高雄高等行政法院判決 九十三年度訴字第三七九號
原 告 千勝投資股份有限公司
代 表 人 甲○○董事長
訴訟代理人 丁○○
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 乙○○局長
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年三月二日台財
訴字第０九二００七一一三二號願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入新台 幣（下同）一、五三七、三０七、０四三元，利息收入三一七、七五五元，全年 所得額二四三、三０九、六九六元，課稅所得額一、九七八、八二０元，原經被 告核定營業收入一、五四五、七六九、０八三元，利息收入三一七、七五五元， 全年所得額二四八、八五０、一一四元，課稅所得額一、九五五、八０二元在案 。嗣被告查得原告自八十三年至八十七年間曾提供資金，貸予訴外人李幸玲及張 玉枝等人買賣股票，並未約定利息，乃依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準 則）第三十六條之一規定，分別核增利息收入一、六九一、一一一元及九八０、 四一七元，加計原申報利息收入，核定本年度利息收入二、九八九、二八三元， 全年所得額二五一、五二一、六四二元，課稅所得額四、六二七、三三０元。原 告不服，申經復查結果，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起本件行政 訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，依其起訴補正狀所載及於準備程序時所 聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，依其起訴補正狀所載意旨略以：（一）按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用 公司款項，應按當年一月一日所適用臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課 稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照 前項規定辦理。」查核準則第三十六條之一定有明文。又「憲法第十九條規定 人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、 納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證 據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。．．．對
於稽徵機關本身就課稅原因事實之認定方法所為之指示，既非不許當事人提出 反證，法院於審判案件時，仍應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，判斷事實 之真偽，並不受其拘束．．．。」「．．．依此項推計核定方法估計所得額時 ，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。 ．．．。」司法院釋字第二一七號、第二一八號解釋在案。而查核準則其性質 係屬財政部基於法定職權所發布之行政規則，其第三十六條之一規定，固係為 防止公司股東董事任意挪用公司款項移作私用，而為設算利息之規定；然該條 第一項規定，於公司法第五十三條有類似之規定，而此條文規定於公司法第二 章無限公司，並僅於有限公司及兩合公司有準用，至於股份有限公司並不在準 用之列。而查核準則第三十六條之一第一項，仿上開公司法第五十三條之規定 ，並增列設算利息部分，考其理由，當源於會計原則中之權責發生制，即就公 司法第五十三條規定償還時應加算之利息，於該利息應歸屬之年度予以設算； 然不論是公司法第五十三條規定或權責發生制之適用，於稅捐之核課上仍不得 悖於實質課稅之原則，蓋租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實 ，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不 僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅（改制前行政法 院即現之最高行政法院八十一年度判字第二一八０號判決參照），此即司法院 釋字第二一七號及第二一八號解釋之意旨及精神所在。而查核準則第三十六條 之一第一項規定性質上既屬事實推定之準則，若有證據足以證明某特定事實如 何存在，仍應以實際存在之事實狀態作為適用法律之依據，故被告依查核準則 第三十六條之一第一項為利息之設算時，仍應斟酌該準則意旨及調查證據之結 果，判斷事實之真偽，以符實質課稅之公平、客觀原則。本件原告係屬股份有 限公司組織，又提供資金予李幸玲及張玉枝買賣股票均未約定利息，且至今仍 未返還任何本息，亦有李幸玲及張玉枝出具之證明書可稽，被告逕自設算利息 收入予以課稅，似嫌率斷。
（二）況按查核準則制定之目的，在於明確各項所得稅法上應稅之收入及各項費用、 成本之認定，以供稽徵人員遵循，並非在於創造所得稅法未規定之收入項目， 以增加稅收。而查核準則中有關利息所得之認定，亦應限於法律上應有之利息 所得為限，而非將實際上無利息所得或法律上根本無從產生利息所得者，擬制 為有該利息所得而課稅，此參諸前揭司法院釋字第二一七號解釋及改制前行政 法院即現之最高行政法院六十年度判字第五十三號判例自明。二、被告答辯意旨略謂：
（一）查原告八十六年度申報營業收入一、五三七、三０七、０四三元，利息收入三 一七、七五五元，全年所得額二四三、三０九、六九六元，課稅所得額一、九 七八、八二０元，原經被告核定營業收入一、五四五、七六九、０八三元，利 息收入三一七、七五五元，全年所得額二四八、八五０、一一四元，課稅所得 額一、九五五、八０二元在案。嗣因被告辦理李幸玲八十七年個案調查時，查 獲原告自八十三年至八十六年間，除提供短期融資予案外人李幸玲購買紐新股 份有限公司股票外，並於八十四年十二月一日及八十五年一月十一日分別貸予 李幸玲現金五、０００、０００元與六、０００、０００元，供其投資士鉅公
司及萱一公司股票。另經財政部台灣省南區國稅局查得原告於八十四年至八十 七年間亦曾提供資金貸予張玉枝，貸款金額大小不等，惟以上各筆貸款均未約 定利息，案經原告同意按各筆款項調度期間及金額，依查核準則相關規定辦理 ，此有財政部台灣省南區國稅局八十八年八月十七日南區國稅審二字第八八０ 五七八八三號函及原告出具之說明書等影本附卷可稽。是原核定依查核準則第 三十六條之一規定，以本年度一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率百分之 七．０二五，據以核增利息收入二、六七一、五二八元，並二次更正核定本年 度利息收入為二、九八九、二八三元，全年所得額二五一、五二一、六四二元 ，課稅所得額四、六二七、三三０元，並無不合。（二）次查，查核準則係依所得稅法第八十條第五項授權訂定，自不得以公司法之規 定而類推適用，此乃適用法律之原則。復按查核準則第三十六條之一規定，公 司之資金貸與股東或任何他人未收取利息者，應按當年一月一日所適用台灣銀 行之基本放款利率計算利息收入課稅，至於公司種類為何，在所不問。況且， 公司之資金貸與股東或任何他人，凡「未收取利息」即應一律設算利息收入， 易言之，公司資金之貸出設算利息收入，乃以「未收取利息」為前題，並無利 息收入實現與否之問題。本件原告於上述期間，無息提供資金予李幸玲及張玉 枝買賣股票，自承資金調度係屬短期行為，並無約定利息，惟舉證困難，故同 意被告按各筆款項調度期間及金額，依查核準則相關規定辦理，是被告據以核 增利息收入二、六七一、五二八元，洵屬有據，符合查核準則第三十六條之一 規定之意旨，並未逾越所得稅法第八十條第五項規定，亦無悖於租稅法律主義 ，是原告主張股份有限公司並不在準用之列，同時將實際上無利息所得或法律 上根本無從產生利息所得者，於尚未實現年度予以設算，其課稅即違反實質課 稅原則云云，自屬無稽，不足採憑。
理 由
壹、程序部分：
一、原告起訴後，被告代表人鄭宗典業於九十三年七月三十日變更為乙○○，有行政 院九十三年七月三十日院授人力字第０九三００六三四五三號令在卷可稽，是被 告以新任代表人乙○○聲明承受訴訟，並無不合，應予准許。二、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事 訴訟法第三百八十六條各款所列情形，爰依被告之聲請，准由其一造辯論而為判 決。
貳、實體部分：
一、按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公 司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。 公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規 定辦理。」行為時查核準則第三十六條之一定有明文。二、本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入一、五三七、三 ０七、０四三元，利息收入三一七、七五五元，全年所得額二四三、三０九、六 九六元，課稅所得額一、九七八、八二０元，並經被告核定營業收入一、五四五 、七六九、０八三元，利息收入三一七、七五五元，全年所得額二四八、八五０
、一一四元，課稅所得額一、九五五、八０二元在案。嗣被告查得原告自八十三 年至八十七年間曾提供資金，貸予訴外人李幸玲及張玉枝等人買賣股票，並未約 定利息，乃依查核準則第三十六條之一規定，分別核增利息收入一、六九一、一 一一元及九八０、四一七元，加計原申報利息收入，核定本年度利息收入二、九 八九、二八三元，全年所得額二五一、五二一、六四二元，課稅所得額四、六二 七、三三０元等情，有原告八十六年度營利事業所得稅結算申報書、原告出具之 說明書、被告核定通知書及李幸玲、張玉枝所出具之切結書等分別附於原處分卷 及訴願卷可稽，並經兩造各自陳明在卷，洵堪信為真實。三、至原告主張查核準則其性質係屬財政部基於法定職權所發布之行政規則，其第三 十六條之一第一項規定，於公司法第五十三條有類似之規定，而公司法第五十三 條規定於第二章無限公司，並僅於有限公司及兩合公司有準用，至於股份有限公 司並不在準用之列。然不論是公司法第五十三條規定或權責發生制之適用，於稅 捐之核課上仍不得悖於實質課稅之原則，本件原告係屬股份有限公司組織，又提 供資金予李幸玲及張玉枝買賣股票均未約定利息，且至今仍未返還任何本息，被 告逕自設算利息收入予以課稅，有違實質課稅原則云云。然查，行為時查核準則 第一條規定：「本準則係依所得稅法、所得稅法施行細則、獎勵投資條例、獎勵 投資條例施行細則、商業會計法、商業會計處理之一般規定及其他有關法令之規 定訂定之。」，由此可知，該查核準則係財政部本其職權依各有關法律所訂定， 以作其所屬各級稽徵機關查核各項稅捐之標準。查核準則第三十六條之一與公司 法第五十三條規定固有雷同之處，惟查核準則該規定，並非依據公司法第五十三 條規定而來，自不受公司法該條規定適用範圍之拘束。按查核準則第三十六條之 一第一項規定，係為防止公司股東董事任意挪用公司款項移作私用，而為設算利 息等技術性、細節性事項加以規定，並未逾越所得稅法等相關之規定意旨，公司 資金既經股東借用或挪用，應設算公司有利息收入，亦不違背實質課稅原則。而 該條項之規定係適用所有「公司組織」，並非僅適用無限公司、有限公司及兩合 公司而已（最高行政法院九十二年度判字第三六一號判決參照）。原告既屬「公 司組織」，且確於上述期間，將公司資金貸與訴外人李幸玲、張玉枝從事股票交 易而未收取利息之事實，為原告所不否認（詳起訴書所載及本院九十三年八月四 日準備程序筆錄），並有訴外人李幸玲、張玉枝九十二年十一月四日出具之切結 書附於訴願卷可佐，再原告於被告查核時亦出具說明書自承資金調度係屬短期行 為，並無約定利息，惟舉證困難，故同意被告按各筆款項調度期間及金額，依查 核準則相關規定辦理，亦有說明書附於原處分卷可憑，是被告據以設算原告利息 收入，洵無不合。原告上開主張，並不可採。
四、綜上所述，原告前揭主張既不足採，則被告以原告係公司組織，既將公司之資金 貸予訴外人李幸玲、張玉枝而未收取利息，乃依查核準則第三十六條之一規定， 予以設算利息所得後，核定原告八十六年度利息收入二、九八九、二八三元，全 年所得額二五一、五二一、六四二元，課稅所得額四、六二七、三三０元，揆諸 首開規定，洵無違誤；復查決定、訴願決定均予維持，並無不合；原告起訴意旨 求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、第一百九十五條
第一項後段、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 三十一 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 江幸垠
法 官 邱政強
法 官 戴見草
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十三 年 八 月 三十一 日 法院書記官 嚴寶明
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