臺灣高等法院臺中分院刑事判決 九十二年度上更(一)字第三二一號
上 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 宇○○
右上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院中華民國九十二年二
月二十七日第一審判決（民國九十一年度訴字第一九七八號，起訴案號：臺灣臺中地
方法院檢察署民國九十一年度偵字第一三九一○號），提起上訴，經最高法院發回更
審，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：宇○○係址設於臺中市○區○○路三九六號五樓之四佑展保險代
理人股份有限公司（以下簡稱佑展公司）董事長。其明知丑○○及酉○○於民國
（下同）八十八年間，根本未在佑展公司工作及支薪，竟於八十九年間五月十二
日前某日，在上址公司內與已故之廖細玉共同基於犯意之聯絡，偽造丑○○及酉
○○於八十八年間，在該公司支領薪資各新臺幣（下同）十七萬一千元之各類所
得扣繳暨免扣繳憑單，以詐術向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局提出申報，
使之營業成本增加，營利所得減少，以此方法逃漏營利事業所得稅，足以生損害
於丑○○、酉○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。因認被告涉有刑法第
二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書罪嫌及稅捐稽徵法第四十一條
納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪嫌云云。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實，刑事訴訟法第一百五
十四條定有明文。又按認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足
為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據
。另按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不
能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎。復按認定犯罪事實所憑之證據，雖不以
直接證據為限，間接證據亦包括在內；然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之
證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據
為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，事實審法
院復已就其心證上理由予以闡述，敘明其如何無從為有罪之確信，因而為無罪之
判決，尚不得任意指為違法（參見最高法院三十年度上字第八一六號、四十年度
臺上字第八六號、七十六年度臺上字第四九八六號判例）。再按刑法第二百十五
條業務登載不實文書罪之成立，除客觀上從事業務之人在其業務上作成之文書，
有為虛偽不實之登載行為，且足生損害於公眾或他人外，其在主觀上須明知為不
實。所謂明知係指直接之故意而言，若為間接故意或過失，均難繩以該條之罪（
參見最高法院四十六年度臺上字第三七七號判例、六十九年度臺上字第五九五號
判例）。末按稅捐稽徵法第四十一條犯罪之成立，除犯罪主體須為納稅義務人，
及犯罪方法係以詐術或其他不正方法為之外，須其犯罪之目的在逃漏應繳納之稅
捐，且有逃漏稅捐之結果，始足當之，否則即無成立稅捐稽徵法第四十一條之餘
地。又同法第四十七條處罰公司負責人之規定，係公司為納稅義務人，因有同法
第四十一條所定應罰之行為而就應處徒刑部分轉嫁之結果，僅屬代罰性質，其犯
罪主體仍為該納稅義務人之公司，並非公司負責人。
三、本件公訴人認被告宇○○涉有刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不
實文書罪嫌及稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪嫌，無非係
以告訴人酉○○之指述，及告訴人丑○○之檢舉書、財政部財稅資料心九十一年
八月七日資五字第九一一三二二三四號函所附各類所得扣繳暨免扣繳憑單、財政
部臺灣省中區國稅局臺中市分局九十一年八月二日中區國稅中市審字第○九一○
○三○一七四號函附卷足稽。況衡以被告於八十七年間，以行使偽造扣繳憑單方
式詐財被判處徒刑，足徵被告早知行使偽造扣繳憑單可謀不法利益。且被告並非
完全無社會經驗之人，豈可能無知到莫名其妙當董事長，猶不知佑展公司有那些
行為之理。再者，被告自承未當佑展公司董事長前，擔任廖細玉之品貴投資顧問
有限公司（以下簡稱品貴公司）執行長，實際運作品貴公司業務，茲被告既如此
受廖細玉重用，則廖細玉請其就任佑展公司董事長時，卻完全不知佑展公司營運
情形，殊與常理相違等情為其論據。訊據被告宇○○雖坦承其自八十八年十一月
間起擔任佑展公司登記負責人，但否認其有行使業務登載不實文書或納稅義務人
，以詐術逃漏稅捐等犯行，辯稱：伊自八十八年八月間起開始在已故之廖細玉經
營之品貴公司擔任執行長，負責推廣未上市股票業務工作，至八十八年十一月間
左右廖細玉找伊掛名當佑展公司負責人，但伊實際只負責品貴公司業務，對於佑
展公司業務及報稅方面則完全不知情，佑展公司業務由廖細玉經營，公司大小章
則由莊姓會計保管，該公司報稅均未經過伊核章，伊在品貴公司做到廖細玉八十
九年十月間過世為止各等語。
四、經查：
（一）佑展公司係於八十七年四月七日核准設立登記，設於臺南縣新營市○○街二九
七號，所營事業為財產保險代理人，登記負責人為侯猛祿；於八十八年七月十
五日變更負責人為姚輝學，並變更地址為臺中市○區○○路三九六號五樓之四
；於八十八年十月二十九日變更負責人為本案被告宇○○，營業項目為財產保
險代理人；有經濟部中部辦公室九十年十一月十六日以經（九○）中辦三管字
第○九○三○九二○○八○號書函檢送佑展公司設立登記事項卡影本一份、變
更登記事項卡表影本二份等資料附卷可稽（見台灣台北地方法院檢察署九十一
偵字第二五一八三號卷第十二～二十三頁、台灣台中地方法院檢察署九十一年
度發查字第一四五二號卷第二十二～四十三頁）。另品貴公司係於八十八年十
一月八日核准設立登記，設於臺中市○區○○路三九六號七樓之二，所營事業
為一、投資顧問業。二、企業經營管理顧問業。三、其他顧問服務業（壽險、
產險行銷之諮詢顧問業務）等，登記負責人為黃瑞彬、「監察人為廖細玉」，
該公司於八十九年十一月二十七日核准解散登記等情；有經濟部中部辦公室九
十一年九月十七日以經（九一）中辦三字第○九一三○九一四九七○號書函檢
送品貴公司設立登記事項卡、變更登記表、經濟部准予解散登記函等影本各一
份在卷足憑（原審卷第三十八～五十八頁）；而廖細玉係於八十九年十月十日
死亡之事實，亦有廖細玉之戶籍資料一份在卷足稽（原審卷第三十五頁）。
（二）次查被告擔任佑昇公司董事長之期間，係八十八年十一月二十九日起至廖細玉
死亡，於廖女亡故後，即由其兄長廖顯墩負責經營佑展公司，另被告於掛名佑
昇公司董事長之期間，實際負責人係廖細玉，此業據被告供稱在卷（原審卷第
三十一頁、三十三頁、本院更一卷第一五四頁、台中地檢署九十一年度偵字第
一三九一０號卷第二十四頁），且佑昇公司當時確由廖細玉實際負責經營，又
據證人林順伎、黃瑞彬、廖顯墩、Ｂ○○證述屬實，其中⑴證人林順伎於原審
法院審理證稱：八十八年間廖細玉要伊幫忙介紹做過未上市股票之人才，伊之
前聽過先前同事即被告有做過未上市股票之業務，伊就介紹廖細玉與被告認識
，後來廖細玉找被告到品貴公司（位在七樓）擔任執行長，做推廣股票業務，
伊亦在品貴公司擔任類似董事之職務，當中廖細玉曾向伊和被告表示她要將其
另外開設之佑展公司南部負責人換掉，她希望被告暫時擔任佑展公司登記負責
人（原審卷第八十一～八十三頁）；⑵證人即品貴公司登記負責人黃瑞彬證稱
：伊有時會到公司看看，去時會碰到被告，他在幫忙賣未上市股票，廖細玉稱
被告為執行長，有聽廖細玉說過佑展公司，她說這家公司是她在經營，並設在
品貴公司同棟大樓之五樓，廖細玉有告訴他找被告當佑展公司登記負責人等語
（原審卷第一一七、一一八頁）。⑶證人即廖細玉之兄長廖顯墩於偵查中亦證
稱：佑展公司實際經營者是其同母異父之妹妹廖細玉，其妹臨終前要伊幫忙，
廖細玉死後即由伊負責處理公司（同署九十一年度偵字第八九０九號卷第二十
頁、二十五頁～二十六頁、三十二頁）；於原審也證稱：佑展公司是廖細玉開
的公司，八十九年十月初廖細玉生病住院，告訴伊佑展公司登記負責人是被告
，廖細玉並將佑展公司員工名冊交給伊，要伊幫忙處理八十九年申報營利事業
所得稅事宜，後來伊於九十年間有幫佑展公司申報八十九年度之營利事業所得
稅（見原審卷第六十四～六十五）；⑷證人Ｂ○○稱：廖細玉說她當時是大眾
保險代理人股份有限公司負責人，不能同時任二家負責人，才找被告當佑展公
司負責人（原審卷第一二二頁）；於本院更一審證稱：佑展公司都是「廖董」
（即廖細玉）在處理各等語（本院更一卷第一四五頁）；核證人所供與被告前
詞互核一致，倘廖細玉非佑展公司之實際經營兼負責人，又如何能於臨終前囑
咐將佑展公司交由廖顯墩處理？⑸證人Ｈ○○於原審復證稱：佑展公司係伊於
八十七年四月七日在臺南申請設立經營，最開始登記原要加入之股東侯猛祿為
負責人，滿一年後伊就將佑展公司賣給廖細玉經營，伊不知廖細玉於八十八年
七月間將佑展公司負責人改為姚輝學，因那時伊已將公司交給廖細玉，也不知
後來登記被告為負責人（原審卷第一四二頁），於本院更一審亦稱：伊有將佑
展公司賣給廖細玉，口談講好價金七十萬元，但因廖細玉人不舒服，大家又是
朋友，就讓她拖欠著，沒想到七十萬元沒拿到，八十九年廖細玉就死了，伊當
時未與被告接觸（本院更一卷第一一二、一一三頁），證人即佑展公司發起人
許瑞祥、黃俊智於偵查中亦一致證稱佑展公司實際上經營者係Ｈ○○（台中地
檢署九十年度他字第一六七七號卷第十五頁反面、三十六頁反面、三十七頁）
；另該公司前任董事長侯猛祿於偵查中亦稱：佑展公司是Ｈ○○開的，伊知道
八十八年間Ｈ○○將公司賣給別人（同前一六七七號偵卷第十五頁反面）；被
告於原審又供稱Ｈ○○與廖細玉二人係同居關係，因佑展公司有賺錢，Ｈ○○
才轉給廖細玉等情（原審卷第八十五頁最後一行、八十六頁第一行）；是不論
Ｈ○○與廖細玉是否真有同居關係，但Ｈ○○身為佑展公司之實際創辦人，因
與廖女二人係舊識並有一定之交情，遂在尚未收取價金之情況下，依口頭約定
將佑展公司轉由廖細玉經營，並非不可能，而Ｈ○○既將佑展轉讓予廖細玉，
廖細玉因之即成為佑展公司之實際負責人，與事理之常亦無不合，此外遍查全
案卷證，又無證據足以證明被告宇○○曾參與佑展公司之轉讓事宜，被告辯稱
：伊自八十八年八月間起開始在已故之廖細玉經營之品貴公司擔任執行長，至
八十八年十一月間左右廖細玉找伊當佑展公司負責人之情，應非無據。
（三）再查佑展公司八十八年之員工薪資所得，係於八十九年一月三十一日向財政部
臺灣省中區國稅局臺中市分局申報，該公司於八十九年五月十二日向財政部臺
灣省中區國稅局臺中市分局申報營利事業所得稅結算事宜，亦有財政部臺灣省
中區國稅局臺中市分局九十一年八月二日中區國稅中市審字第○九一○○三○
一七四號函檢送佑展公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書、資產負債表
、營業成本明細表、全年股利分配彙整資料申報書、各類所得資料申報書等影
本各一份附卷足稽。而證人即代理前開文件處理之記帳員蘇子生於原審審理時
到庭證稱：伊自八十八年十一月間起至八十九年六月間止，共幫佑展公司申報
過四次營業稅，均由佑展公司會計Ｂ○○提供資料給伊報稅，佑展公司一開始
委託報稅時，就交付報稅專用章給伊，另Ｂ○○於八十九年一月間提供佑展公
司八十八年度之員工薪資資料，由伊製作扣繳憑單後，向國稅局申報佑展公司
八十八年度之營利事業所得稅結算結果（原審卷第一一九～一二０頁）；證人
林順伎亦證稱：佑展公司之報稅及扣繳憑單均由莊姓會計小姐（指Ｂ○○）負
責，她跟了廖細玉十年（原審卷第八十四頁）；又當時任佑展公司會計之Ｂ○
○於原審審理時也到庭證稱：佑展公司八十八年度員工薪資資料是公司業務部
門提供出來的，伊再將該資料交給記帳人員蘇子生，由其製作扣繳憑單，申報
八十八年度之營利事業所得稅，佑展公司之大小章通常放在廖細玉那邊，報稅
章是一開始就交給記帳員各等語（原審卷第）；其於本院更一審又稱公司大小
章有時是由伊保管，有時廖細玉會放在身上（更一卷第一四四頁）；證人廖顯
墩復證實：八十九年度之營利事業所得稅申報（應於九十年申報），是廖細玉
把員工名冊交給他，伊再依該員工名冊製作八十九年度之扣繳憑單並報稅（原
審卷第六十四～六十五頁），由證人蘇子生、Ｂ○○及林順伎之供詞互核以觀
，可知有關報稅之事及相關資料（包括員工名冊），並非被告所提供也非被告
所負責甚明。
（四）至證人Ｂ○○雖證稱：「當時伊有口頭向被告說有整理出員工資料，但不知他
是否有看該資料」，就法官訊以：「被告是佑展公司登記負責人，是否公司有
任何事均會告訴被告或請他核章？」，則稱「不曉得」（原審卷一二四頁）；
其於原審又證稱：被告主要是做未上市股票的業務，這是品貴公司業務，佑展
公司是做產物保險，與未上市股票無關，廖細玉會帶被告去南部，不知被告實
際是否做產物保險等語（原審卷第一二三頁）；可見被告之主要工作是以品貴
公司為主，縱其間曾與廖細玉南下，甚至參與部分佑展公司之業務事項，但被
告辯稱是為品貴公司之事南下，與佑展公司無涉，衡以被告充當佑展公司董事
長之時間，距該公司製作八十八年度之員工薪資表冊，前後不過三個月之時間
而已，在此之前被告均在品貴公司任職，是在此短短三個月之期間內，被告能
否查悉佑展公司之業務運作及支薪情形，並參與主要之決策事項，已非無疑，
況如被告確有參與佑展公司八十八年度員工薪資表之製作及報稅事宜，則該報
稅資料，理應會經其核閱並確認無訛後，方始申報，而不至發生連會計均不知
被告是否看過、核章，即逕行申報之理？廖細玉亦不至於於臨終前會委託其兄
廖顯墩為其處理該公司八十九年營利事業所得稅申報事宜，而非逕行委託登記
為佑展公司負責人之被告申報與處理？依此，益足認被告辯稱：伊未參與佑展
公司之員工薪資及報稅事宜，尚非無憑。
（五）又查佑展公司登記之營業項目係財產保險經紀人，有前揭公司登記事項卡足參
，而一般保險經紀人或公司，為節省人事經費及推展業務，於承銷保險公司之
產品後，外包予非該公司員工之業務員（包括個人、法人），再由各業務員對
外招攬客戶或甚至轉包，其後再將保險資料匯報至保險經紀人，由保險經紀人
向保險公司領款後，扣除一定比例之費用，再撥款給各業務員，事所常見，至
實際對外招攬保險之業務員，正如同工程之下包廠商般，在對外之法律關係上
，均被視為保險經紀人或承攬人之受僱人，因此保險經紀人於申報營利事業所
得稅時，依各業務員申報之員工資料及所領款項，視為該公司之員工薪資所得
據以報稅為實務上所常見，證人Ｂ○○於本院復已證實：佑展公司實際上並未
負責實際招攬，他們都是跟南部的分公司談好，也就是外包，然後看要給對方
多少錢，佑展公司再提撥下去（本院更一卷第一四五頁）；於原審又稱將非屬
該公司之員工大部分是在外面公司，他們把一些薪資發出去，實際上這個人是
否有領薪水伊也不清楚（原審卷第一二三頁）；被告亦稱據伊所知，佑展公司
之營運狀況，是向保險公司承包保險產品，然後找業務就是外點或是認識的人
脈去推銷，後來保險經紀公司所承保的保險會報到公司來，再由公司報到保險
公司，中間賺取差價（本院更一卷第一四九頁）；是佑展公司之營業狀況，既
採外包制，則各地之業務員係何人，實際上有無負責招攬保險之職，均屬外包
公司之業務事項，被告縱曾與廖細玉至南部外包公司，亦未必能查悉其內情，
更何況與廖細玉共事多年之Ｂ○○尚且不知各外面公司員工實際有多少人及渠
等支薪之情形，被告甫任職未久，又如何能單憑書面即知其詳？此外又無證據
顯示所謂「外點業務員」，其招攬之保險係在被告到職前或之後所為，本諸罪
疑惟輕之精神，自難單憑被告係佑展公司之名義董事長，即率認被告明知佑展
公司八十八年度申報之員工薪資不實，及有何藉此詐術逃漏稅捐之不法犯行。
又被告雖曾於八十七年間透過中福興業有限公司業務員，以行使偽造「久翊有
限公司」扣繳憑單及在職證明書之方式，向臺中市第十一信用合作社貸款詐財
，業經判處有期徒刑三月確定，此有原審法院九十一年度訴緝字第二四五號刑
事判決一份在卷可據，惟該案情節與本案被告係佑展公司登記負責人，涉嫌虛
列員工薪資，逃漏營利事業所得稅之事實完全無涉，是尚不能僅以該案判決內
容，即遽為本案不利於被告之認定。亦不能單憑被告身為佑展公司登記負責人
及擔任廖細玉經營之品貴公司執行長，即遽認被告對於佑展公司虛列員工薪資
報稅情形有所知悉。
（六）末查證人丑○○固於原審法院審理時證稱：伊於八十九年間因身體有病，想申
請低收入證明，所以到南區國稅局岡山稽徵所申請巷所得資料，申請結果才發
現在八十八年度被佑展公司列為該公司員工，請領該年度薪資十七萬一千元，
但實際上伊於八十八年間沒有工作，亦未聽過佑展公司等語，並提出檢舉書、
財政部臺灣省南區國稅局岡山稽徵所八十八年度綜合所得稅各類所得資料查詢
等影本各一份為憑。另證人酉○○於偵審時到庭證述：伊於九十年年初收到八
十八年度所得稅核定通知書，才知道佑展公司申報伊為該公司員工，請領該年
度薪資十七萬一千元，但事實上伊於八十八年間是在保魁企業有限公司上班，
從未到過佑展公司上班等語，並提出財政部臺灣省中區國稅局八十八年度綜合
所得稅核定通知書一份為憑。惟查佑展公司八十八年度營利事業所得稅結算申
報案，原核定虧損五十五萬八千九百五十八元，若虛報丑○○及酉○○薪資各
十七萬一千元，則重行核算仍虧損二十一萬六千九百五十八元，並無應納稅額
之情，有財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局九十一年十二月十三日中區國稅
中市審字第○九一○○四七八一四號函及檢送之佑展公司營利事業所得申報書
影本、財政部臺灣省中區國稅局八十八年度營利事業所得稅算申報核定通知書
影本各一份在卷可稽（原審卷第一七二～一七九頁）；因此縱佑展公司虛列丑
○○及酉○○於八十八年間在該公司各支領薪資十七萬一千元，並向財政部臺
灣省中區國稅局臺中市分局提出申報，但並未生逃漏營利事業所得稅之結果，
自不得遽以稅捐稽徵法第四十一條以詐術逃漏稅捐罪相繩。又況本案營利事業
所得稅之納稅義務人為佑展公司，並非被告個人，公訴人逕對被告起訴稅捐稽
徵法第四十一條納稅義務人，以詐術逃漏稅捐之罪，容有未合。
五、綜上所述，依卷內之證據資料，既無法使本院被告於八十九年一月至五月間既有
參與佑展公司申報八十八年度員工薪資及營利事業所得稅之確實心證，檢察官上
訴意旨略謂：⑴被告將責任推給已故之廖細玉，莫非知悉死無對證之理；⑵證人
Ｂ○○證稱「公司大小章在已故廖細玉那邊」云云，不足以認定本件被告僅係人
頭而已；⑶證人Ｈ○○所稱將佑展公司賣給廖細玉經營一節，無資金、帳冊為證
，故不能單憑Ｈ○○供詞認其係將公司轉讓予廖細玉云云；然證人Ｂ○○於原審
雖結證稱「被告大部分在五樓佑展公司」，另證人黃瑞彬亦稱：伊在五樓較常看
到被告（原審卷第一一七頁）；但品貴公司在該五樓及七樓均有經營，且被告主
要做未上市股票的業務，不知被告實際上有無做產物保險，已據莊女證稱在卷（
原審卷第一二二～一二三頁）；證人黃瑞彬亦證實「品貴公司主要買賣未上市股
票，公司在英才路五樓及七樓均有在經營」（原審卷第一一六頁）；另證人林順
伎、Ｂ○○及廖細玉兄長即證人廖顯墩復一致證實：佑展公司是廖細玉在經營，
由黃瑞彬、Ｂ○○、林順伎及廖顯墩前揭供詞，可知佑展公司之實際負責人確係
廖細玉，並非被告推諉之詞；至於被告縱曾至五樓之佑展公司，但品貴公司在五
樓亦有在經營，而被告身為品貴公司之執行長，則其大部分在五樓被看見，亦無
異常之處，是以在無足夠之證據足以證明被告確實有參與佑展公司八十八年度員
工薪資表之製作或有提供何資料予何人，及業務部門或會計Ｂ○○有何具體之指
示，自不能以被告大部分時間在五樓被看到，即因之遽爾推論被告有何公訴人所
指之右揭犯行。次就證人Ｈ○○所稱係賣公司予廖細玉一節，雖無書面亦無任何
帳冊或資金流向可資佐證，但證人Ｈ○○係因與廖女生前即為舊識，廖女又常至
Ｈ○○公司始在未拿到錢之情況下，即將公司轉讓予廖女，已據Ｈ○○供證如前
（見本院更一卷第一一四頁）；Ｈ○○復堅稱未曾與被告接觸，也不認識被告（
本院更一卷第一一四頁），是證人Ｈ○○既早於八十八年七月間即將公司轉予廖
細玉，斯時被告復尚未至佑展公司，則不論證人Ｈ○○與廖細玉間是否確實有金
錢買賣之關係及其轉讓之原因各如何，均與被告無涉，更不足採為被告不利之憑
據。又本院向財政部台灣省中區國稅局調閱之被告八十八年、八十九年綜合所得
稅各類所得資料清單，或可資為被告所辯未領薪水一節是否足採之間接佐證，但
不能據為被告有何行使業務登載不實文書及逃漏稅捐之積極證據。再者，被告於
廖細玉死亡後雖有提出四十五萬元，但其領走該四十五萬元，已在本案申報員工
薪資以後之事，前後時間相差約八月之久（自八十九年一月三十一日向國稅局申
報至廖女死亡之時間計算）；自不能以被告事後發生之金錢糾葛，據為認定被告
有參與公訴人所指犯行之依據。此外，遍查全案證據又不足以證明被告對於佑展
公司虛列員工薪資以逃漏稅捐明知其情並參與其內，加以佑展公司之經營型態，
復採外包制，被告辯稱其不知道外包公司之業務員實際上有無作假，亦非全無所
憑，此外佑展公司縱有虛列丑○○及酉○○於八十八年間在該公司各支領薪資十
七萬一千元，並向稅捐機關提出申報，亦未生逃漏營利事業所得稅之結果，被告
又非納稅義務人，自不得遽以納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪論處。是被告辯稱
其無刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書犯行及稅捐稽徵法
第四十一條納稅義務人，以詐術逃漏稅捐等犯行，應堪採信。因此本案被告犯罪
尚屬不能證明，原審為被告無罪判決之諭知，經核並無不合，上訴意旨仍執前詞
指摘原判決不當，非有理由，應予駁回。
六、臺灣臺中地方法院檢察署移送併辦部分（內容詳如附表一所示）及臺灣臺北地方
法院檢察署九十一年度偵字第二五一八三號移送併辦部分（內容詳如附表二所示
），均認與本案有連續犯之裁判上一罪關係而移請併辦。
七、惟按稅捐稽徵法第四十一條與同法第四十七條所規定之犯罪主體並非同一；倘若
納稅義務人係公司組織，公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公
司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其
所觸犯稅捐稽徵法第四十一條罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人
，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上考量，同法第四十
七條第一款將納稅義務人之公司之責任，於其應處徒刑之範圍，轉嫁於公司負責
人。於此情形之公司負責人，乃屬「代罰」之性質，並非因其本身之犯罪而負行
為責任，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐之可言
。又刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另
犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的
與方法，或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公
司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依
同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體
所犯其他罪名間，不具牽連犯關係，本案被告既受無罪之判決，與併辦部分即不
生連續犯或牽連犯之裁判上一罪關係，本院無從併辦。
八、又本案公訴人係起訴被告逃漏佑展公司「八十八年度」營利事業所得稅，臺灣臺
中地方法院檢察署九十一年度偵字第二四三二○號以被告係涉嫌逃漏佑展公司「
八十七年度」營利事業所得稅部分，因被告當時尚未任職於佑展公司與被告無關
，其餘關於「八十九年度」營利事業所得稅申報部分，證人廖顯墩已自承係其自
己申報（原審卷第六十六頁），與被告亦屬無涉，故前開併案部分均應退回檢察
官另為適法之處理，至併案之九十二年度偵字第一四一一一、一四一一二號黃振
騰部分，固涉及佑展公司八十八年之員工薪資及營利事業所得稅，但因檢察官起
訴部分業據本院判決無罪，自無從加以併辦，前開部分均應退回檢察官另為適法
之處理，均附此敘明。
九、據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十八條，判決如主文。本案經檢察官Ｎ○○到庭執行職務。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 二十四 日
臺灣高等法院臺中分院刑事第七庭
審判長法 官 林 榮 龍
法 官 江 錫 麟
法 官 謝 說 容
右正本證明與原本無異。
檢察官得上訴。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。 書記官 金 珍 華
中 華 民 國 九十三 年 六 月 二十五 日
■附表一：臺灣臺中地方法院檢察署（下稱台中地檢）移送併案部分：┌──┬─────────┬─────┬─────┬──┬──┬───────┐
│編號│ 偵 查 │ 所得人 │ 給 付 │扣繳│ 年 │ 扣 繳 單 位 │
│ │ 案 號 │ 姓 名 │ 總 額 │稅額│ 度 │ 名 稱 │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一 │台中地檢91偵8202（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他539 │ Ｅ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上│
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二 │台中地檢91偵8203（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他541 │ 辛○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三 │台中地檢91偵8204（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他540 │ Ｏ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│四 │台中地檢91偵8205（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他352 │ 壬○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│五 │台中地檢91偵8206（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他534 │ Ｌ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│六 │台中地檢91偵8207（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他547 │ 丁○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│七 │台中地檢91偵8451（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他54）│ 子○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │ │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│八 │台中地檢91偵8452（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他714 │ 鍾菊芳 │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│九 │台中地檢91偵8453（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他594 │ 申○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│十 │台中地檢91偵8454（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他595 │ 寅○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一一│台中地檢91偵8455（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他593 │ Ｋ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一二│台中地檢91偵8651（│ │ │ │ │ │
│ │含南投地檢91他119 │ 卯○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │、台中地檢91他758 │ │ │ │ │ │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一三│台中地檢91偵8651（│ │ │ │ │ │
│ │含南投地檢91他123 │ Ｉ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │、台中地檢91他758 │ │ │ │ │ │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一四│台中地檢91偵8909（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91他733 │ Ｆ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一五│台中地檢91偵9772（│ 陳喜通 │ │ │ │ │
│ │含台中地檢90發查10│ *90.9.1 │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │36） │ 死亡 │ │ │ │ │
│ │ │告訴人李春│ │ │ │ │
│ │ │華 │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一六│台中地檢91偵9773（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91發查13│ 癸○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │10） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一七│台中地檢91偵9990（│ │ │ │ │ │
│ │含台中地檢91發查99│ 杜建生 │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │6） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一八│台中地檢91偵10156 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ 地○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │1402） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│一九│台中地檢91偵10158 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他53│ Ｒ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │5） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二○│台中地檢91偵11949 │ │ │ │ │ │
│ │（含桃園地檢91他90│ 甲○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │3、台中地檢91他112│ │ │ │ │ │
│ │6） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二一│台中地檢91偵12387 │ │ │ │ │ │
│ │（含嘉義地檢91偵40│ 辰○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │25、嘉義地檢91發查│ │ │ │ │ │
│ │435、嘉義地檢91他6│ │ │ │ │ │
│ │05） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二二│台中地檢91偵12944 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ Ｔ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │1703） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二三│台中地檢91偵13205 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ Ｍ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │1350） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二四│台中地檢91偵13603 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ Ａ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │1513） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二五│台中地檢91偵13603 │ 乙○○ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ (原名 │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │1514） │ 甘雪慧) │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二六│台中地檢92偵14111 │ │ │ │ │ │
│ │、14112 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢92偵 │ 黃○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │1020、92偵771、92 │ │ │ │ │ │
│ │他280號及 │ │ │ │ │ │
│ │台中地檢91偵16123 │ │ │ │ │ │
│ │、91他1001、南投地│ │ │ │ │ │
│ │檢91他204） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二七│台中地檢91偵16124 │ │ │ │ │ │
│ │（含苗栗地檢91他21│ 亥○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │5、台中地檢91他139│ │ │ │ │ │
│ │0） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二八│台中地檢91偵16125 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他12│ 庚○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │40、台中地檢91他25│ │ │ │ │ │
│ │18） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│二九│台中地檢91偵16126 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他10│ Ｊ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │43、彰化地檢91他55│ │ │ │ │ │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三○│台中地檢91偵16127 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他10│ 江文采 │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │04、台北地檢91他18│ │ │ │ │ │
│ │15） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三一│台中地檢91偵16128 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他11│ Ｐ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │79） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三二│台中地檢91偵16659 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他15│ 丙○○ │ 不 詳 │不詳│不詳│ 同上 │
│ │64、彰化地檢91他15│ │ │ │ │ │
│ │03) │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三三│台中地檢91偵18549 │ │ │ │ │ │
│ │（含彰化地檢91他13│ 午○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │43、台中地檢91他16│ │ │ │ │ │
│ │88） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三四│台中地檢91偵19250 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ 己○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │同上 │
│ │1802） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三五│台中地檢91偵20419 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ Ｃ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │3981） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三六│台中地檢91偵20420 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ Ｄ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │4156） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三七│台中地檢91偵21329 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91發查│ 巳○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │4169） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三八│台中地檢91偵21530 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他19│ 戌○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │41） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│三九│台中地檢91偵23091 │ │ │ │ │ │
│ │（台中地檢91發查35│ Ｑ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │07、91他2075） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│四○│台中地檢91偵23092 │ │ │ │ │ │
│ │（台中地檢91他2090│ 戊○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │、南投地檢91他726 │ │ │ │ │ │
│ │） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│四一│台中地檢91偵23461 │ │ │ │ │ │
│ │（含台中地檢91他21│ 未○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │63、彰化地檢91他11│ │ │ │ │ │
│ │52） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│四二│台中地檢92偵14108 │ │ │ │ │ │
│ │（含台南地檢91偵11│ 玄○○ │ 115,415 │ 0 │ 87 │ 同上 │
│ │882、台中地檢91偵 │ │（有兩筆）│ │ │ │
│ │24320、台中地檢92 │ │ │ │ │ │
│ │偵6698） │ │ │ │ │ │
├──┼─────────┼─────┼─────┼──┼──┼───────┤
│四三│台中地檢92偵611 │ │ │ │ │ │
│ │（含雲林地檢91偵49│ Ｇ○○ │ 180,000 │ 0 │ 89 │ 同上 │
│ │09、雲林地檢91他84│（原名黃德│ │ │ │ │
│ │ 、雲林地檢91發查 │興） │ │ │ │ │
│ │98） │ │ │ │ │ │
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