臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三四號
原 告 三槍企業股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 施博文（會計師）
被 告 財政部台灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 丙○○
乙○○
右原告因營業稅事件，本院中華民國九十三年四月十三日九十一年度訴字第三四號判
決有漏判情事，本院判決如左：
主 文
財政部中華民國九十一年八月十五日台財稅字第○八八○○○四八八八號就本件所為再訴願決定應併予撤銷。
一、事實概要：
原告係兼營免稅貨物之營業人，自民國八十一年一月開業起至八十四年十月間採 比例扣抵法申報營業稅，嗣以其未申請採用直接扣抵法，認有溢繳營業稅新台幣 （下同）五、九九六、七六一元之情事，於八十四年十二月二十一日申請依稅捐 稽徵法第二十八條規定退還上開溢繳稅款，經原處分機關台北市稅捐稽徵處所屬 三重分處以八十五年一月二十五日北縣稅重㈠字第六二四二號函否准所請，原告 不服，逕復提起訴願、再訴願，均未獲變更，提起行政訴訟，亦經行政法院（現 改制為最高行政法院）八十六年十月八日八十六年度判字第二四一八號判決駁回 而告確定，原告仍不服，復提起再審之訴，於再審尚未裁判前，再於八十七年一 月二十日及同年二月六日以不論是否判決確定，應准其所請等語，復向原處分機 關提出申請。案經原處分機關所屬三重分處以八十七年六月五日八七北縣稅重一 字第二一一七七號函復原告略稱：「．．．經查依財政部七十年二月二十四日台 財稅第三一四二二號函規定無法辦理。」原告不服，循序提起行政訴訟，經本院 判決訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔。惟對再訴 願決定部分漏未併予判決，爰依職權就再訴願決定為補充判決。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
再訴願決定撤銷。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、原告主張之理由：
原告係兼營免稅貨物之營業人，自八十一年一月開業起至八十四年十月間止採「 比例扣抵法」計算並繳納其營業稅額，繳納後認有溢繳營業稅五、九九六、七六 一元之情事，乃於八十四年十二月二十一日，向被告所屬三重稽徵所申請依稅捐 稽徵法第二十八條規定退還上開溢繳稅款，經該所以八十五年一月二十五日北縣 稅重㈠字第六二四二號函否准所請，原告不服，循序提起訴願、再訴願均被駁回
，惟財政部對「兼營營業人營業稅額計算辦法之疑義」，於八十六年八月九日以 台財稅字第八六一九一一一九五號函作出新的解釋稱：「八十一年九月一日「兼 營營業人營業稅額計算辦法」第八條之一修正施行之日起，兼營營業人原採用『 比例扣抵法』計算稅額並繳納應納營業稅額，嗣後要求改按『直接扣抵法』計算 稅額而經稽徵機關否准，於本部八十六年一月十八日台財稅字第八五一九二八七 九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依上開函釋規定申請採用『 直接扣抵法』計算應納稅額。」是依財政部此一解釋，原告所提行政救濟既尚未 確定，就其兼營免稅貨物，得申請將原採「比例扣抵法」，改採「直接扣抵法」 計算其稅額，原告八十一年九月至八十四年十月間營業稅申請依直接扣抵法計算 一案，早於八十四年十二月二十七日向原處分機關所屬三重分處提出申請，且於 財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函釋發布前已提起行 政救濟尚未確定，依財政部上開，自應准原告改採「直接扣抵法」計算其稅額等 語。
四、被告主張之理由：
按財政部八十六年八月九日台財稅字第八六一九一一一九五號函固解釋稱：「八 十一年九月一日「兼營營業人營業稅額計算辦法」第八條之一修正施行之日起， 兼營營業人原採用『比例扣抵法』計算稅額並繳納應納營業稅額，嗣後要求改按 『直接扣抵法』計算稅額而經稽徵機關否准，於本部八十六年一月十八日台財稅 字第八五一九二八七九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依上開 函釋規定申請採用『直接扣抵法』計算應納稅額。」依財政部此一解釋，原告所 提行政救濟既尚未確定，就其兼營免稅貨物，得申請將原採「比例扣抵法」，改 採「直接扣抵法」計算其稅額；惟原告提起行政訴訟時，未主張財政部已有上開 新解釋，被告亦未向法院陳述，致其所提行政訴訟為前行政法院於八十六年十月 八日以八十六年度判字第二四一八號判決駁回而確定，原告仍不服，復提起再審 之訴，依財政部七十年二月二十四日台財稅第三一四二二號函釋規定：「納稅義 務人不服行政法院之判決提起再審之訴，如貴局經答辯後始發覺原核定，訴願及 再訴願均值斟酌，可於行政救濟程序終結前向行政法院提出補充答辯，於再審裁 判前，依法仍應受行政法院原判決之拘束，未便自行撤銷．．．」等語，本件原 告再行申請更正時，業已另案向前行政法院提起再審之訴，該案至八十七年十一 月五日，始由前行政法院以八十七年度判字第二一九七號判決駁回原告再審之訴 ，自不得再向被告申請改採「直接扣抵法」計算其云云。 理 由
一、查原告代表人於訴訟繫屬中由周音喜變更為甲○○，並已具狀聲明承受訴訟，合 先敍明。
二、本件原告係兼營免稅貨物之營業人，自八十一年一月開業起至八十四年十月間止 採「比例扣抵法」計算並繳納其營業稅額，繳納後認有溢繳營業稅五、九九六、 七六一元之情事，乃於八十四年十二月二十一日，向被告所屬三重稽徵所申請依 稅捐稽徵法第二十八條規定退還上開溢繳稅款，經該所以八十五年一月二十五日 北縣稅重㈠字第六二四二號函否准所請，原告不服，循序提起訴願、再訴願均被 駁回，惟財政部對「兼營營業人營業稅額計算辦法之疑義」，於八十六年八月九
日以台財稅字第八六一九一一一九五號函作出新的解釋稱：「八十一年九月一日 「兼營營業人營業稅額計算辦法」第八條之一修正施行之日起，兼營營業人原採 用『比例扣抵法』計算稅額並繳納應納營業稅額，嗣後要求改按『直接扣抵法』 計算稅額而經稽徵機關否准，於本部八十六年一月十八日台財稅字第八五一九二 八七九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依上開函釋規定申請採 用『直接扣抵法』計算應納稅額。」是依財政部此一解釋，原告所提行政救濟既 尚未確定，就其兼營免稅貨物，得申請將原採「比例扣抵法」，改採「直接扣抵 法」計算其稅額，惟原告提起行政訴訟時，未主張財政部已有上開新解釋，被告 亦未向法院陳述，致其所提行政訴訟為前行政法院於八十六年十月八日以八十六 年度判字第二四一八號判決駁回而確定，原告仍不服，復提起再審之訴，於再審 尚未裁判前，再於八十七年一月二十日及同年二月六日以不論是否判決確定，應 准其所請等語，復向被告三重稽徵所提出申請，案經原處分機關所屬三重分處以 八十七年六月五日八七北縣稅重一字第二一一七七號函復原告略謂：「．．．查 依財政部七十年二月二十四日台財稅第三一四二二號函規定無法辦理。」原告不 服，主張依據財政部八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函釋意旨 ：八十一年九月一日兼營營業人營業稅額計算辦法第八條之一修正施行之日起， 兼營營業人原採用比例扣抵法計算稅額並繳納應納稅額，嗣後要求改按直接扣抵 法計算稅額而經稽徵機關否准，於財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九 二八七九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依規定申請採用直接 扣抵法計算應納稅額，而原告八十一年九月至八十四年十月間營業稅申請依直接 扣抵法計算一案，早於八十四年十二月二十七日向原處分機關所屬三重分處提出 申請，應已符合財政部八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函釋之 要件，原告前所提起之行政訴訟因不知引用財政部上開解釋，以致受敗訴判決確 定，惟財政部上開解釋既已明示兼營營業人原採用比例扣抵法計算稅額並繳納應 納稅額，嗣後要求改按直接扣抵法計算稅額而經稽徵機關否准，於財政部八十六 年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未 確定者，准依規定申請採用直接扣抵法計算應納稅額，原處分及一再訴願決定暨 行政訴訟判決，未依財政部上開解釋之規定准原告改採直接扣抵法，係屬適用法 規錯誤，被告自應依職權更正等語。被告則主張於行政救濟確定前申請改採直接 扣抵法計算其應納稅額，依財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七 九○號函釋意旨，固應准其申請，惟本件原告在行政訴訟判決確定後，曾向前行 政法院提起再審之訴，依財政部七十年二月二十四日台財稅第三一四二二號函釋 規定：「納稅義務人不服行政法院之判決提起再審之訴，如貴局經答辯後始發覺 原核定，訴願及再訴願均值斟酌，可於行政救濟程序終結前向行政法院提出補充 答辯，於再審裁判前，依法仍應受行政法院原判決之拘束，未便自行撤銷．．． 」等語，本件原告再行申請更正時，業已另案向前行政法院提起再審之訴，該案 至八十七年十一月五日，始由前行政法院以八十七年度判字第二一九七號判決駁 回原告再審之訴，自不得再向被告申請改採「直接扣抵法」計算其云云。是本件 兩造所爭者，厥為原告對前行政法院之判決，曾提起再審之訴，是否仍能依財政 部八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函釋規定，對兼營免稅貨物
，將原採「比例扣抵法」計算之稅額，申請改採「直接扣抵法」計算其自八十一 年一月開業起至八十四年十月間止之營業稅額云云。三、查財政部七十年二月二十四日台財稅第三一四二二號函釋意旨稱：「納稅義務人 不服行政法院之判決提起再審之訴，如貴局經答辯後始發覺原核定，訴願及再訴 願均值斟酌，可於行政救濟程序終結前向行政法院提出補充答辯，於再審裁判前 ，依法仍應受行政法院原判決之拘束，未便自行撤銷．．．」，其解釋原意乃指 納稅義務人不服行政法院之判決提起再審之訴者，如稽徵機關於再審程序中發覺 原核定，訴願及再訴願有適用法律錯誤或計算錯誤之情形，可於行政救濟程序終 結前向行政法院提出補充答辯，由行政法院另為適法之判決，以資救濟，故對稽 徵機關之函釋，於再審裁判前，不得自行撤銷。至於在再審程序中，如當事人對 適用法規錯誤或計算錯誤均未陳報，致行政法院不知財政部有新解釋，未為審酌 ，此項再審判決，與原確定判決無異，行政機關於判決確定後，如發現有適用法 規錯誤或計算錯誤之情事者，依稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於 因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起，五年內提出具體證明 ，申請退還，逾期未申請者，不得再行申請。」關於滯納金、利息、滯報金、怠 報金及罰鍰，依同法第四十九條之規定，亦均準用上開規定。本件被告既自承原 告自八十一年一月開業起至八十四年十月間止，採「比例扣抵法」計算其兼營免 稅貨物之營業稅，並繳納稅款，嗣於八十四年十二月二十一日，申請改按「直接 扣抵法」計算其營業稅，在行政救濟程序中，財政部八十六年八月九日以台財稅 字第八六一九一一一九五號函作出新的解釋稱：「八十一年九月一日「兼營營業 人營業稅額計算辦法」第八條之一修正施行之日起，兼營營業人原採用『比例扣 抵法』計算稅額並繳納應納營業稅額，嗣後要求改按『直接扣抵法』計算稅額， 而經稽徵機關否准，於本部八十六年一月十八日台財稅字第八五一九二八七九○ 號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依上開函釋規定申請採用『直接 扣抵法』計算應納稅額。」原告依該解釋，係屬得申請改採「直接扣抵」計算其 應納之營業稅額，自不能於再審判決後，仍以原告曾另案提起再審之訴為由否准 原告之申請。
四、綜上所述，本件原處分尚非適法，訴願、再訴願決定予以維持，亦非妥適。原告 訴請撤銷，為有理由，本院九十三年四月十三日判決已將將訴願決定及原處分（ 即復查決定）撤銷，著由被告按財政部八十六年八月九日以台財稅字第八六一九 一一一九五號函釋意旨，改以「直接扣抵法」核計原告自八十一年一月業起至八 十四年十月間止之營業稅，惟漏未將再訴願決定併予撤銷；按裁判於訴訟標的之 一部或訴訟費用有脫漏者，法院應依聲請以聲請或職權以判決補充之，民事訴訟 法第二百三十三條第一項定有明文。且依行政訴訟法第二百十八條規定，上開規 定為行政訴訟程序所準用。查本件原處分及訴願決定既有可議，應予撤銷，再訴 願決定予以維持，自亦無可維持，爰就再訴願部分補充判決併予撤銷。五、依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第二百三十三條第一項，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 七 月 二十九 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻
法 官 林金本
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 七 月 二十九 日 書記官 簡信滇
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