臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第二九九九號
原 告 甲○○
訴訟代理人 鄭正忠律師
複代理人 黃光慶律師（言詞辯論終結後解除複委任）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 乙○○
鍾秀幸
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十六日台財訴字第
○九○○○七四六六一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告涉嫌未依法辦理營業登記，擅自經營販售電玩及寄台業務，於民國（下同 ）七十九年開始營業至八十年六月止逃漏營業額計新台幣（下同）二０四、四三 八、四九六元，案經法務部調查局台北市調查處八十一年十月十五日查獲，移經 被告取具承諾書及談話筆錄審理違章成立，爰依行為時營業稅法第五十一條第一 款規定追繳漏稅款一０、二二一、九二五元，並按漏稅額處五倍罰鍰計五一、一 ０九、六００元（計至百元止），及依稅捐稽徵法第四十四條規定按依法應給予 他人憑證而未給予，漏開發票額二０四、四三八、四九六元，處百分之五罰鍰計 一０、二二一、九二四元。原告不服，主張略以原核算漏稅金額係依據法務部調 查局臺北市調查處所移送張詹美雅等人之銀行往來所載金額彙計，惟上開銀行往 來甚多是轉帳金額，若是銷貨收入，通常都不會是整數，此可由移案之銀行往來 帳所載絕大多數都是非整數可證，此部分被告在調查時原告即提出說明，惟未獲 採信，要原告提出證明，因當時銀行不肯證明，故要求原告承認上開違章漏稅， 仍請向銀行查證，上開金額有部分利息收入，依法不得列為營業稅違章，另本案 違章論究行為罰鍰一０、二二一九二四元顯有不當云云，申請復查。經被告復查 決定變更核定補徵營業稅一、二三六、七三三元，罰鍰部分改按所漏稅額處三倍 罰鍰計三、七一０、一００元（計至百元止）。原告不服，提起訴願，經財政部 八十九年十二月一日台財訴字第○八九一三五七六０號訴願決定：「原處分關於 違反營業稅法罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」經被告 乃依訴願決定意旨，就違反營業稅法罰鍰部分重為復查決定：「將原復查決定裁 處違章罰鍰三、七一０、一００元，予以變更為一、二三六、七００元」，原告 仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。並自九十二年 一月一日起，由被告承受臺北縣政府稅捐稽徵處有關營業稅業務。乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分（關於罰鍰部分）均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：本件原罰鍰處分有無違誤？
原告主張：
一、按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證 明，自不能認其主張之事實為真實」，對此行政法院三十九年度判字第二號著有 判例，可資參佐；又「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟， 為維護公益者，亦同」、「前條訴訟，當事人主張之事實，雖經他造自認，行政 訴訟法院仍應調查其他必要之證據」，行政訴訟法第一百三十三條、第一百三十 四條亦定有明文。本件被告台北縣政府稅捐稽徵處指稱原告自七十九年至八十一 年六月止，因未辦營業登記擅自經營電玩及寄台業務，共逃漏營業額計二０四、 四三八、四九六元。惟經查上開金額之由來，係被告機關依據法務部調查局臺北 市調查處向銀行調印張詹美雅等五人之銀行往來帳戶餘額加總彙計，然上開金額 其後經被告機關以七十九年至八十年四月止之違章，因已逾核課期間，自行扣減 改正，認定原告僅有八十年五月至六月份逃漏營業額計二四、七三四、六五五元 ，並補徵營業稅一、二三六、七三三元云云。經查被告所憑之證據僅有承諾書、 銀行帳戶資料及法務部調查局台北市調查處八十二年二月二十六日（八二）肆字 第０一五五九號函為憑，對於八十年度五、六月份原告各銷售金額、日期、銷售 對象，並未具體舉證證明，尤其原告在遭受調查局兵分五路同步搜索，在遭受調 查局長期緊張、疲勞訊問下，為求儘早結案所為之承諾書，自難作為認定原告有 違反營業稅法之惟一證據，睽諸前開行政法院判例及行政訴訟法第一百三十三條 、第一百三十四條規定，被告仍應就原告確有銷貨事實，負舉證責任，詎本件被 告完全未加舉證，即認定原告有前述違反營業稅法情形，渠所為行政處分顯有重 大瑕疵。
二、依卷附由被告所提出之張善評、張詹美雅、張金標、張瓊文之帳戶資料，各該帳 戶存摺內分別載有存款或提款，被告如何認定八十年五、六月之存款即全係原告 經營販售電玩機器及寄台業務之收入？且衡諸常情，對於販售電玩機器常有退貨 及折讓情況，在 鈞院另案九十年度訴字第五０一一號原告所經營之金豫電子股 份有限公司所涉違反營業稅法案件，被告即對原告有銷售退回達一千九百二十七 萬元不爭執，益見被告在無任何銷售憑證、銷售金額、銷售對象前提下，所作之 違法認定，自難作為原告在八十年五、六月間有所謂逃漏二四、七三四、六五五 元營業稅之依據。
三、又前開法務部調查局台北市調查處八十二年二月二十六日（八二）肆字第０一五 五九號函，僅係檢送張詹美雅暨其親屬銀行住來帳戶資料，並未提及或證明原告 有何逃漏營業稅事宜，該公函所提供之筆錄，被告迄未提出，以供原告查證，為 此請 鈞院儘速飭令被告提出，或向法務部調查局台北市調查處依法調閱筆錄， 以釐清事實。
四、關於前述銀行帳戶資料，被告僅係憑藉毫無法律效力，未經帳戶所有人簽名或押 署日期之便條為憑，該便條顯不足作為認定原告有違反營業稅法或有經營電玩及 寄台業務之依據；且該帳戶所有人張詹美雅早在本件行政訴訟，被告核定系爭營 業稅額前，即曾提出說明書，強調其與張善評、張金標、張瓊文等人，在台灣省
合作金庫所開立帳戶０二０七九八等九個帳號之存款往來資料，大都為金豫電子 股份有限公司、樂神電機股份有限公司、樂利貿易有限公司、尹嘉貿易有限公司 、評舜貿易有限公司、金萱企業社等六家公司所使用，在初期因業務不佳，各經 銷點都仰賴總公司經費支援，為便於匯寄、領取款項，故均以私人名義開戶，以 利作業而減少麻煩，其後上開帳戶即繼續延用，此有說明書在卷可憑，是被告就 帳戶本人張詹美雅所作之說明書不採，徒以主觀之認定，將所有之帳戶收入，均 認係原告經營電玩及寄台業務之營業收入，確與事實相悖，所為行政處分、復查 決定及財政部之訴願決定不利於原告之部分，均應依法撤銷，以符法制。五、再依前述被告所認定之張詹美雅等四人之銀行帳戶便條四紙加以核計，所謂原告 在八十年五、六月間之營業額分別為：
（一）張善評在彰銀大同分行帳戶，八十年五、六月為一、八七九、六五九元。（二）張詹美雅在合庫大稻埕分行帳戶，八十年五、六月份為七、八四六二００元。（三）張金標在合庫大稻埕分行帳戶，八十年五、六月份為四、一五四、四四八元。（四）張瓊文在合庫大稻埕分行帳戶，八十年五、六月份為一０、八五四三四八元。 將前述（一）至（四）相加總，共為二四、七三四、六五五元，此即本件被告所 認定原告在八十年五、六月份之漏報營業稅金額。該部分為原告所否認已如前述 ，且顯未扣除被告在八十二年間以八二北縣稅法字第四二七六號處分書中，所認 定八十年間之銷售收入一、四五０、三０四元。被告復查決定書及財政部訴願決 定書中，仍誤引已遭撤銷之七十九年度至八十年六月之銷售收入二０六、九七五 、七四０元，扣除二、五三七、二四四元；而非以本件所認定之二四、七三四、 六五五元，扣除一、四五０、三０四元，其行政處分顯有重複裁罰之重大違誤之 處。
六、又被告所認定原告在八十年五月至六月份有逃漏營業稅額二四、七三四、六五五 元云云，上開金額中有一筆五十萬元，係張詹美雅所有台中市第八信用合作社北 台中分社帳號0000000000帳戶，匯入張瓊文所有合作金庫大稻埕支庫 000000000號帳戶，上開金額純係轉帳款項，並非銷貨收入，亦非原始 營業收入帳款，此有銀行帳戶存摺及合作金庫交易明細表可憑，然被告並未加以 查證，即否定原告主張，實難令人甘服，又因該金額已逾十一年，原告多次向銀 行查帳未果，為此懇請 鈞院依法向台中市第八信用合作社及合作金庫大稻埕支 庫函查，即知原告所述非虛。
七、另按「稅捐之核課期間，依左列規定：（一）依法應由納稅義務人申報繳納之稅 捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正常方法逃漏稅捐者，其核 課期間為五年。（二）依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關 依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。（三）未於規定期 間內申報或故意以詐欺或其他不正當方法，逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在 前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期 間內未經發現者，以後不得再補稅處罰」，「依法應由納稅義務人申報繳納之稅 捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算」分別為稅捐 稽徵法第二十一條、第二十二條第二款所明定。本件行政處分書及相關稅單，原 告遲至八十七年七月八日始收受送達，此有原告前於八十七年七月二十一日所提
出之陳情書為憑，足見本件上開罰鍰已逾前述稅捐稽徵法第二十一條核課期間之 規定，自不得再補稅處罰。
八、按「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機 關申請營業登記。」「未依規定申請營業登記而營業，除追繳稅款外按所漏稅額 處一倍至十倍罰鍰」、「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人 取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證 或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為營業稅法第二十 八條、第五十一條第一款及稅捐稽徵法第四十四條所規定。惟經查本件原告係因 公司員工張憲人、葉子中等人向法務部調查局台北市調查處檢舉，該處除向各有 關銀行調印本公司之資金往來帳冊外，並同時向原告總公司及台中、高雄等分公 司或營業所等五個地點同步搜索，將所有營業及非營業之資料全部搜索一空，亂 訂成冊，而未裝訂之資料亦未發還，致原告無帳目資料可供申報營業稅，已如前 述。類此無從報稅之「期待不可能」事由，明顯與營業稅法第五十一條第三款所 謂故意「短報或漏報銷售額者」不盡相符，原處分機關之行政處分、復查決定及 財政部訴願決定，未確實查明原告是否確有逃漏營業稅情事，即據以行政裁罰， 甚而被告在財政部訴願決定駁回其罰鍰部分之行政處分後，在九十年三月二十七 日所作之復查決定書仍據以改按漏稅額處一倍罰鍰即一、二三六、七００元（證 物八），顯違行政程序法第八條：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應 保護人民正當合理之信賴」，及第九條：「行政機關就該管行政程序，應於當事 人有利及不利之情形，一律注意」之規定，乃訴願決定機關財政部未詳細查明， 即遽以駁回原告之訴願，為此提起本件行政訴訟，懇請 鈞院儘速依法撤銷該違 法不利於原告之復查決定及訴願決定，以維權益，並符法制。被告主張：
一、本件有關補徵營業稅部分，被告原處分核定補徵營業稅一０、二二一、九二五元 ，惟於復查決定變更核定補徵營業稅為一、二三六、七三三元，原告不服，提起 訴願，案經財政部訴願決定予以駁回，原告仍未甘服，提起行政訴訟，亦經本院 於九十一年九月十九日九十年度訴字第一０二二號判決：「原告之訴駁回。訴訟 費用由原告負擔。」在案，先予敘明。
二、按「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機 關申請營業登記。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月 為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有 關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額 者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「納稅義務人，有左列情形 之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、 未依規定申請營業登記而營業者。」分別為營業稅法第二十八條、第三十五條第 一項及第五十一條第一款所明定。又按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、‧ ‧‧三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其 核課期間為七年。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款所規定。三、本案原告未依法辦理營業登記擅自經營販售電玩及寄台業務，於七十九年開始營 業至八十年六月止逃漏營業額計二０四、四三八、四九六元，有卷附原告承諾書
及談話筆錄可稽，乃核定補徵營業稅一０、二二一、九二五元。原告不服，申請 復查，經被告復查決定變更核定補徵營業稅一、二三六、七三三元，罰鍰部分改 按所漏稅額處三倍罰鍰計三、七一０、一００元（計至百元止），原依稅捐稽徵 法第四十四條裁罰部分，亦予免除。原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定將 被告原處分關於違反營業稅法罰鍰部分撤銷，責由被告另為處分，其餘駁回。經 被告就關於違反營業稅法罰鍰部分重為復查決定，改按所漏稅額處一倍罰鍰計一 、二三六、七００元，原告不服，提起訴願主張本案之違章金額，被告早於八十 二年間以八二北縣稅法字第四三七六號處分書處分（即七十九年至八十年六月） 在案，顯有重複核課云云，經財政部訴願決定以本案就上述相關帳戶於七十九年 至八十年度一至六月份止核算銷貨收入共計二０六、九七五、七四０元，並經原 告書立承諾書坦承在案，且已經扣除八二北縣稅法第四三七六號處分書中原告之 漏報銷貨收入為二、五三七、二四四元，核定本案漏報銷貨收入二０四、四三八 、四九六元，逃漏營業稅一、二三六、七三三元並未有誤，亦無重複課徵情事， 所訴不無誤會，自非可採，此部分原處分應予維持等由，駁回訴願。原告仍不服 ，主張如事實欄所載理由，就按所漏稅額處一倍罰鍰一、二三六、七三三元部分 提起本件行政訴訟。茲分別論述如下：
（一）原告主張按稅捐稽徵法第二十一條、第二十二條第二款規定，本件營業稅罰鍰 已逾稅捐稽徵法第二十一條核課期間云云。查本案八十年五至六月份之營業稅 原應依營業稅法第三十五條「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應 以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅 款及有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付稅額。」之規定，於 八十年七月十五日以前向主管稽徵機關辦理申報，因本案係未於規定期間內申 報，故核課期間為七年，自申報期間屆滿翌日即八十年七月十六日起算，核課 期滿日為八十七年七月十五日，本案原始處分書及違章案件罰鍰繳款書係於八 十七年七月三日送達，此有原處分卷附送達回執為憑，被告就本案八十年五至 六月份之營業稅補徵裁處，並未逾越核課期間，原告所訴，顯有誤解，尚難可 採。且縱依原告主張其係遲至八十七年七月八日始收受送達，亦在本案核課期 滿日八十七年七月十五日之前，並不影響被告之核課權，併此敘明。（二）原告主張張詹美雅、張善評、張金標及張瓊文等人，在台灣省合作金庫所開立 帳戶０二０七九八等九個帳號之存款往來資料，大都為金豫公司、樂神公司、 樂利公司、尹嘉公司、評舜公司、金萱企業社等六家公司所使用，在初期因業 務不佳，各經銷點都仰賴總公司經費支援，為便於匯寄、領取款項，故均以私 人名義開戶，以利作業而減少麻煩，其後上開帳戶即繼續延用，被告就帳戶本 人張詹美雅所作之說明書不採，徒以主觀之認定，將所有之帳戶收入，均認係 原告經營電玩及寄台業務之營業收入，確與事實相悖云云。查台北市調處調查 金豫公司（負責人為原告）涉嫌漏稅案時，金豫公司股東張金標曾於八十一年 十月二十日在該處供稱：「（問：你在樂神公司、金豫公司中，實際負責何種 業務？財務營收由誰負責？）答：我負責整個業務之推動與開發，而我太太張 詹美雅則負責財務、營運、收入，惟我目前已呈半退休狀態，祇負責一些研究 、開發工作，並與日本有關電子業者保持聯繫。整個公司已交由我太太張詹美
雅、我女婿楊南平及大股東甲○○去處理。」「（問：樂神公司、金豫公司係 從事何種業務營利？營運收入之方式及流程？有無按規定繳交稅款？）答：主 要是靠販售電動玩具、ＩＣ卡帶（遊樂器）及寄台電動玩具與店家分帳等收入 ，而收入則全部由我太太張詹美雅負責，其中部份係由員工以會計方式處理， 現金支票交給公司，部份係由我太太張詹美雅親自收現，另外部份則是由業者 或中、南部負責人員直接匯入我太太張詹美雅、我女兒張瓊文、張瓊芳、張瓊 尹及兒子張善評、女婿楊南平等所開設之銀行帳戶中，至於繳稅報繳情形，我 並不清楚。」「（問：前述有關張詹美雅、張瓊文、張瓊芳、張瓊尹、張善評 、楊南平等人在何銀行開立何種戶頭作為承接營收匯款？）答：我一點也不清 楚係那些銀行戶頭，主要還是要問我太太張詹美雅。」同日張詹美雅在該處製 作調查筆錄，亦供稱：「（問：金豫公司【包含北、中、南三區】從事電動玩 具販售及寄台營收款項處理流程為何？）答：金豫公司販售電動玩具及寄台營 收款項，台北、台中、高雄三地區均匯入我在合作金庫大稻埕分行七六五０八 八號活儲帳戶或我女兒張瓊文合庫復興分行六九一六九一號活儲帳戶及我女兒 張瓊尹台灣中小企銀五股分行０七八六一二號活儲等三個帳戶內。」「（問： 台中、高雄地區有無設立營收帳戶？）答：有的，台中地區營收先暫存於我本 人在台中市第八信用合作社大雅分社活儲二五五八八號帳戶，高雄地區則先存 入我女婿楊南平在高雄中小企銀建國分行活儲０三八｜００二｜000000 0號帳戶內。惟每隔一段期間該台中、高雄帳戶內款項均提領匯至前述張瓊文 、張瓊尹及我在台北的帳戶內。」此有調查筆錄附原處分卷可稽，嗣經台北市 調處認有必要就股東相關人等張金標、張詹美雅、張瓊文、張瓊尹、張善評等 人所有銀行往來帳戶資料，查明是否有逃漏稅之情，遂移相關帳戶來往明細資 料送被告核辦，洽請原告至被告處進行查核，金豫公司（負責人為原告）乃委 任張瓊尹於八十三年九月九日至被告處製作筆錄，陳稱：「（問：依據法務部 調查局台北市調查處移送張詹美雅等人之銀行往來資料所載金額，經核算計七 十七年度七、三００、一０九元，七十八年度四一、六三六、六０八元，七十 九年度一五七、八七五、一０六元，八十年度九八、六一０、四四一元，八十 一年度二六、五五七、０七０元，上開金額都是金豫電子股份有限公司的營業 額嗎？請詳細說明。）答：七十七年、七十八年度的營業金額不是金豫公司的 ，而是樂利、樂神電機、尹嘉、評舜貿易有限公司等四家的營業額，上開情形 ，張詹美雅在八十一年十一月間於調查局台北市調查處調查時，都有詳細的說 明，貴處若是不相信，可向調查局台北市調查處查詢，另上開四家公司均於八 十二年初依法辦理註銷有案。七十九年、八十年、八十一年等三年度的金額確 是金豫電子股份有限公司的營業額。但上開金額與貴處八二北縣稅法字第０四 三七六號處分書所裁罰的金額相重複，請能給予扣減。（附上開裁罰處分書影 本二份）‧‧‧」，同時出具承諾書謂「本公司於七十九年一月至八十一年十 月止，銷售電玩等未依法開立發票情形如下：一、七十九年度金額一五七、八 七五、一０六元，八十年一至六月止四九、一００、六三四元，上開之金額係 本公司尚未依法辦理營業登記時之營業額。二、八十年七月至十二月止共漏開 發票四九、五０九、七一八元。三、八十一年度共漏開發票二六、五七七、０
七０元。四、上開違章情事，本公司願接受貴處依法辦理。」該承諾書並經金 豫公司及原告（以公司負責人身分）加蓋印章確認。復查金豫公司股東及其關 係人之帳戶資料中有關原告及金豫公司之營業額收入所屬帳戶計有：台灣省合 作金庫大稻埕支庫張金標之帳號０二０七九八號、張詹美雅之帳號七三一一九 一號、七四四００五號、七六五０八八號、張瓊文之帳號七四一０四九號、彰 化商業銀行大同分行張善評之帳號一八０二六八號、張瓊尹之帳號一六三六四 一號及台灣中小企業銀行五股分行張瓊尹之帳號六二─０七八六一─二號等八 個帳戶，依各帳戶於七十九年一月至八十一年十月之間轉帳、匯款、現金存款 及支票兌現情形，剔除外匯存款、銀行放款及利息收入後，彙計金額如下：七 十九年度共計一五七、八七五、一０六元，八十年一至六月份共計四九、一０ ０、六三四元，八十年七至十二月份共計四九、五０九、八一七元，八十一年 度共計二六、五七七、０七０元。此有上開各銀行帳戶存款往來明細表及被告 製作之統計表附原處分可稽，除八十年七至十二月份合計數四九、五０九、八 一七元與上開承諾書所述八十年七至十二月份止漏開發票額四九、五０九、七 一八元之尾數略有差異外，其餘金額核相符合，則原告於八十年一月至六月有 漏報營業額四九、一００、六三四元，洵堪認定。本案又因七十九年度、八十 年一月至四月部分之漏稅已逾核課期間，爭執部分為八十年五至六月份之營業 額，依台灣省合作金庫大稻埕支庫張瓊文之帳號七四一０四九號、張金標之帳 號０二０七九八號、張詹美雅之帳號七四四００五號及彰化商業銀行大同分行 張善評之帳號一八０二六八號於此段期間之存款往來明細表，除外匯存款、放 款存款及利息等並未計入，僅以各帳戶所收轉帳、匯款及支票兌現等存款金額 ，合計原告所收營業額（未稅）為二四、七三四、六五五元，此有上開各銀行 帳戶存款往來明細表及被告製作之統計表附原處分可稽，按稅率百分之五核算 其漏報營業稅計有一、二三六、七三三元，亦堪認定。被告係依金豫公司所委 任之代理人張瓊尹所稱系爭銀行帳戶所存入之銷貨金額於七十九年度開始均屬 原告暨其經營之金豫公司所有等語，及其出具之承諾書，並調取銀行帳戶存款 往來明細表，加以核算金豫公司於辦妥營利事業登記前後之營業收入，洵非無 據；又參照上開張詹美雅筆錄提及金豫公司販售電動玩具及寄台營收款項，於 台北、台中、高雄三地區的營收均匯入張詹美雅在合作金庫大稻埕分行七六五 ０八八號活儲帳戶或張瓊文合庫復興分行六九一六九一號活儲帳戶及張瓊尹台 灣中小企銀五股分行０七八六一二號活儲等三個帳戶內等語，可見金豫公司台 中營業所所轉帳入系爭帳戶之資金，亦應屬金豫公司之營業收入，於金豫公司 辦妥營利事業登記前，即為經營負責人原告之收入，原告辯稱上開帳戶於七十 九年以後，樂神、樂利、尹嘉、評舜、金萱企業社等互家公司亦有使用云云， 及系爭帳戶一筆五十萬元係由台中營業所所有台中市第八信用合作社北台中分 社帳號0000000000帳戶，匯入張瓊文所有合作金庫大稻埕支庫七四 一０四九號帳戶，純係轉帳款項，非銷貨收入云云，應不足採。（三）原告主張被告未衡諸常情對於販售電玩機器常有退貨及折讓情形加以調查及未 扣除其在八十二年間以八二北縣稅法字第四三七六號處分原告時所認定八十年 一至六月間之銷售收入一、四五０、三０四元等語，惟據金豫公司（負責人為
原告）委任張瓊尹於八十二年五月十八日至被告處製作談話筆錄，供稱：「（ 問：妳是金豫電子股份有限公司負責人嗎？可全權處理本案一切事宜？）答： 我不是負責人，但我有公司委任書（附案），可全權處理本案一切事宜。」「 問：台北市調查處公司查獲證物中，其中編號第二號第一─二頁所載營業收入 等計一、四五０、三０四元，係八十年一至六月份之收入。證物第七號，金額 五一五、三九一元，證物第八號，金額五七一、、五四九元，合計一、０八六 、九四六元係七十九年度之營業收入，上開三筆營業收入均係在貴公司設立登 記前之營業收入，請問上開期間是何人在經營？（出示證物，請詳視）答：本 公司原本很早就申請，但因公司執照慢下來，所以到八十年六月才辦理設立登 記，在上開期間之經營也是本公司負責人甲○○在經營。甲○○的地址是板橋 市○○路○段三一二巷八號四樓。」「問：證物第十八之一號，貴公司在台北 市調查處八十一年十一月十日談話筆錄稱係貴公司八十一年九月份之銷售退回 計一九、三七０、０００元，此部份請貴公司提示有關證明佐證，以便據以扣 減，否則本處無從認定，貴公司有意見嗎？答：本公司無意見，並願接受貴處 依法處理。」等語，有委任書及談話筆錄附原處分卷第一九三、一九四、一九 六頁可稽。足見金豫公司在辦妥營利事業登記前，已由原告實際在負責經營， 其於八十年一至六月之營業收入一、四五０、三０四元，雖經被告另案裁罰（ 八二北縣稅法字第四三七六號處分書），但該收入係屬八十年一至六月中的一 、二月份之部分收入，有被告所提金豫公司台中分公司八十年度之試算（原處 分卷第一五二頁可稽），故與本案八十年五月至六月份之營收，尚無重複情形 。又據上開筆錄，原告於先前調查中僅陳述八十一年九月份有銷貨退回情形， 並經被告告知應就銷售退回提示資料憑以扣減，爾後原告亦僅提出八十一年九 月份之銷貨退回資料，原告所提銷售退回進貨退出或折讓證明單，顯與本案無 關，原告起訴空言主張本案亦有銷貨退回情形，又未指出其具體金額，應不足 採。
理 由
一、按「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機 關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之 資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．。三未辦妥營業登記，即行開始 營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。．．」、「納稅義 務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並 得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業。」分別為行為時營業稅法第 二十八條前段、第四十三條第一項第三款、第五十一條第一款所明定。又按「納 稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得 停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為八十四年八月二日修正 公布（同年九月一日施行）之營業稅法第五十一條第一款所規定。再按「納稅義 務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義 務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」八十五年七月三十日增訂公布之稅 捐稽徵法第四十八條之三亦有明定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽 徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法
律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。』 ，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之 決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願 、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」經財政部八十 五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋在案，經核與營業稅法相關規 定無違，應予適用。
二、本件原告涉嫌未依法辦理營業登記，擅自經營販售電玩及寄台業務，於七十九年 開始營業至八十年六月止逃漏營業額計二０四、四三八、四九六元，案經法務部 調查局台北市調查處八十一年十月十五日查獲，移經被告取具承諾書及談話筆錄 審理違章成立，爰依行為時營業稅法第五十一條第一款規定追繳漏稅款一０、二 二一、九二五元，並按漏稅額處五倍罰鍰計五一、一０九、六００元（計至百元 止），及依稅捐稽徵法第四十四條規定按依法應給予他人憑證而未給予，漏開發 票額二０四、四三八、四九六元，處百分之五罰鍰計一０、二二一、九二四元。 原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定將被告原處分關於違反營業稅法罰鍰部 分撤銷，責由被告另為處分，其餘駁回。經被告就關於違反營業稅法罰鍰部分重 為復查決定，改按所漏稅額處一倍罰鍰計一、二三六、七００元之事實，有原處 分卷可參，並為兩造所不爭執。而本案關於原告確有上述逃漏營業稅應補徵營業 稅一、二三六、七三三元部分，前經本院另案九十年度訴字第一○二二號判決駁 回原告之訴後，原告不服提起上訴，業經最高行政法院以九十二年度判字第一七 六○號判決駁回上訴確定在案，有該判決影本附卷可參，就原告就此所為之主張 ，爰不再為論述，本件僅就被告按漏稅額就一倍罰鍰有無違誤部分予以論斷，合 先敘明。
三、原告雖主張略以其係因公司員工張憲人、葉子中等人向法務部調查局台北市調查 處檢舉，該處除向各有關銀行調印本公司之資金往來帳冊外，並同時向原告總公 司及台中、高雄等分公司或營業所等五個地點同步搜索，將所有營業及非營業之 資料全部搜索一空，亂訂成冊，而未裝訂之資料亦未發還，致原告無帳目資料可 供申報營業稅，無從報稅，要求原告報稅為「期待不可能」，原罰鍰處分與營業 稅法第五十一條第三款所謂故意「短報或漏報銷售額者」不盡相符云云。惟查， 本件原告之違章事實係其於七十九年至八十年六月止，未依法辦理營業登記，擅 自經營販售電玩及寄台業務，而未依規定申報銷售額，致有逃漏營業稅之事實， 其應依法補稅部分，業經上述最高行政法院判決確定在案，而法務部調查局台北 市調查處係於八十一年十月十五日在前開違章行為一年四個月之後，始前往原告 所稱上開地點依法實施搜索查獲原告違章事實，是原告未依行為時營業稅法第二 十八條規定，於開始營業前向主管稽徵機關申請營業登記，並依同法三十五條第 一項規定申報繳納營業稅，業已該當於行為時營業稅法第五十一條第一款「未依 規定申請營業登記而營業有漏稅事實」之構成要件，其違章行為業已成立，法務 部調查局台北市調查處嗣後之搜索扣押帳冊，與原告本件之違章事實成立不生影 響，原告所稱因帳冊被扣押致無從報稅，要求原告報稅為「期待不可能」云云， 為事後圖卸責之詞，要無可採。
四、從而，本件原處分依首開規定及函釋，按漏稅額就一倍之罰鍰，並無違誤，訴願
決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 五 月 三十一 日 臺北高等行政法院第五庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中
法官 黃清光
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 五 月 三十一 日
書記官 楊子鋒
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