臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第八號
原 告 德財營造股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部台灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月二十八日台財訴字
第○九○○○四四三九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告於民國（下同）八十七年八月向他人發包工程，計支付價款新台幣（下同） 六、六六○、○○○元，未依法取得憑證，而以虛設行號竟瑜工程有限公司（下 稱竟瑜公司）開立之發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額三三三 、○○○元。案經台北市稅捐稽徵處查獲，移由原處分機關台北縣政府稅捐稽徵 處審理違章成立，乃核定補徵原告營業稅三三三、○○○元（已繳納）外，並按 所漏稅額處三倍罰鍰九九九、○○○元。原告就罰鍰部分不服，申經復查結果， 未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴狀陳稱： 請撤銷原處分，改按原告未依規定自他人取得憑證，依稅捐稽徵法第四十四條規 定以百分之五裁罰。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
原告所執以申報作為進項憑證之竟瑜公司開立之發票，業經檢察官查明係第三人 冒用他人名義虛設之公司，原告復無法提供工程承攬契約、驗收單、支付價款證 明及接洽人陳永成君等之資料供核，無法證實其確係向竟瑜公司進貨並支付工程 款之事實，且原告前在被告機關談話時並以書面聲明自承漏稅行為，並於裁罰前 補繳稅款，被告乃從輕按所漏稅額處三倍罰鍰，於法有無不合。 ㈠原告主張之理由：
⒈原告於八十七年度建築房屋，委託竟瑜公司（連絡者為該公司經理陳永成）施 工承造泥水工程，原告與該公司已簽訂工程合約，並依工程進度支付工程款， 由於與該公司係首次交易，該公司陳永成要求支付現金作為支付方式，付款時 均由陳永成蓋章收訖無誤，此外已取具該公司開立之統一發票，金額無誤，原 告與該公司間確實有交易事實，且已取具營業稅法第三十三條規定之憑證，工 程款與進項稅額已如數付清，上述合約發票及收款簽收等資料已全數送交台北
縣稅捐處中和分處，原告並未留底。
⒉依財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四一○號函說明三：「本 案八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋，對於營業人有進貨 事實而取得虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形 ，規定如該營業人能證明確支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關 查明該稅額已依法報繳者，除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅 款外，不再處以漏稅罰。核其意旨乃虛設之公司行號縱有申報營業稅，惟依前 述情形，政府仍無收到應收之稅款，故取得其發票申報扣抵之營業人，尚難謂 無逃漏；至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵 機關可據以追補實際銷貨人所逃漏之稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處 漏稅罰。」原告與竟瑜公司（亦有可能係實際銷貨人陳永成冒用）之交易真實 ，且有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，有對方簽收收據可稽，惟所開立發 票如確係虛設行號所開立，則係實際銷貨人與虛設行號集團間之不法行為，該 集團八十七年間（本案發生時間）之不法行為，原處分機關至八十九年十一月 才裁罰，如何能苛責原告在交易當時即應查覺對方係虛設行號，原告亦為受害 人，本案就已扣抵稅額裁處三倍罰鍰合計九九九、○○○元，就受害人而言， 實有不公。
⒊竟瑜公司如係虛設行號，原告必定不敢亦不願取得該發票申報扣抵銷項稅額， 在交易當時並不清楚開立發票者係虛設行號，故支付貨款時必同時支付進項稅 額，原告於交易時無逃漏稅動機，取得虛設行號發票亦並非可盡相當之注意可 避免，故無過失；如依函釋意旨應補繳已扣抵稅額三三三、○○○元，另依違 反稅捐稽徵法第四十四條規定，未依規定自他人處取得憑證裁罰百分之五，合 計三三三、○○○元，總計六六六、○○○元，原告願意承認並繳清稅款及罰 鍰。
⒋綜上所述，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營業人當月分銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當月份應納或溢付營 業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額 。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依 規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項 稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞 務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者 ，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．． ．五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第十五條第一項、第三項、 第十九條第一項第一款、第三十三條第一項第一款及第五十一條第五款所明定 。又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非 實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視 情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨 事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報 進項稅額之營業人．．．並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。
⒉有進貨事實者．．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業， 並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支 付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人 ，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一 款規定，就其取得不得扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛 報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰 。．．．」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋 在案。
⒉原告於八十七年八月向他人發包工程，計支付價款六、六六○、○○○元，涉 嫌未依法取得憑證，而以虛設行號竟瑜公司開立之發票作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，虛報進項稅額三三三、○○○元。案經台北市稅捐稽徵處查獲，移 由台北縣政府稅捐稽徵處審理違章成立，取具台北市稅捐稽徵處大安分處八十 九年五月三十一日八九北稅甲字第八九○二三三六○○○號函附台灣台中地方 法院檢察署檢察官八十八年偵字第二三○八二號不起訴處分書（竟瑜公司負責 人經偵查終結，係遭冒用身分），專案申請調檔統一發票查核清單影本及原告 於台北縣政府稅捐稽徵處所屬中和分處製作之說明查核紀錄、承諾書附案佐證 ，該處乃核定補徵營業稅三三三、○○○元（已繳納）外，並按所漏稅額處三 倍之罰鍰九九九、○○○元。原告不服，主張其委託竟瑜公司施工承造水泥工 程，已與該公司簽訂工程合約，並依工程進度支付工程款，該公司陳永成經理 要求支付現金作為支付方式，付款時均由陳永成經理蓋章收訖無誤，原告訂約 對象、付款對象及開立發票者均相同，足認雙方有交易的事實。又認定事實， 須憑證據，如未能發現相當證據，自不能以推測據以為論斷基礎，本案僅憑上 述起訴書即裁罰，核課過程應嫌草率等語。
⒊經查竟瑜公司負責人江良城係遭冒用身分，業經台灣台中地方法院檢察署偵查 終結不起訴，竟瑜公司其他股東經查係被他人冒用身分而成立竟瑜公司，從而 竟瑜公司應為虛設行號，此有該署八十八年偵字第二三○八二號不起訴處分書 附卷可稽。原告取得虛設行號竟瑜公司進項發票扣抵稅款，與前揭規定已有未 合；又竟瑜公司八十七年度經查並未申報員工薪資費用，原告主張之交易聯絡 者陳永成亦非為竟瑜公司員工，另原告亦無法提供工程承攬契約、驗收單、支 付價款證明及接洽人陳永成君等之資料供核，無法證實其確係向竟瑜公司進貨 並支付工程款之事實。原告持非實際交易對象虛設行號竟瑜公司發票申報扣抵 ，係屬虛報進頊稅額，構成逃漏稅捐；原告亦未能證明確有支付進項稅額予實 際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，原告違章事實明確 ，原核定並無不當。
⒋原告引財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四一○號函說明財政 部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋意旨。乃虛設之公司 行號縱有申報營業稅，政府仍無收到應收之稅款，故取得其發票申報扣抵之營 業人尚難謂無逃漏，至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業 人，則稽徵機關可據以追補實際銷貨人所逃漏之稅款，政府收到應收之稅款， 故可免處漏稅罰。原告與竟瑜公司之交易真實，惟所開立發票如確係虛設行號
所為，則係實際銷貨人（陳永成）與虛設行號集團間之不法行為，該集團八十 七年間之不法行為，台北縣政府稅捐稽徵處至八十九年十一月才裁罰，又如何 能苛責原告在交易當時即應查覺對方係虛設行號，原告亦為受害人，交易當時 並不清楚開立發票者係虛設行號，取得虛設行號發票亦並非可盡相當之注意所 可避免，故可確定為無過失云云，資為爭議。惟原告未能提供工程承攬契約、 驗收單、支付價款證明及接洽人陳永成等之資料供核，不足證實其確係向竟瑜 公司進貨並支付工程款，且竟瑜公司經台中地方法院檢察署偵結確係虛設行號 公司，原告持非實際交易對象虛設行號竟瑜公司發票申報扣抵，係屬虛報進項 稅額，已構成逃漏稅捐；另原告亦未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營 業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，違章事實明確，依行為時營業 稅法第五十一條第五款規定，除應追繳營業稅三三三、○○○元（已繳納）外 ，並應按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰。台北縣政府稅捐稽徵處參照財政部八十 六年八月十六日台財稅第八六一九一二二八○號函頒「稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表」規定：「營業稅法第五十一條第五款虛報進項稅額者，一、有 進貨事實者：㈢取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。按所漏稅額處七倍罰鍰 。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處三倍罰鍰 。」，衡諸原告於裁罰處分前補報補繳稅款並以書面承認違章事實，從輕按所 漏稅額裁處三倍罰鍰九九九、○○○元，並無不當。 ⒌綜上所述，本件原處分、復查、訴願決定並無違誤，請判決如被告答辯之聲明 等語。
理 由
一、本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，查無民事訴訟法第三 百八十六條所列各款情事，爰依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百 八十五條第一項之規定，准被告聲請，由其一造辯論而為判決，合先敍明。二、按「營業人當月分銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當月份應納或溢付營業 稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」 「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取 得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者， 應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取 得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款 外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項 稅額者。」分別為行為時營業稅法第十五條第一項、第三項、第十九條第一項第 一款、第三十三條第一項第一款及第五十一條第五款所明定。「為符合司法院大 法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統 一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理 ：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者：以虛設行號發票申報 扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項稅額之營業人．．．並應依 營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。⒉有進貨事實者．．．⑵因虛設行 號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票 之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明
確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者 ，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵銷項稅額部分， 追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第 五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」
三、本件原告於八十七年八月向他人發包工程，計支付價款六、六六○、○○○元， 未依法取得憑證，而以虛設行號之竟瑜公司開立所開立之發票作為進項憑證申報 扣抵銷項稅額，虛報進項稅額三三三、○○○元之事實，有原處分機關專案申請 調檔統一發票查核清單影本及原告於台北縣政府稅捐稽徵處所屬中和分處製作之 說明查核紀錄及原告於八十九年八月十日書立之承諾書，供承其進貨取得非實際 交易對象發票，附在原處分卷可證，原處分因據以核定原告應補徵營業稅三三三 、○○○元（已繳納），並按所漏稅額處三倍之罰鍰九九九、○○○元。原告雖 謂其委託竟瑜公司施工承造水泥工程，已與該公司簽訂工程合約，並依工程進度 支付工程款，該公司陳永成經理要求支付現金作為支付方式，付款時均由陳永成 經理蓋章收訖無誤，原告訂約對象、付款對象及開立發票者均相同，足認雙方有 交易的事實，本案僅憑上述起訴書即裁罰，核課過程應嫌草率云云。惟查竟瑜公 司負責人江良城及其他股東均係遭不詳姓名人冒用身分，渠並未設立該公司等情 ，業經台灣台中地方法院檢察署檢察官偵查終結不起訴，有該署八十八年偵字第 二三○八二號不起訴處分書附在原處分卷可稽，足徵竟瑜公司顯係虛設行號。且 據原處分機關調查結果，竟瑜公司八十七年度並未申報員工薪資費用，原告所稱 係竟瑜公司之經理陳永成與伊接洽承攬系爭工程，該陳永成亦顯非竟瑜公司之員 工，另原告亦無法提供工程承攬契約、驗收單、支付價款證明等資料供核，不足 證實其確係向竟瑜公司進貨並支付工程款之事實，且原告於九十二年三月二十五 日提出之補正狀，亦認諾願承認未依規定取得交易對象之發票，而以非交易對象 之發票作為進項憑證，扣抵銷項稅額，請求改依稅捐稽徵法第四十四條以百分之 五裁罰，足徵原告上開主張並不實在。
四、至於原告援引財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四一○號函及財 政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋意旨，謂虛設之公司 行號縱有申報營業稅，政府仍無收到應收之稅款，故取得其發票申報扣抵之營業 人尚難謂無逃漏，至該營業人如能證明確有支付進頊稅額予實際銷貨之營業人， 則稽徵機關可據以追補實際銷貨人所逃漏之稅款，政府收到應收之稅款，故可免 處漏稅罰。竟瑜公司虛設行號，被告至八十九年十一月才裁罰，又如何能苛責原 告在交易當時即應查覺對方係虛設行號，原告亦為受害人，交易當時並不清楚開 立發票者係虛設行號，取得虛設行號發票亦並非可盡相當之注意所可避免，故可 確定為無過失云云，資為爭議一節。
五、查財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋稱：「為符合司 法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開 立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原 則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者：以虛設行號發 票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項稅額之營業人．．． 並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。⒉有進貨事實者．．．⑵因
虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行 號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人 能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法 報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵銷項稅額 部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業 稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」等語，同部八十七年一月十七 日台財稅第八七一九二五四一○號函釋稱：「．．．說明㈢本案八十三年七月九 日台財稅第八三一六○一三七一號函釋，對於營業人有進貨事實而取得虛設行號 所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形，規定如該營業人能證 明確支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者 ，除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款外，不再處以漏稅罰。核 其意旨乃虛設之公司行號縱有申報營業稅，惟依前述情形，政府仍無收到應收之 稅款，故取得其發票申報扣抵之營業人，尚難謂無逃漏；至該營業人如能證明確 有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關可據以追補實際銷貨人所逃漏 之稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰。」前函解釋意旨係依據司法 院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票 作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，視其有無進貨事實及所取得之發票是否 為虛設行號所開之發票，分別訂定其處理原則。後一解釋係在闡釋營業人如以虛 設之公司行號開立之發票作為進項憑證，扣抵銷項稅額，因虛設之行號縱有申報 營業稅，亦係以虛抵虛，政府並未收到應收之稅款，故取得其發票申報扣抵之營 業人，尚難謂無逃漏；至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業 人，則稽徵機關可據以追補實際銷貨人所逃漏之稅款，使政府收到應收之稅款， 故可免處漏稅罰。本件原告未能提供工程承攬契約、驗收單、支付價款證明等資 料供核，不足證實其確係向竟瑜公司進貨並支付工程款，且竟瑜公司經台灣台中 地方法院檢察署偵結認係他人冒名虛設之公司，原告亦自承系爭發票伊並非自實 際交易對象取得，依上開財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一 號函釋，原告雖有進貨事實，惟其未取得實際交易對象開立發票，而係取得非實 際交易對象之虛設行號竟瑜公司開立之發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，已構 成逃漏稅，原告並未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，所稱其支付 進項稅額之對象乃係虛設行號之公司，此種虛設之公司類皆以虛抵虛，並未實際 繳納營業稅。從而，原處分機關以原告在調查時已承認違章及裁罰前已補繳稅款 ，乃依財政部八十六年八月十六日台財稅第八六一九一二二八○號函頒「稅務違 章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，從輕酌處漏稅額三倍之罰鍰，並無不法， 訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，請求改依稅捐稽徵法 第四十四條之規定課徵百分之五之行為罰，為無理由，應予駁回。六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 四 月 十三 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻
法 官 林金本
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 十三 日 書記官 簡信滇
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