臺北高等行政法院判決 九十三年度簡字第九號
原 告 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因綜合所稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年六月三日台財訴字第
○九二○○一四八八二號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟
。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
事實概要：緣蘇陳素錱民國（下同）八十五年綜合所得稅結算申報，自行申報所得 總額新台幣（下同）一、四五八、六八八元（含八十一年度已死亡之配偶蘇木榮當 年度所得），淨額九八五、六八八元，被告依查得資料增列營利、利息、租賃所得 計一五二、九○五元，併課其當年度綜合所得，核定綜合所得總額為一、六一一、 五九三元，淨額為一、二二九、五九三元，補徵稅額五一、二二○元。蘇陳素錱不 服，申請復查，嗣其於八十八年十月十九日死亡，由繼承人之一即原告承受續行行 政救濟，經被告以九十一年八月十二日北區國稅法字第○九一○○一九四三六號復 查決定，准予註銷營利所得一○、○○○元及扣繳稅額一、五○○元；追減調增之 租賃所得一四六、五八四元，變更核定綜合所得總額為一、四五五、○○九元，淨 額一、○七三、○○九元，扣繳稅額為一七九、七○一元，原告猶未甘服，提起訴 願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張系爭取自台灣水泥公司、自興行之營利所得及義發行百貨有限公司租賃所 得屬蘇木榮全體繼承人所公同共有，被告逕認全歸屬蘇陳素錱而對之核課稅款，顯 有違誤，是否可採？
㈠原告主張：
⒈緣八十五年度綜合所得稅申報，經被告核定「綜合所得淨額」為一、一六七、 六一八元，補徵稅額三八、二○五元，復查決定註銷營利所得一○、○○○元 ，租賃所得一四六、五八四元，淨額應為一、○一一、○三四元，應納稅額應 為一一八、○一七元。計算公式：1,011,034×21%─94,300=118,017元，被告 稱扣繳稅額變更為一七九、七○一元，則應退稅款為六一、六八四元，已退稅 款六八、五○七元，則復查決定應補稅款應為六、八二三元，而非一九、八三 七元。
⒉按最高法院七十年度台上字第三三九五號判決意旨：「繼承人有數人時，在分
割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有，民法第一千一百五十一條定有 明文。」。準此，被告核定自興行、台灣水泥股票、座落新竹市○○路五八五 號房屋，均為蘇木榮遺產，因遺產稅行政救濟尚未確定，致依法不能繼承分割 ，其房租、股票股利、自興行之營利所得等，依法為公同共有，被告稱應全歸 蘇陳素錱一人所有，顯與法有違。蘇陳素錱只不過依全體蘇木榮繼承人之託， 代為領取，並支付相關稅金如地價稅、房屋稅等而已，被告處分與法不符。 ⒊被告於八十四年度復查決定書自承「依財政部七十一年三月十七日台財稅第三 一八五六號函認定蘇木榮八十一年即死亡，是原核定將其八十四年度營利所得 （台灣水泥公司）一七、九○九元，改歸課，是有未合，應准予註銷。」，而 原核定通知書亦載明自興行係蘇木榮所有，又原告對核定通知書所載免稅額一 四○、○○○元及一般扣除額六三、○○○元並無不服，被告於復查決定時變 更免稅額及一般扣除額，有違行政救濟原理。
⒋台灣水泥公司股票股利：八十二、八十三、八十四年度蘇木榮之台灣水泥公司 股利所得，被告於復查定時，業依財政部七十一年三月十七日台財稅第三一五 六號函釋，分別註銷在案，顯見該項股權尚未辦妥繼承過戶，即合併課徵蘇陳 素錱之八十五年綜合所得稅，有違該函釋意旨。 ⒌自興行之營利所得：本件因有二五七、九○三元銷售額，被告即認定有營利所 得五、一五八元，實於法無據，又當年度台灣省菸酒公賣局並無支付利息一、 一六三元予蘇陳素錱，何來利息所得？
⒍義發行百貨有限公司租賃所得：義發行百貨有限公司租賃之房屋、土地係蘇木 榮所有，蘇木榮死亡後為全體繼承人所有，被告核課該項財產所得一七一、○ ○○元，依所得稅法第十四條第五類規定：「租賃所得：凡以財產出租之租金 所得」，準此，本件蘇陳素錱應繼分為十二分之一，被告誤認該財產全部為蘇 陳素錱所有，有違法律規定。
㈡被告主張：
⒈免稅額及一般扣除額：
⑴原告主張全部免稅額、一般扣除額應分別為一四○、○○○元及六三、○○ ○元，行政救濟不能使納稅人處於更不利地位等語。 ⑵本件蘇陳素錱辦理八十五年度綜合所得稅結算申報時，列報已於八十一年死 亡之配偶蘇木榮免稅額七○、○○○元，並採夫妻合併申報之標準扣除額六 三、○○○元。查蘇木榮已於八十一年度死亡，蘇陳素錱於辦理八十五年度 綜合所得稅結算申報時，自不得列報其配偶免稅額七○、○○○元，亦不得 採夫妻合併申報之標準扣除額六三、○○○元。被告原核定免稅額七○、○ ○○元，一般扣除額為四二、○○○元，並無違誤，請予維持。 ⒉租賃所得、臺灣水泥公司營利所得及「自興行」營利所得：按「個人之綜合所 得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東分 配之股利、‥‥獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘‥‥第二類：‥ 第三類‥‥第四類：利息所得‥‥第五類：租賃所得‥‥之計算，以全年租賃 收入‥‥，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第十 四條第一項第一類、第五類所明定。次按「公司之股東死亡後，其名下之股份
或股權所配發之盈餘，依財政部六七臺財稅第三六七六一號函規定，應歸屬其 繼承人之所得，公司應依規定期限扣繳所得稅款，並填報扣繳憑單。惟在其股 權尚未繼承前，除仍應扣繳所得稅款外，可暫免填發扣繳憑單，俟其辦妥該項 股權繼承過戶時，再按實際繼承人填發扣繳憑單，合併課徵繼承人辦理該項股 份或股權移轉年度所得稅。」為行為時財政部七十一年三月十七日臺財稅第三 一八五六號函釋所明定。
⒊臺灣水泥公司營利所得：查系爭所得由蘇陳素錱自行申報其領有該公司營利所 得一○○、六九七元、扣繳稅額為一五、一○一元，有扣繳憑單為證。原告主 張系爭營利所得屬全體繼承人所有，並提供八十二及八十六年度蘇陳素錱與配 偶蘇木榮所有臺灣水泥公司現金股利發放通知書與現金認股繳款書等資料影本 供核，系爭所得經被告函查結果，臺灣水泥公司配發蘇木榮當年度現金股利計 一○○、一八九元，扣繳稅額為一五、一○一元，依協議書由蘇陳素錱現場領 取支票，另屬蘇陳素錱部分現金股利為四九○元，核計蘇陳素錱當年度領有現 金股利總額為一○○、六七九元，扣繳稅額一五、一○一元，原核定並無違誤 ，請予維持。
⒋有關蘇木榮所有座落新竹市○○路五八五號房屋租予義發行百貨有限公司租賃 所得部分：查蘇陳素錱原申報租賃所得一七一、○○○元，經原核定依查得資 料核定租賃所得為三一七、五八四元，復查時，核減調增之租賃所得一四六、 五八四元，重新核定租賃所得為一七一、○○○元。原告仍不服，主張因系爭 房屋尚未辦理繼承登記，屬蘇木榮全體繼承人所公同共有，蘇陳素錱所有應繼 分為十一分之一。系爭房屋之房屋稅納稅義務人雖仍為蘇木榮，惟依被告函查 結果系爭租賃所得由蘇陳素錱於年底收取，是原核定蘇陳素錱當年度有租賃所 得一七一、○○○元，並無不合，請予維持。
⒌有關「自興行」營利所得部分：自興行原負責人為蘇木榮，該行設立於二十年 一月一日，於八十一年十月七日變更負責人為蘇陳素錱本人。經查該商號當年 度有菸酒銷售額二五七、九○三元，經核計營利所得為五、一五八元（257,90 3×2%=5,158），該商號當年度因負責人已變更為蘇陳素錱，原核定依查得資 料核定營利所得五、一五八元並無違誤，原告主張，尚難採信，原核定請予維 持。
理 由
本件原分案號為九十二年度訴字第○二八九六號，嗣經審明，原告僅對五一、二二 ○元之稅額部分起訴涉訟，未逾二十萬元，屬簡易程序案件，應改分「簡」案號， 適用簡易程序進行，合先說明。
按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵 機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以 及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳 稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「中華民國 境內居住之個人於年度中死亡，其死亡及以前年度依本法規定應申報課稅之所得， 除依第七十一條規定免辦結算申報者外，應由遺囑執行人、繼承人或遺產管理人於 死亡人死亡之日起三個月內，依本法之規定辦理結算申報，並就其遺產範圍內代負
一切有關申報納稅之義務。但遺有配偶為中華民國境內居住之個人者，仍應由其配 偶依第七十一條之規定，合併辦理結算申報納稅。」分別為行為時所得稅法第七十 一條第一項及第七十一條之一第一項所明定。次按「公司之股東死亡後，其名下之 股份或股權所配發之盈餘，依本部六七台財稅第三六七六一號函規定，應歸屬其繼 承人之所得，公司應依規定期限扣繳所得稅款，並填報扣繳憑單。惟在其股權尚未 繼承前，除仍應扣繳所得稅款外，可暫免填發扣繳憑單，俟其辦妥該項股權繼承過 戶時，再按實際繼承人填發扣繳憑單，合併課徵繼承人辦理該項股份或股權移轉年 度所得稅。」復為財政部七十一年三月十七日台財稅第三一八五六號函所明釋。上 開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。緣蘇陳素錱八十五年度綜合所得稅結算申報案，自行申報所得總額一、四五八、六 八八元（含八十一年度已死亡之配偶蘇木榮當年度所得），淨額九八五、六八八元 ，被告依查得資料增列營利、利息、租賃所得計一五二、九○五元，併課其當年度 綜合所得，核定綜合所得總額為一、六一一、五九三元，淨額為一、二二九、五九 三元，補徵稅額五一、二二○元。蘇陳素錱不服，申請復查，嗣其於八十八年十月 十九日死亡，由繼承人之一即原告承受續行行政救濟，經復查結果，准予註銷營利 所得一○、○○○元及扣繳稅額一、五○○元；追減調增之租賃所得一四六、五八 四元，變更核定綜合所得總額為一、四五五、○○九元，淨額一、○七三、○○九 元，扣繳稅額為一七九、七○一元，原告猶未甘服，提起訴願，遭決定駁回，復起 訴主張系爭取自台灣水泥公司、自興行之營利所得及義發行百貨有限公司租賃所得 屬蘇木榮全體繼承人所公同共有，被告逕認全歸屬蘇陳素錱而對之核課稅款，顯有 違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
茲就原告起訴爭執部分，逐項說明如左：
⒈關於免稅額及一般扣除額部分：
原告本年度列報其本人及配偶蘇木榮之免稅額每人七○、○○○元，夫妻合併申 報標準扣除額六三、○○○元。惟查蘇木榮已於八十一年死亡，原告列已死亡配 偶之免稅額及扣除額，顯有未合，被告核定其本人免稅額七○、○○○元，一般 扣除額四二、○○○元，且被告原核定當時尚未進入行政救濟階段，並無更不利 行政救濟人原則之適用，此部分原處分自無不合。 ⒉關於台灣水泥公司股票股利部分：
查台灣水泥公司八十五年度配發蘇木榮現金股利計一○○、一八九元，扣繳稅額 為一五、一○一元，經被告函請股務代理之中國信託商業銀行以九十二年一月七 日中信銀代發字第九二○○三二○○三一號函復：上開現金股利依其繼承人之協 議書由蘇陳素錱領取並申報所得（參見原處分卷第一○六、一○七頁），另屬蘇 陳素錱之現金股利四九○元，核計蘇陳素錱當年度領取台灣水泥公司現金股利總 額為一○○、六七九元，扣繳稅額為一五、一○一元，核無不合。 ⒊關於自興行之營利所得部分：
查新竹市○○街一六六號自興行於八十一年十月七日變更負責人為蘇陳素錱，此 有營利事業資料附原處分卷第三十四頁可憑，該商號八十五年度菸酒銷售額二五 七、九○三元，核計營利所得為五、一五八元，被告據以合併計入蘇陳素錱當年 度綜合所得課稅，亦無不合。
⒋關於義發行百貨有限公司之租賃所得部分：
查新竹市○○路五八五號房地，雖屬蘇木榮遺產，然出租人與租賃所得人均為蘇 陳素錱，蘇陳素錱本年度亦自行列報此部分之租賃所得一七一、○○○元（參見 原處分卷第五十九、一○四頁），被告復查決定亦准按其申報數額重為核定，原 告主張該租賃所得為蘇木榮之全體繼承人公同共有，顯與卷內資料不符，洵不足 採。
⒌關於綜合所得總額、淨額、扣繳稅額等部分： 查被告復查決定已變更核定綜合所得總額為一、四五五、○○九元，淨額為一、 ○七三、○○九元，扣繳稅額為一七九、七○一元，原告所援引計算式之金額與 上開復查決定更正後之數額不符，所訴核算數額有誤，亦無可採。 ⒍綜上說明，本件被告所為復查決定，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合 ，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第二百 三十六條，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 十九 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 黃本仁
右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十 日 書 記 官 姚國華
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