最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第四五○號
上 訴 人 乙○○
被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局（承受花蓮縣稅捐稽徵處業務）
代 表 人 甲○○
右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年十二月三十一日臺北高等行
政法院九十年度訴字第六八○六號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文
原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
理 由
本件上訴人主張：被上訴人以上訴人涉嫌未申請營業登記，於民國（下同）八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達營造有限公司（以下簡稱宜達公司）牌照，承攬兄弟加油站有限公司（以下簡稱兄弟加油站公司）之加油站新建工程之包作業務，逃漏銷售額新台幣（以下同）一二、六二一、四○○元，乃核定補徵營業稅六○一、○一九元，並按所漏稅額裁處三倍之罰鍰計一、八○三、○○○元。惟查上訴人於八十三年四月間起就加入宜達公司成為股東，負責管理公司工程有關業務，並分擔支付公司各項費用開銷及分配業績額，有宜達公司開立予上訴人入股金收據及股東證明書可證。詎料迄至八十七年八月間宜達公司始將上訴人列入股東名冊中，也因此造成上訴人權益重大損害。上訴人係以公司股東名義代表宜達公司向兄弟加油站公司承攬土木工程部分，雙方並訂有工程合約，上訴人僅係為宜達公司執行業務，並無被上訴人所指借牌違章情事。且上訴人為該工程之現場工地主任，亦受兄弟加油站公司之委託負責該工程項目以外之如機電、油氣、電器、給排水、環工等繁雜之各項工程統合之技術等業務，而兄弟加油站公司之加油站新建之初並無任何資金，故該公司負責人張東逸向上訴人借調，代其支付予各廠商及其他僱工、機關行政規費等雜項金額，並開立借據，同意借款金額按月分期攤還，復於八十七年八月二十四日開立支票連同利息存入上訴人帳戶內。至上訴人於八十六年間所收受之三、五○○、○○○元支票款，並非與宜達公司工程項目有關，而是上訴人與張東俊間私人之借貸關係。真正自兄弟加油站公司取得工程款僅三百多萬元。被上訴人將兄弟加油站公司之借款及利息計入工程款課稅，顯有違誤。請將訴願決定及原處分均撤銷等語。被上訴人則以：查上訴人未申請營業登記，自八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達公司牌照，承攬兄弟加油站公司發包之加油站新建工程之包作業務，工程總金額計一二、六二一、四○○元（計有八十六年工程款三、五○○、○○○元；八十七年工程款三、五○○、○○○元、動力電二○○、○○○元、營建稅三八一、四○○元及工程款利息一六○、○○○元；八十八年工程款分期攤還四、八○○、○○○元及工程款利息八○、○○○元），案經被上訴人查獲，取具上訴人、宜達公司負責人於被上訴人處所作四份筆錄及相關資料附案為證，核其行為已違反營業稅法第二十八條規定，違章事證明確，被上訴人乃核定應補徵營業稅六○一、○一九元，並依營業稅法第五十一條第一項第一款規定，按所漏稅額處三倍罰鍰計一、八○三、○○○元。至上訴人主張各節，查被上訴人前函請宜達公司負責人楊琇珍分別於八十八年十月二十日及同年十二月十三日於被上訴人處備詢，據其指稱該公司確有承攬兄弟加油站公司之加油站新建工程，其承造合約金額僅三、八一四、○○○元，惟該工程係由股東
乙○○即上訴人個人負責承作，合約由上訴人與兄弟加油站公司訂立，但公司已依前開承造金額開立統一發票。另兄弟加油站公司負責人張東逸所作筆錄陳述，系爭工程係由上訴人向宜達公司借牌承包，全部工程總計金額一二、六二一、四○○元，同時提示工程合約書乙份及支付予上訴人工程款之付款簽收簿、付款支票影印本等相關資料以證其說，並否認與上訴人有任何金錢借貸往來關係，且據上開付款資料之資金流程，亦顯示該工程款全部存入上訴人之金融帳戶。此外復有上訴人提供兄弟加油站公司之五張工程預算表總工程金額計一千二百餘萬元及臺灣花蓮地方法院檢察署八十八年度偵字第二九六一號不起訴處分書內容載上訴人坦承工程款一千二百萬元等語可證。所訴與兄弟加油站公司間之金錢借貸之財務糾紛係屬民事債務糾紛，非本案審酌範圍。是上訴人未辦理營業登記，借用宜達公司牌照承攬營建工程，違章事實甚為明確，則被上訴人依法補徵稅款及裁處罰鍰，並無不合等語，資為抗辯。原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：本件上訴人涉嫌未申請營業登記，自八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達公司牌照，承攬兄弟加油站公司發包之加油站新建工程之包作業務，逃漏銷售額計一二、六二一、四○○元（計有八十六年工程款三、五○○、○○○元；八十七年工程款三、五○○、○○○元、動力電二○○、○○○元、營建稅三八一、四○○元及工程款利息一六○、○○○元；八十八年工程款分期攤還四、八○○、○○○元及工程款利息八○、○○○元），案經被上訴人查獲，取具上訴人、宜達公司負責人楊琇珍及兄弟加油站公司負責人張東逸於被上訴人處所作四份筆錄及相關資料附案佐證，被上訴人乃核定應補徵營業稅六○一、○一九元。上訴人不服，申請復查，被上訴人復查決定以被上訴人前函請宜達公司負責人楊琇珍分別於八十八年十月二十日及同年十二月十三日於被上訴人處備詢，據其指稱該公司確有承攬兄弟加油站公司之加油站新建工程，其承造合約金額僅三、八一四、○○○元，該工程係由股東乙○○負責承作，公司已依前開承造金額開立統一發票；復有兄弟加油站公司負責人張東逸於八十八年十一月十九日來處所作筆錄時陳述，系爭工程係由上訴人向營造公司借牌承包，全部工程總金額計一二、六二一、四○○元，同時提示工程合約書乙份及支付予上訴人工程款之付款簽收簿、付款支票影印本等相關資料以證其說，並否認與上訴人有任何金錢借貸往來關係，且據上開付款資料之資金流程，亦顯示該工程款全部存入上訴人之金融帳戶。又查上訴人聲稱其係以宜達公司股東名義代表公司承攬系爭工程，但經查該公司之設立登記及變更登記資料，上訴人係於八十七年八月始成為宜達公司之股東，而系爭加油站係自八十六年九月至八十七年四月間興建，再據該公司章程第六條：「本公司置董事一人，推定楊琇珍為董事，執行業務並代表本公司。」所載，上訴人並非該公司之董事，執行公司業務並對外代表公司，核與公司法第一百零八條明定對外代表公司之權限未合，是以上訴人承攬系爭工程，應屬其個人之行為。又上訴人於八十八年十一月五日至被上訴人處備詢時雖主張所承攬之工程款僅三、八一四、○○○元，其餘八、八○七、四○○元為互助會及其與兄弟加油站公司間之資金借貸往來，但卻無法提出相關實證為憑。足證上訴人未辦理營業登記，借用宜達公司牌照承攬營建工程至明，原處分並無不合，乃駁回其復查之申請。經核並無不合。上訴人猶不服，循序提起行政訴訟。查依原處分卷附之兄弟加油站公司負責人張東逸之筆錄所載，系爭工程係由上訴人向宜達公司借牌承包，全部工程總金額計一二、六二一、四○○元，張東逸並提示工程合約書乙份及支付予上
訴人工程款之付款簽收簿、付款支票影印本等相關資料以證其說，並否認與上訴人有任何金錢借貸往來關係，且據上開付款資料之資金流程，亦顯示該工程款全部存入上訴人之金融帳戶。又上訴人於八十八年十一月五日至被上訴人處備詢及提起復查、訴願及本件行政訴訟時雖一再主張兄弟加油站公司所指一二、六二一、四○○元款項中，僅有其中三、八一四、○○○元係承造系爭加油站之工程款，其餘部分則為互助費、代墊工資、機電設備費及兄弟加油站公司向其借款等云云，然除前述發包人兄弟加油站公司所提示支付證明等事證外，觀諸原處分卷附之被上訴人獲案由上訴人提供兄弟加油站公司之五張工程預算表，總工程金額計一千二百餘萬元，暨臺灣高等法院花蓮分院檢察署八十九年度議字第九號檢察官處分書所載，該項工程除建築物外，尚包含加油站之電源、電機設備等工程，總價為一千二百二十萬元，有建築師監工建造，且經驗收完竣，足證該工程總價非上訴人所舉僅三、八一四、○○○元。所述與兄弟加油站公司間之金錢借貸之財務糾紛係屬民事債務糾紛，非本件審酌範圍。被上訴人予以補稅及處罰，揆諸營業稅法第一條、第二十八條及第四十三條第一項第三款、第五十一條第一款規定，並無違誤等詞，為其判斷之基礎。本院查：原判決依兄弟加油站公司負責人張東逸八十八年十一月十九日之談話筆錄，認定系爭工程係由上訴人向宜達公司借牌承包，全部工程總金額計一二、六二一、四○○元。惟依張東逸提出之說明書，系爭工程於八十七年四月前共支付四百萬元，八十七年四月以後陸續支付動力電、稅金、工程利息及追加工程款，合計八百六十二萬一千四百元，所有款項於八十七年八月二十一日前分別開立支票於上訴人等語，故原判決認定系爭工程總價一二、六二一、四○○元，係包括稅金、工程利息等，則該稅金、工程利息，是否屬行為時營業稅法第四十三條第一項第三款之「銷售額」？另依原判決採為證據之工程預算表，總工程金額計一千二百餘萬元，其中包含行政規費，有空污費、環保罰款、使照申請費、自來水付費、營建稅捐等，該行政規費應否列入本件逃漏之銷售額內？非無斟酌餘地。另據臺灣高等法院花蓮分院檢察署八十九年度議字第九號檢察官處分書載，兄弟加油站公司對上訴人提出詐欺告訴，稱系爭工程總價一千二百二十萬元等語，與原判決認定之金額亦不相符。則系爭工程承攬金額究竟若干？此攸關上訴人逃漏營業稅額之計算，自應詳為調查。且上訴人於原審一再主張系爭金額部分為其與兄弟加油站公司私人借貸往來之用；部分則用以清償上訴人為兄弟加油站公司代墊僱工廠商費用、機關行政規費等支出等語，原審對於上開主張未予查證，復對於上開張東逸提出之說明書、工程預算表有關行政規費、稅金、工程利息等何以應計入系爭漏報銷售額，未於理由項下說明其認定之依據，自有判決理由不備之違法。本件事實尚欠明瞭，本院無從為法律上之判斷。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，非無理由。
據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百六十條第一項，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十二 日 最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 趙 永 康
法 官 蔡 進 田
法 官 黃 璽 君
法 官 鄭 淑 貞
法 官 黃 合 文
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十二 日
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