稅法第三十五條規定之適用，被告所屬沙鹿分處否准其請，尚 無違誤。
二、按蔡宜雄申請退還土地增值稅乙案，雖經大院九十一年一月二十三日八十九年度 訴字第七一號判決將訴願決定及原處分撤銷在案，惟被告不服該判決已依法提起 上訴，該案仍屬未確定之案件，又該判決非為判例，原告自不得援引上揭判決要 求撤銷原處分。次按行為時農業發展條例第一條規定「為加強農業發展，促進農 業產銷，增加農民所得，提高農民生活水準，制定本條例。本條例未規定者，適 用其他法律之規定。」，故有關農業政策（如農地農用、農地農有），該條例有 所規範者，自應優先適用，且就該條例而言，亦為土地法及土地稅法之特別法。 本案系爭土地屬「農業用地」尚無爭議，惟系爭交換前後土地是否供原告「自耕 」，係本案爭執所在，惟就「自耕」之定義，土地稅法並無明文規定其意義，應 適用行為時農業發展條例第四條及第三條第一款之規定，其所有權人應屬直接從 事農業生產或經營農業生產之「農民」。是原告依土地稅法第三十五條第一項規 定申請重購「自耕之農業用地」退稅乙節，依上開條例規定，除就該農業用地之 使用情形有所規範應供作農業使用外，土地所有權人亦應具備「農民」身分。本 件原告為立大工業社之負責人其有營利所得外亦支領薪資，非屬「農民」身分， 經被告否准所請，並無不合。另原告主張參照財政部九十年五月四日台財稅字第 ○九○○○二五三○二號函釋意旨，依土地稅法第三十九條第三項規定免徵土地 增值稅，按該案屬土地徵收適用免徵土地增值稅之案件與本案申請重購退稅情形 並不相同，自不得比照援引。
理 由
一、按土地稅法第三十五條第一項規定：「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後 ，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一， 其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額 者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地 地價之數額．．．三、自耕之農業用地出售或被徵收後另行購買仍供自耕之農業 用地者。．．．」，又土地法第六條規定「本法所稱自耕，係指自任耕作者而言 。其為維持一家生活，直接經營耕作者，以自耕論。」。再「土地法第六條後段 所謂『其為維持一家生活直接經營耕作者，以自耕論』，與自任耕作之情形有間 ，本質上並非自耕，乃僱用他人從事實際耕作，所得收穫歸於自己，而給與受僱 人約定之報酬，其本身並不以實際參與現場耕作為必要，倘合於用以維持一家生 活之必要之條件，依法律規定應以自耕論。」，最高法院六十八年台上字第三七 七七號著有判例。另「主旨：土地稅法第三十五條第一項第三款所稱『仍供自耕 之農業用地』，係指重購之土地，自完成登記之日起，五年內繼續供作自耕之農 業用地，並未改作其他之用途者而言。」財政部七十三年七月十三日台財稅第五 五六九五號函釋有案。
二、依上，上開規定關於「自耕之農業用地」並未限定所有權人須以「農民」為要件 。是本件原告八十六年六月二十七日將其與他共有人共有坐落臺中縣清水鎮○○ 段下湳子小段二○○地號農地（應有部分七二○○分之四五）與臺灣省臺中農田 水利會所有臺中縣清水鎮○○段下湳子小段四二三之四、之五地號土地交換，是
否符合土地稅法第三十五條第一項第三款規定之「農業用土地出售」及「另行購 買農業用地」之要件，自以此交換前後之農地有無供原告自耕之事實，以資認定 。經查，本院於九十三年三月五日至臺中縣清水鎮○○段下湳子小段四二三之四 、之五地號二筆土地現場履勘，該二筆土地均種有水稻而有作為農業使用之情形 ，附近相鄰之土地亦種植水稻，有勘驗筆錄在卷可佐。又原告雖為大立工業社之 負責人，惟其配偶蔡淑梅家庭管理（據其在現場提出身分證職業欄之記載），原 告稱雖該二筆土地與其他人共有，惟共有人屬堂兄弟關係，彼等口頭約定每人做 一年或二年，其與蔡淑梅二人有僱用他人於該二筆土地從事農作等語，蔡淑梅亦 證稱此節。本院以被告對於該二筆土地從事農用之事實並不爭執，又該二筆土地 與其他相鄰土地均種植水稻，成為一農業使用土地區帶，衡情該二筆土地如有作 為他用，將影響地貌及景觀，被告又未舉出事證證明該二筆土地於上開交換前後 有部分期作不同用途之使用，是該二筆土地於交換前後均供農業使用等情，可資 認定，又原告所稱其與蔡淑梅二人有僱用他人於該二筆土地從事農作乙節，亦堪 採信。是原告雖非於該二筆土地直接自任耕作，惟其僱用他人從事實際耕作，所 得收穫歸於自己，依前開說明，仍應以自耕論。三、綜上，原告在系爭二筆土地從事耕作，且交換前後原告耕作情形及交換之土地均 屬農業用地，並未改作其他用途，自符合土地稅法第三十五條第一項第三款退稅 之規定。是本件原處分駁回原告退還土地增值稅款一四、七七九元之申請，自有 違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦有未合，原告請求予以撤銷，為有理由，應 由本院將之均予撤銷，以維法制。又本件為簡易案件，爰不經言詞辯論，併此敘 明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 三 月 十二 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 許 武 峰
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 十九 日 法院書記官 王 永 慶