臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三三一○號
原 告 詠三企業有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 陳恩民律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月十四日台財訴字第
○九二○○一五九二一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國八十八年十二月經由台灣新竹地方法院拍賣出售所有座落 新竹縣湖口鄉○○村○○路二十號之房地，案經新竹縣稅捐稽徵處依法院及海關 拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第四點規定，核定補徵營業稅新台幣（以下 同）六○九、○四八元。原告不服，主張其所有新竹縣湖口鄉○○段建興小段七 十六地號土地及建物四三七之一至四三七之四不動產經拍賣後，業經臺灣新竹地 方法院八十七年度執字第四二九二號通知原處分機關參與分配，且依統一發票使 用辦法第四條第一項第二十一款規定：「合於下列規定之一者，得免用或免開統 一發票．．．二十一、法院、海關及其他機關拍賣沒入或查封之財產、貨物或抵 押品。．．．」，原告依上開規定，不需開立發票繳納營業稅云云，申請復查結 果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告未於言詞辯論期日到場，依其準備期日到場，聲明如下：駁回原告之訴。三、兩造之主張：
甲、原告主張：
㈠一般買賣交易之習慣，營業稅為買賣價金之百分之五，且「稅額為內容」，是法 院拍賣貨物，自應依一般買賣交易習慣由法院自拍賣價額中先行代扣營業稅。次 按「拍賣或變賣之貨物，其應繳納營業稅者，應依左列公式計算營業稅額：應繳 納營業稅=拍定或成交價額÷（1＋徵收率5%）×徵收率5%」法院及海關拍賣貨物 課徵營業稅作業要點第四條定有明文，益證台灣新竹地方法院拍賣原告公司名下 所有房屋時，其拍賣價額本即為含稅價格。倘法院就查封之標的所為之拍定或成 交價格不包括營業稅，則此一交易豈非成為免稅交易，顯屬違法。又依一般交易 習慣，稅捐稽關應向拍定人要求繳納營業稅，而非訴願人，故法院拍定或成交價 格自應包含營業稅暨標的物本身之價值，而其優先債權（如抵押權）之範圍應僅 止於標的物本身之價值，並不含拍賣所生之營業稅部分。從而，法院拍賣查封之 標的物，自有義務代為課徵營業稅，法院應優先從拍定或成交價格中扣除營業稅
甚明。
㈡次按「海關拍賣或變賣應課徵營業稅之貨物，應於拍定或點交後，將營業稅款向 公庫繳納，並填寫拍賣或變賣貨物清單交付買受人，作為列帳及扣繳憑證。」營 業稅法施行細則第四十七條第二項定有明文。參見前開條文之規定，海關拍賣貨 物後所得價款，應優先扣除並填寫清單，以供買受人作為憑證，其目的無非係拍 賣所得價款乃含稅價格，自應於拍定後扣除營業稅額，再為債務之清償。同理可 證，法院之拍賣行為亦無異於海關之拍賣，其所拍定之價額，亦應於扣除營業稅 額，再為債務之清償，至為顯然。然復查決定並未就此訴願人之爭執加以說明， 而認原處分機關應免於代訴願人扣除營業稅之責，顯屬推諉卸責之辭，實難令訴 願人甘服。
㈢至於原處分機關答辯主張：稅捐稽徵法第六條規定「稅捐之徵收，優先於普通債 權。土地增值稅之徵收，就土地之自然漲價部份，優先於一切債權及抵押權，經 法院執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受五日內，將拍定 或承受價額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳」 ，而認定本件之營業稅僅優先於普通債權，並未如增值稅優先於一切債權之規定 ，而拍賣結果縱使參加分配則營業稅亦無法獲得清償云云，為其唯一答辯理由。 惟查，蓋法院拍賣查封之標的物，其拍定價格如屬內含營業稅者，應由執行法院 自拍賣價額中先行代扣上開營業稅，乃當然之理，與其債權本身是否有優先權並 無關係。準此，原處分機關自不得因執行法院及自己之疏失，漏未自拍賣價格中 先行扣除營業稅而逕將上開稅賦轉嫁與原告負擔。原處分原機關未就執行法院之 拍賣其所生之營業稅究屬內容與否，為學理上之剖析或提具明確理由據以證明拍 賣價款不含營業稅在內，率認有關拍定價是否內含營業稅並非本案重點，委不足 採。
㈣綜上所陳，顯見原處分及復查決定及訴願決定均屬違法，敬祈 鈞院明查，惠准 撤銷原處分、復查決定及訴願決定，以維權益，實感德便。乙、被告主張：
㈠本件原告於八十八年十二月經由台灣新竹地方法院拍賣出售所有座落新竹縣湖口 鄉○○村○○路二十號之房地，案經新竹縣稅捐稽徵處依法院及海關拍賣或變賣 貨物課徵營業稅作業要點第四點規定，核定補徵營業稅六○九、○四八元。原告 不服，主張其所有新竹縣湖口鄉○○段建興小段七十六地號及建物四三七之一至 四三七之四不動產拍賣業經臺灣新竹地方法院八十七年度執字第四二九二號通知 新竹縣稅捐稽徵處參與分配，且依統一發票使用辦法第四條第一項第二十一款規 定：「合於下列規定之一者，得免用或免開統一發票．．．二十一、法院、海關 及其他機關拍賣沒入或查封之財產、貨物或抵押品。．．．」，原告依上開規定 ，不需開立發票繳納營業稅云云，申經新竹縣稅捐稽徵處復查決定以本案原告所 有經拍賣之系爭廠房不屬於營業稅法第八條所訂之免稅貨物，故系爭廠房既經拍 定即應課徵營業稅。原告所有系爭廠房經新竹地方法院拍定，並於八十八年十二 月十六日核發不動產權利移轉證書，該處依拍定價格核算營業稅為六○九、○四 八元【廠房拍定價格12,790,000元÷（1＋徵收率5%）×5%═應納營業稅額609, 048元】，並發單補徵，並無不當。至於統一發票使用辦法第四條第一項第二十
一款規定，係指法院、海關及其他機關於拍賣沒入或查封之財產貨物或抵押品時 免開統一發票，原告並非上開規定免開統一發票主體，自無上開規定之適用，原 告所訴顯係誤解。系爭廠房經拍定後，其拍定價尚不足清償第一順位抵押權人台 灣省合作金庫之債權，而稅捐之徵收僅優先於普通債權，故系爭應納營業稅六○ 九、○四八元，縱聲明參與分配亦無從受償為由，駁回復查之申請。經核並無不 合。
㈡查本件新竹縣稅捐稽徵處以原告申請核發之系爭座落新竹縣湖口鄉之拍賣房屋應 繳納營業稅，未獲台灣新竹地方法院分配有關應分配營業稅六○九、○四八元， 依首揭法條規定，對於法院拍賣或變賣貨物未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關 另行填發『營業稅隨課違章（四○六）核定稅額繳款書』向被拍賣或變賣貨物之 原所有人補徵之。至原告稱依一般交易習慣，稅捐機關應向拍定人要求繳納營業 稅，而非原告，故法院拍定或成交價格自應包含營業稅暨標的物本身之價值，而 其優先權（如抵押權）之範圍應僅止於標的物本身之價值，並不含拍賣所生之營 業稅部分；從而，法院拍賣查封之標的物，自有義務代為課徵營業稅，法院應優 先從拍定或成交價格中扣除營業稅，暨法院之拍賣行為亦無異於海關之拍賣，其 所拍定之價額，亦應於扣除營業稅後再為債務之清償乙節，查臺灣地區土地房屋 強制執行聯繫辦法第十條規定：「土地房屋經法院執行拍賣後，各項稅捐除依法 應由承買人完納者外，承買人應依憑法院核發之移轉證明書辦理登記。」所稱各 項稅捐除依法應由承買人完納者，係指自法院發給權利移轉證書之日起，承買人 即取得不動產所有權（新業主），自取得所有權當日以後有關擁有不動產所應負 擔之土地及房屋稅負有繳納之義務，從而原所有權人（前業主）應負擔之稅負， 自應由原所有權人負責繳納。再按「稅捐之徵收，優先於普通債權。土地增值稅 之徵收，就土地之自然漲價部分，優先於一切債權及抵押權。經法院執行拍賣或 交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受後五日內，將拍定或承受價額通 知當地主管機關，依法核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳。」稅捐稽徵法 第六條訂有明文；查本案原告系爭房地經拍定後，其拍定價額分配時除優先分配 執行費及土地增值稅外，尚不足清償第一順位抵押權人臺灣省合作金庫之債權， 而稅捐之徵收僅土地增值稅優先於一切債權及抵押權，其他各項稅捐僅優先於普 通債權，其受償之順序仍在抵押權之後，因此系爭營業稅六○九、○四八元未獲 台灣新竹地方法院分配。又按臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法第八條：「稅 捐稽徵機關於接到法院分配金額後，如所得不足抵繳稅費款時，其不足抵繳部分 ，應以法院之分配表為準，依法向納稅義務人催繳．．．。」之規定，新竹縣稅 捐稽徵處核定補徵糸爭營業稅，揆諸首揭規定，並無不合，原告所訴各節，顯係 誤解法令，核無足採。本件原處分請予維持。
㈢綜上論述：原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。 理 由
甲、程序部分：
一、本件被告之代表人原為林吉昌，嗣於九十三年八月三日變更為許虞哲，是其聲明 承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、本件被告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準
用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依原告之聲請，由其一造辯論而 為判決。
乙、實體部分：
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。 」為行為時營業稅法第一條所明定。次按「拍賣或變賣之貨物，其屬應繳納營業 稅者，應依下列公式計算營業稅額：應締營業稅額═拍定或成交價額÷（1＋徵 收率5%）×5%」及「法院拍賣或變賣貨物前，應通知所在地主管營業稅稽徵機關 。稽徵機關應於收到法院通知後，儘速查明該貨物應否課徵營業稅，其屬應課徵 營業稅者，應於該貨物拍賣、變賣終結或依法交債權人承受之日一日前，依法向 法院聲明參與分配。」分別為法院及海關拍賣貨物課徵營業稅作業要點第四點及 第五點所規定。另臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法第八條規定：「稅捐稽徵 機關於接到法院分配金額後，如所得不足抵繳稅費款時，其不足抵繳部分，應以 法院之分配表為準，依法向納稅義務人催繳．．．。」。二、本件係原告於八十八年十二月經由法院拍賣出售所有座落新竹縣湖口鄉○○村○ ○路二十號之房地，案經原處分機關依法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作 業要點第四點規定，核定補徵營業稅六○九、○四八元。原告不服，則主張依一 般交易習慣，營業稅為買賣價金之百分之五，「且稅額為內含」，是法院拍賣貨 物，自應依一般買賣交易習慣由法院自拍賣價額中先行代扣營業稅。又一般交易 習慣，稅捐機關應向拍定人要求繳納營業稅，而非原告，故法院拍定或成交價格 自應包含營業稅暨標的物本身之價值，而其優先權（如抵押權）之範圍應僅止於 標的物本身之價值，並不含拍賣所生之營業稅部分；從而，法院拍賣查封之標的 物，自有義務代為課徵營業稅，法院應優先從拍定或成交價格中扣除營業稅云云 ，資為抗辯。
三、經查：
㈠原告所有座落新竹縣湖口鄉○○村○○路二十號之土地建物廠房，於八十八年十 二月經由台灣新竹地方法院拍賣，所得價金二七、六六六、○○○元，其中廠房 部分依推定價格為一二、七九○、○○○元；扣除執行費、土地增值稅外，尚不 足全額清償第一順位抵押權；有原處分機關契稅資料清單、該法院民事執行處強 制執行金額計算書分配表一紙附處分卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。 ㈡按「二、法院拍賣或變賣之貨物屬應課徵營業稅者，稽徵機關應於取得法院分配 之營業稅款後，就所分配稅款填發『法院拍賣或變賣貨物營業稅繳款書』，逕向 公庫繳納，除收據聯應送交買受人作為記帳憑證外，如買受人屬依營業稅法第四 章第一節計算稅額之營業人，其扣抵聯應送交買受人作為進項憑證，據以申報扣 抵銷項稅額。三、至未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關另行填發『營業稅隨課 違章（四○六）核定稅額繳款書』向被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵之．．． 如已徵起者，對買受人屬依營業稅法第四章第一節計算稅額之營業人，應通知其 就所徵起之稅額專案申報扣抵銷項稅額。」為經財政部八十五年十月三十日台財 稅第八五一九二一六九九號函之見解，該函釋乃係主管機關就所屬機關因執行營 業稅法第三十三條之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示， 與上開法律規定之得扣抵稅額之進項憑證的立法意旨相符，本院自得予以援用。
另臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法第八條規定：「稅捐稽徵機關於接到法院 分配金額後，如所得不足抵繳稅費款時，其不足抵繳部分，應以法院之分配表為 準，依法向納稅義務人催繳．．．。」；本件原告所有系爭廠房經新竹地方法院 拍定，該院並於八十八年十二月十六日以新院錦執禹四二九二字第五一七八號不 動產權利移轉證書通知買受人取得系爭土地及廠房之所有權，從而，原處分機關 依拍定價格核算營業稅為六○九、○四八元，即（廠房拍定價格12,790,000元÷ （1＋徵收率5%）×5%═應納營業稅額609, 048元），並發單補徵，依法並無不 合。
㈢依臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法第十條規定：「土地房屋經法院執行拍賣 後，各項稅捐除依法應由承買人完納者外，承買人應依憑法院核發之移轉證明書 辦理登記。」，所稱各項稅捐除依法應由承買人完納者，係指自法院發給權利移 轉證書之日起，承買人即取得不動產所有權，而承買人自取得所有權後，自應負 擔不動產所應負擔之土地及房屋稅繳納之義務；然原所有權人前所應負擔之稅負 ，自仍應由原所有權人負責繳納。再按「稅捐之徵收，優先於普通債權。土地增 值稅之徵收，就土地之自然漲價部分，優先於一切債權及抵押權。經法院執行拍 賣或交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受後五日內，將拍定或承受價 額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳。」稅捐稽 徵法第六條訂有明文；查本件原告系爭房地經拍定後，其拍定價額分配時除優先 分配執行費及土地增值稅外，尚不足清償第一順位抵押權人臺灣省合作金庫之債 權，已如上述；而稅捐之徵收僅土地增值稅優先於一切債權及抵押權，其他各項 稅捐僅優先於普通債權，其受償之順序仍在抵押權之後，因此系爭營業稅六○九 、○四八元縱參加分配，亦未能獲得法院分配。是以，原告上開主張法院拍賣標 的物，有義務代為課徵營業稅，法院應優先從拍定或成交價格中扣除營業稅乙節 ，容有誤解，尚難可採，併此敘明。
四、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞 ，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。五、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列 。
據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五第一項前段、行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 十 月 二十一 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭 小 康
法 官 林 金 本
法 官 黃 秋 鴻
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十 月 二十一 日
書 記 官 王 琍 瑩
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