臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三四九八號
原 告 甲○○
訴訟代理人 楊淑卿（會計師）
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 乙○○
右當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月三十日台財訴字
第○九一○○五六五三一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告為中央產物保險股份有限公司（以下簡稱中央產險公司）之民國 八十二年五月十四日起至八十四年十二月三十一日之負責人，亦即所得稅法第八 十九條第一項第二款規定之扣繳義務人，該公司涉嫌於八十二、八十三及八十四 年度給付未經許可之經紀人、代理人佣金支出，未依規定按給付額扣繳稅款，而 以吉洋保險代理人有限公司（以下簡稱吉洋公司）、環華產物保險代理人股份有 限公司（以下簡稱環華公司）、亞東保險代理人有限公司（以下簡稱亞東公司） 等三家公司開立之不實發票，分別為八十二年度新台幣（以下同）六七、一七八 、九四三元、八十三年度一八○、一一一、四二二元及八十四年度一四六、七四 ○、一六二元充抵進項憑證，案經法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱 調查局北機組）查獲，經被審理違章成立，限期責令補報應扣未扣繳稅款分別為 八十二年度六、七一七、八九四元、八十三年度一八、○一一、一四二元及八十 四年度一四、六七四、○一六元及補報各年度之扣繳憑單，原告仍未依限辦理， 被告遂依所得稅法第一百十四條第一款後段規定，分別按應扣未扣之稅額處三倍 罰鍰，八十二年度為一二、○九二、二○八元、八十三年度為五四、○三三、四 二六元、八十四年度為四四、○二二、○四八元。原告不服，申經復查結果，准 予核減扣繳稅款八十二年度為二、六八七、一五八元、八十三年度為七、二○四 、四五七元、八十四年度為五、八六九、六○七元，變更核定扣繳稅款分別為四 、○三○、七三六元、八十三年度一○、八○六、六八五元、八十四年度八、八 ○四、四○九元，變更應處罰鍰八十三年度為三二、四二○、○五五元，八十四 年度為二六、四一三、二二七元，其餘未獲變更。原告仍表不服，訴經財政部九 十一年五月二十九日台財訴字第○九○○○一三二九五號訴願決定將原處分撤銷 ，囑由被告另為處分，經被告以九十一年八月五日財北國稅法字第○九一○二二 二二五九號重核復查決定，仍維持原核定，原告仍表不服，循序提起訴願，遞遭 決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：
㈠扣繳稅款部分：
⒈本案系爭薪資支出款項「非由中央產險公司」支付納稅義務人，原告（為中央產 險公司負責人）依法不負扣繳義務：
按中央產險公司係依其與環華公司、吉洋公司及亞東公司所簽訂之保險代理契約 及該三家公司所開立發票支付系爭薪資支出，中央產險公司支付環華、吉洋及亞 東公司後，該三家公司如何處置，非中央產險公司所能過問，且系爭款項並未回 流中央產險公司，該款項既非由中央產險公司支付取得薪資所得之納稅義務人， 徵諸所得稅法第八十八條、第八十九條相關規定，原告即非扣繳義務人，豈有責 成原告扣繳之理。
⑴按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定扣繳率或 扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：一、．．．二、機關、團體 、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或 機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業 場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」及「前條各類所得稅款，其扣繳義 務人及納稅義務人如左：一、．．．二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執 行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定 營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主 辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」分別為行 為時所得稅法第八十八條第一項第二款及第八十九條第一項第二款所明定。次按 「納稅義務人如為中華民國境內居住之個人．．．按左列規定扣繳：一、薪資按 左列兩種方式擇一扣繳，由納稅義務人自行選定適用之：（一）凡公教軍警人員 及公私事業或團體按月給付職工之薪資，依薪資所得扣繳辦法之規定扣繳之。． ．．（二）佣金按給付額扣取百分之十．．．。」亦為各類所得扣繳率標準第二 條第一項第一、二款所規定。
⑵衡諸前揭規定，得知惟有系爭款項係由中央產險公司支付時，原告始為扣繳義務 人。惟本案依（１）中央產險公司副總經理黎堅亮於調查局北機組之調查筆錄第 二問「貴公司如何解決錯價放佣問題」，第二答「均由業務員自行處理，處理方 式或由業務員獎金自行吸收或與保險代理人（經紀人）合作．．．」及（２）依 環華、吉洋、亞東公司負責人於調查局北機組之調查筆錄所述資金匯付情形，系 爭款項並未流回中央產險公司，其中或有由各該公司匯付中央產險公司員工私人 帳戶者，乃中央產險公司業務員與保代公司及取得薪資之納稅義務人間以私下約 定方式處理，與中央產險公司無關。以上足證，該款項非由中央產險公司支付， 被告責成原告負扣繳義務，顯非適法。
⒉退萬步言，縱認原告有扣繳義務，然被告責成原告就吉洋公司、環華公司、亞東 公司等三家公司八十二年、八十三年、八十四年度「開立統一發票金額」（分別 為八十二年度六七、一七八、九四三元、八十三年度一八○、一一一、四二二元 及八十四年度一四六、七四○、一六二元）之「全數」依薪資所得扣繳率百分之 六扣繳稅款，顯屬錯誤，敘明如次：
⑴依前揭所得稅法第八十八條第一項第二款規定，原告係於中央產險公司「給付」 納稅義務人所得時負依法扣繳之義務，本案被告依調查局北機組統計環華、吉洋 、亞東各年度「開立發票數」即據作成原告「各年度」應「扣繳」之行政處分， 於法不合，應予撤銷。
⑵原告係自八十二年五月十四日起擔任中央產險公司負責人，被告就八十二年度中 央產險公司取自環華等三家公司之「發票金額」，依原告「擔任負責人天數佔全 年度天數比例」「換算」原告八十二年度之扣繳義務金額，於法不合，應予撤銷 。
綜上，被告責成原告就環華、吉洋、亞東公司開立發票年度，就發票數之全額負 薪資所得扣繳義務，與事實不符，於法無據。
㈡罰鍰部分：
⒈按「扣繳義務人如有左列情形之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人 未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報 扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於期限內補繳應扣 未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三 倍之罰鍰。」為所得稅法第一百十四條第一款所明定。 ⒉本案原告依法無扣繳義務理由如壹、「扣繳稅款部分」所陳，自無對原告罰鍰之 理。
⒊縱認原告有扣繳義務，被告稱「本局分別以八十七年五月十九日財北國稅中正資 字第八七○六二三五二號函及八十七年六月四日財北國稅中正資字第八七○六二 五三三號函責令申請人於八十七年六月二十五日前補繳稅款並於繳納期限過後十 日內補報扣繳憑單，該二函分別於八十七年五月二十日及八十七年六月五日合法 送達，有卷附本局通知函及送達回執影本可稽，申請人仍未依限辦理，是原處分 按應扣未扣稅額處三倍罰鍰，尚非無據」惟查原處分關於罰鍰部分，違法失當， 說明如下：
⑴經查被告並未依法限期責令原告補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單，被 告既未依所得稅法第一百十四條第一款規定踐行行政程序，即有違反法令情事， 本案應無該條文之適用。
①八十六年十一月二十七日被告以財北國稅中正資字第八六○二四六一四號函致中 央產險公司，該函「主旨：關於貴公司經由法務部調查局北部地區機動工作組查 獲八十一年至八十四年度支付未經許可之保險經紀人、代理人佣金支出未依法辦 理扣繳而取具非父易對象憑證乙案，請於民國八十六年十二月十五日以前依所得 稅法第八十八條規定補辦理各該年度薪資扣繳及申報扣繳憑單事宜，請查照。」 惟本案扣繳義務人係原告（即中央產險公司負責人），並非中央產險公司，被告 前揭函發給中央產險公司，依行政序法第一百十條「書面之行政處分自送達相對 人．．．起，．．．依送達通知或使知悉之內容對其發生效力。」，本案原告未 受所得稅法第一百十四條第一款之合法限期通知，被告顯未依所得稅法第一百十 四條第一款規定踐行「限期責令」原告補報補繳之法定行政程序。 ②八十七年一月十四日被告以財北國稅中正資字第八七○六○一四八號函致原告， 該函「主旨：台端為中央產物保險股份有限公司八十二至八十四年度之負責人，
亦即所得稅法規定之扣繳義務人，仍請『儘速』洽本所補辦各該年度之扣繳申報 事宜，請查照。說明：檢送本所八十六年十一月二十七日財北國稅中正資字第八 六○二四六一四號函」查該函受文者，雖係原告，但僅要求原告「儘速」補辦扣 繳申報事宜，與所得稅法第一百十四條第一款規定應「限期責令」，即指明應辦 之「期限」為「何年何月何日」之法文規定顯然不符。況依行政程序法第一百十 一條「行政處分有下列各款情形之一者，無效：一、．．．七、其他具有重大明 顯之瑕疵者」本案被告應明確指明補報補繳之「期限」卻未指明，至影響原告於 特定「期日」前補報補繳可免受重罰之權利義務，乃該函重大違反行政程序規定 ，該行政處分無效至明。
⑵調查局北機組函之調查筆錄及相關資料缺乏明確資金流程，只能說明產險業存在 「錯價放佣」問題，不足做為補稅處罰之證據。被告率依法務部調查局取具之筆 錄、相關資料即遽補稅處罰，按調查局北機組函、調查筆錄及相關資料，關於中 央產險公司給付環華、吉洋、亞東等保代公司之資金流程附諸闕如（此有（１） 被告卷附財政部八十八年三月三日台財訴第八八二一七一○二七號函，要求被告 就中央產險公司八十一年度營利事業所得稅訴願案補充答辯，該函「說明（一） ．．．（二）１．．．．２．原告給付環華及亞東報酬之方法有總額法及淨額 法二種方法，其資金流程原卷尚乏相關資料」及（２）被告八十八年三月二十三 日函復財政部之答辯函說明二亦明示「本案無明確之資金流程可採．．．」足資 證明。）
⑶按舉證責任分配原則，就課稅之事實，稽徵機關應負積極事實要件之舉證責任， 本案被告責成原告「開立扣繳憑單」所必備之基本資料，包括系爭薪資所得於何 時？給付何人？金額多少？被告歷次發給原告函均隻字未提，徒依調查局北機組 取具之筆錄、相關資料，即發函要求原告開具扣繳憑單，強求原告負不可能之任 務，待原告無法於限期完成，處以重罰，違反舉證責任分配原則至明。 ①首先陳明被告與原告間之公文往返資料，說明被告輕率予以補稅罰鍰： 本案由於事況未明，有待查證，中央產險公司曾於八十六年十二月十二日以（八 六）央保會字第三一八號函主動函請被告期能延緩扣繳申報期限，並告知已委託 會計師前往了解相關事項；受任會計師復於八十六年十二月十九日發函被告中正 稽徵所略以「說明一、．．．中央產險公司對於八十六年十一月二十七日前揭函 示內容，尚難明瞭，故無法於八十六年十二月十五日前依所請辦理，另特委任本 會計師前往 貴所就相關調查資料進行了解，再依法為適當之處理，以免耽誤 貴所公務之執行。說明二、若承貴所核准前往了解相關調查資料，請 貴所明示 前往之日期，．．．」惟被告竟為求迅速結案，違背行政程序法第三十六條「行 政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一 律注意。」規定，率於八十七年二月十八日以財北國稅中正資字第八七○○二一 八六號函知中央產險公司，「主旨：有關貴公司委任立本台灣聯合會計師事務所 周齊平會計師，全權處理有關八十一至八十四年度涉嫌支付佣金支出未依法辦理 扣繳乙案，該事務所函請就相關資料提供，調閱或備詢，由於本案係屬法務部調 查局查獲，案經通知逾期未補辦扣繳，現已全卷移送本局法務科辦理中，所請歉 難照辦，請查照。」隨即於八十七年四月九日郵寄各類所得扣繳稅額繳款書計八
十二年一一、○九五、一六五元（更正為六、七一七、八九四元）、八十三年度 一八、○一一、一四二元、八十四年度一四、六七四、○一六元要求原告依限繳 納；並於八十七年五月十九日以財北國稅中正資字第八七○六二三五二號函致原 告「台端為中央產物保險股份有限公司八十三及八十四年度負責人即所得稅法規 定之扣繳義務人，該公司經由法務部調查局北部地區機動工作組查獲八十一年至 八十四年度支付未經許可之保險經紀人、代理人佣金支出，未依法辦理扣繳而取 具非交易對象憑證乙案，請於所附稅單繳款期限內繳納，並於繳款後十日內補報 扣繳憑單，請查照。」於八十七年六月四日以財北國稅中正資字第八七○六二五 三三號函致原告「台端為中央產物保險股份有限公司八十二年五月十四日以前（ 訴訟代理人註：應是「以後」之誤植）之負責人即所得稅法規定之扣繳義務人， 該公司經由法務部調查局北部機動工作組查獲八十一年至八十四年度支付未經許 可之保險經紀人、代理人佣金支出，未依法辦理扣繳而取具非交易對象憑證乙案 ，請於所附稅單繳納期限內繳納，並於繳款後十日內補報扣繳憑單，請查照。」 ②承前段所述，被告發給原告之所有案關函件，包括孰為應受扣繳人？年度薪資所 得額為何？應受扣繳金額多少？及受扣繳年度等具體行政處分必備之基本內容， 均未主動查明，徒依只能證明產險業存在「錯價放佣」問題而不具補稅處罰證據 力之調查局北機組資料，要求原告補繳稅款及補報扣繳憑單，未負起舉證責任， 已屬違法；對於被告主動去函請提供資料俾便於了解後依法處理乙節，復以「本 案係屬法務部調查局查獲，案經通知逾期未補辦扣繳，現已全卷移送本局法務科 辦理中，所請歉難照辦．．．」悍加拒絕，更加凸顯其率斷。 ㈢綜上所述，本案整個行政程序處理過程，被告囫圇吞棗，急就章，完全未負起舉 證責任，違反行政程序法及所得稅法至明，系爭補徵扣繳稅款暨罰鍰處分違法失 當，敬祈 大院賜判如訴之聲明。
乙、被告主張：
㈠本稅部分：
⒈按「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率 或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之．．．二、機關、團體、事 業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、．．．」、「前條 各類所得稅款，其扣繳義務人如左．．．二、薪資、利息、租金、佣金．．．事 業負責人．．．」、「扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令 補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外．．．」分別為行為時所得稅法第 八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款及第一百十四條第一款所明定 。
⒉本件原告為中央產險公司之負責人，亦即行為時所得稅法第八十九條第一項第二 款規定之扣繳義務人，該公司於八十二、八十三及八十四年度給付未經許可之經 紀人、代理人佣金支出，原告未依規定按給付額扣繳稅款，而以吉洋、環華、亞 東等三家公司開立之不實發票充抵憑證，其金額分別為六七、一七八、九四三元 、一八○、一一一、四二二元及一四六、七四○、一六二元，案經調查局北機組 查扣該公司所有之帳簿憑證等違章證據，被告乃按該查獲帳簿記載，依首揭規定 ，限期責令原告補繳應扣未扣稅款，分別為八十二年度六、七一七、八九四元、
八十三年度一八、○一一、一四二元及八十四年度一四、六七四、○一六元。原 告不服，申經被告復查結果，經以中央產險公司給付佣金支出未依法辦理扣繳， 依其性質為支付未經許可之保險經紀人薪資，其應扣繳稅款應改依薪資所得扣繳 辦法第六條規定按百分之六扣取稅款，是重行核算扣繳稅款八十二年度應為四、 ○三○、七三六元、八十三年度一○、八○六、六八五元、八十四年度八、八○ 四、四○九元。
⒊原告主張系爭薪資支出款項「非由中央產險公司」支付納稅義務人，係該公司依 其與吉洋、環華、亞東等三家公司所簽訂之保險代理契約及該三家公司所開立發 票支付系爭薪資支出，原告依法不負扣繳義務等情。經查中央產險公司為業務競 爭而委請諸多未經許可之經紀人、代理人拓展業務及尋找保險客戶，然行為時營 利事業所得稅查核準則第九十二條規定「產物保險業支付未經許可之經紀人佣金 或代理人之代理費，不予認定」，致中央產險公司為消化給付與未經許可之經紀 人所取得之鉅額產險佣金以申報稅捐，即請託吉洋、環華、亞東等三家公司於八 十二、八十三及八十四年度以代理費、佣金等名目，開立不實之發票分別為六七 、一七八、九四三元、一八○、一一一、四二二元及一四六、七四○、一六二元 ，作為進貨憑證，未依法辦理扣繳，案經調查局北機組查獲，有卷附之調查局北 機組函、調查筆錄及相關資料可稽。經被告分別以八十七年五月十九日財北國稅 中正資字第八七○六二三五二號函及八十七年六月四日財北國稅中正資字第八七 ○六二五三三號函，責令原告於八十七年六月二十五日前補繳稅款，並於繳納期 限過後十日內補報扣繳憑單，有卷附被告通知函及送達回執影本可稽。是被告以 查獲之帳冊報表，計算所漏扣繳稅款，並無不合。 ⒋次按「營利事業取得之佣金收入，如經開立統一發票交付對方，應免由對方（佣 金給付人）就該項佣金支出，依現行各類所得扣繳稅率表規定，扣繳所得稅款。 」復為財政部六十六年五月二十日台財稅第三三二九○號函所明釋，依該函釋意 旨係指『真實』交易後，所產生之營利事業取得之佣金部分，始有其適用。本件 中央產險公司扣繳違章案源自吉洋、環華、亞東等公司販售不實發票案，該案於 八十六年一月二十九日經台灣新竹地方法院檢察署以八十六年度偵字第一二三○ 號起訴書起訴後，另於八十八年八月五日由台灣新竹地方法院以新院錦刑和八六 訴二○七字第三○四七號判決書，判決吉洋、環華、亞東等公司負責人「以明知 為不實之事項，而填製會計憑證」有罪在案；顯示吉洋、環華、亞東等公司確有 開立不實之發票（虛開發票）予中央產險公司作為代理人佣金之支付憑證；據此 ，中央產險公司收取上開公司所開立不實之發票作為進項後，並未實際支付發票 面額上所載之佣金款，而是自行留用發票面額款項之百分之八十至百分之八十三 後，再由中央產險公司以『佣金』方式，實際支付相關之受款人，足證吉洋、環 華、亞東等三家公司並非實際中央產險公司佣金之支付對象，自不符所稱：「保 險公司依約定支付保險代理人之佣金，如經保險代理人依規定開立統一發票交付 保險公司者，保險公司應免就該項佣金支出，扣繳所得稅款」之要件，是被告以 原告給付未經許可之經紀人、代理人佣金支出，未依規定按給付額扣繳稅款，依 法責令原告限期補報補繳應扣未扣繳稅款，並無不合，訴經財政部訴願決定，亦 持與被告相同論見。
㈡罰鍰部分：
⒈按「扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，．．．其未於限期內補繳應扣 未扣或短扣之稅款，．．．應按應扣未扣之稅額處三倍之罰鍰。」為所得稅法第 一百十四條第一款後段所明定。
⒉本件經被告依首揭規定，責令原告限期補報補繳上開應扣未扣繳稅款，原告仍未 依限辦理，被告遂依所得稅法第一百十四條第一款後段規定，按應扣未扣稅額處 三倍罰鍰。申請被告復查結果，准予變更應扣未扣稅款，是重行核算應處罰鍰八 十二年度仍為一二、○九二、二○八元（維持原處分），八十三年度為三二、四 二○、○五五元，八十四年度為二六、四一三、二二七元。 ⒊本件被告以原告未於期限內補繳前述應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，乃依首揭規 定，按應扣未扣稅額處三倍罰鍰，並無不合，訴經財政部訴願決定，亦持與被告 相同論見。
㈢據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯聲明。 理 由
一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率 或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：一、．．．二、機關、團 體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽 或機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營 業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳 義務人及納稅義務人如左：一、．．．二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、 執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固 定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之 主辦會計人員、事業負責人及執行業務者：納稅義務人為取得所得者。」及「扣 繳義務人如有左列情形之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第 八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑 單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或 短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣之稅額處三倍之罰鍰。」 ，分別為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款及 第一百十四條第一款所明定。
二、本件係原告為中央產險公司之八十二年五月十四日起至八十四年十二月三十一日 之負責人，該公司涉嫌於八十二、八十三及八十四年度給付未經許可之經紀人、 代理人佣金支出，未依規定按給付額扣繳稅款，而以吉洋公司、環華公司、亞東 公司等三家公司開立之不實發票，分別為八十二年度六七、一七八、九四三元、 八十三年度一八○、一一一、四二二元及八十四年度一四六、七四○、一六二元 充抵進項憑證，案經調查局北機組查獲，經被告限期責令補報應扣未扣繳稅款分 別為八十二年度六、七一七、八九四元、八十三年度一八、○一一、一四二元及 八十四年度一四、六七四、○一六元及補報各年度之扣繳憑單，原告仍未依限辦 理，被告遂依所得稅法第一百十四條第一款後段規定，分別按應扣未扣之稅額處 三倍罰鍰，八十二年度為一二、○九二、二○八元、八十三年度為五四、○三三 、四二六元、八十四年度為四四、○二二、○四八元。原告不服，申經復查結果
，准予核減扣繳稅款八十二年度為二、六八七、一五八元、八十三年度為七、二 ○四、四五七元、八十四年度為五、八六九、六○七元，變更核定扣繳稅款分別 為四、○三○、七三六元、八十三年度一○、八○六、六八五元、八十四年度八 、八○四、四○九元，變更應處罰鍰八十三年度為三二、四二○、○五五元，八 十四年度為二六、四一三、二二七元，其餘未獲變更。原告不服，則主張本件系 爭薪資支出款項非由「中央產險公司」支付納稅義務人，原告為中央產險公司負 責人依法不負扣繳義務；縱認原告有扣繳義務，然被告責成原告就吉洋公司、環 華公司、亞東公司等三家公司八十二年、八十三年、八十四年度「開立統一發票 金額」（分別為八十二年度六七、一七八、九四三元、八十三年度一八○、一一 一、四二二元及八十四年度一四六、七四○、一六二元）之「全數」依薪資所得 扣繳率百分之六扣繳稅款，亦屬錯誤。且被告並未依法限期責令原告補繳應扣未 扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單，被告既未依所得稅法第一百十四條第一款規定 踐行行政程序，即有違反法令情事云云，資為抗辯。三、經查：
㈠依臺灣新竹地方法院於八十八年九月八日八十六年度訴字第二О七號刑事判決， 其犯罪事實略以：「劉坤宗（已結）係設於臺北市○○路○段三四號十樓之三之 『環華公司』負責人，係商業負責人，劉坤宗竟因‧‧、中央公司為與其他保險 業者競爭而委請諸多未經許可之經紀人、代理人拓展業務及尋找保險客戶，然依 營利事業所得查核準則第九十二條‧‧之規定，致中國公司、中央公司（另案偵 查）就渠給付與前開無營利事業登記證之經紀人代理人之佣金、代理費無法銷帳 ，中國公司與中央公司為消化給付與未經許可之經紀人所取得之鉅額產險佣金以 申報稅捐，即請託劉坤宗以代理費、佣金等名目開立不實之發票供渠等申報稅捐 ，劉坤宗明知環華公司招攬之保險客戶數量有限，即環華公司並無‧‧、中央公 司收取鉅額代理費用及佣金之事實，竟應‧‧、中央公司之請，自七十九年起至 八十四年年底，囑知情會計蔡小美，‧‧，竟虛開不實之統一發票之會計憑證， 交由‧‧、中央公司憑以辦理營利事業所得稅列為成本費用，開具不實統一發票 數百張，總金額約為新台幣（下同）二億五千萬元，（中央公司給付報酬與劉坤 宗之方法為按開立發票總金額之百分二十匯給劉坤宗，中國公司給付報酬與劉坤 宗之方法為按發票總金額之百分十七匯給劉坤宗），而環華公司陸續開立總金額 約二億五千萬元之發票與中國公司、中央公司後，僅各收取百分之十七、百分之 二十之代理費，‧‧；劉坤宗另向友人即『吉洋公司』之負責人陳美惠取得永耀 小客車租賃有限公司、‧‧等汽車租賃有限公司之商業負責人童吳秋英，基於概 括犯意所開立之不實租車發票會計憑證，交由會計蔡小美向稅捐機關申報營業成 本，‧‧，竟基於概括犯意，自八十三年年初起至八十四年年底止，明知中央產 險公司‧‧委請吉洋公司招攬之保險客戶數量有限，而中央公司、‧‧礙於查核 準則第九十二條之規定，‧‧，即委請陳美惠開具不實發票助渠等申報營業成本 ，陳美惠即開具不實之統一發票會計憑證，交由中央公司、‧‧憑以辦理申報營 業成本，總計開具總金額約為三千五百萬元之發票（中央公司及東泰公司給付報 酬與陳美惠之方法為按發票總金額之百分二十匯給陳美惠），陳美惠開立總金額 約三千五百萬元之發票與中央公司、東泰公司，僅收取百分之二十之代理費，如
無其他銷項扣抵，則吉洋公司須繳納鉅額之營利事業所得稅，陳美惠為尋求其他 支出成本，即基於概括犯意，‧‧，竟基於概括犯意，自八十二年年初起至八十 四年年底止，明知中央公司委請亞東公司招攬之保險客戶數量有限，‧‧，交由 中央產險公司憑以辦理申報支出成本，總計虛開總金額約為一億元之發票，‧‧ 。」等語，有該判決書一份在卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定；從而環華 、吉洋、亞東等三家公司負責人，均以明知為不實之事項，而填製會計憑證被判 決有罪在案。揆諸上開論罪事實，足認環華、吉洋、亞東等公司確有開立不實之 統一發票（虛開統一發票）予中央產險公司作為代理人佣金之支付憑證。據此， 中央產險公司收取上開公司所開立不實之發票作為進項後，並未實際支付發票面 額上所載之佣金款，而是自行留用發票面額款項之百分之八十至百分之八十三後 ，再由中央產險公司以「佣金」方式，實際支付相關之受款人。 ㈡查中央產險公司為業務競爭而委請諸多未經許可之經紀人、代理人拓展業務及尋 找保險客戶，已如上述；惟依行為時營利事業所得稅查核準則第九十二條規定「 產物保險業支付未經許可之經紀人佣金或代理人之代理費，不予認定」，本件中 央產險公司為消化給付與未經許可之經紀人所取得之鉅額產險佣金以申報稅捐， 即請託吉洋、環華、亞東等三家公司於八十二、八十三及八十四年度以代理費、 佣金等名目，開立不實之發票分別為六七、一七八、九四三元、一八○、一一一 、四二二元及一四六、七四○、一六二元，作為進貨憑證，未依法辦理扣繳之事 實，有卷附之調查局北機組函、調查筆錄及相關資料可稽。按「營利事業取得之 佣金收入，如經開立統一發票交付對方，應免由對方（佣金給付人）就該項佣金 支出，依現行各類所得扣繳稅率表規定，扣繳所得稅款。」為財政部六十六年五 月二十日台財稅第三三二九○號函所明釋；是以，被告分別以八十七年五月十九 日財北國稅中正資字第八七○六二三五二號函及八十七年六月四日財北國稅中正 資字第八七○六二五三三號函，責令原告於八十七年六月二十五日前補繳稅款， 並於繳納期限過後十日內補報扣繳憑單，自屬依法有據。 ㈢依上開財政部六十六年五月二十日台財稅第三三二九○號函釋意旨，係指有真實 交易後，所產生之營利事業取得之佣金部分，始有其適用。本件中央產險公司扣 繳違章案源自吉洋、環華、亞東等公司販售不實發票案，已如上述；本件係吉洋 、環華、亞東等三家公司開立不實之發票予中央產險公司作為代理人佣金之支付 憑證；從而，中央產險公司收取上開公司所開立不實之發票作為進項後，並未實 際支付發票面額上所載之佣金款，而是自行留用發票面額款項之百分之八十至百 分之八十三後，再由中央產險公司以佣金方式，實際支付相關之受款人，足證吉 洋、環華、亞東等三家公司並非實際中央產險公司佣金之支付對象，自與上開財 政部函釋意旨不符。是以原告主張本件原告係預留百分之十七至二十佣金後，才 將剩餘之金額發給實際受領之人，被告不應責付原告負擔全部扣繳義務云云，自 不足採。
㈣本件被告機關所屬中正稽徵所於八十七年五月十九日以財北國稅中正資字第八七 ○六二三五二號函致原告謂：「台端為中央產物保險股份有限公司八十三及八十 四年度負責人即所得稅法規定之扣繳義務人，該公司經由法務部調查局北部地區 機動工作組查獲八十一年至八十四年度支付未經許可之保險經紀人、代理人佣金
支出，未依法辦理扣繳而取具非交易對象憑證乙案，請於所附稅單繳款期限內繳 納，並於繳款後十日內補報扣繳憑單，請查照。」，復於八十七年六月四日以財 北國稅中正資字第八七○六二五三三號函致原告謂：「台端為中央產物保險股份 有限公司八十二年五月十四日以後之負責人即所得稅法規定之扣繳義務人，該公 司經由法務部調查局北部機動工作組查獲八十一年至八十四年度支付未經許可之 保險經紀人、代理人佣金支出，未依法辦理扣繳而取具非交易對象憑證乙案，請 於所附稅單繳納期限內繳納，並於繳款後十日內補報扣繳憑單，請查照。」等語 ，有本開函影本二份在卷可按，雖原告主張被告機關所屬中正稽徵所於八十七年 二月十八日以財北國稅中正資字第八七○○二一八六號之函，係函給中央產險公 司而非給予原告，另八十七年一月十四日被告機關以財北國稅中正資字第八七○ 六○一四八號函致原告，係仍請「儘速」洽本所補辦各該年度之扣繳申報事宜， 未依所得稅法第一百十四條第一款規定踐行行政程序，即有違反法令情事乙節， 然被告所應踐行程序，業於事後以上開八十七年五月十九日及八十七年六月四日 二函通知原告繳納及補報扣繳憑單所補正，以原告上開主張，亦不足採，併此敘 明。
四、綜上所述，原處分核定八十二年度扣繳稅款為四、○三○、七三六元、八十三年 度一○、八○六、六八五元、八十四年度八、八○四、四○九元，應處罰鍰八十 二年度為一二、○九二、二○八元、八十三年度為三二、四二○、○五五元，八 十四年度為二六、四一三、二二七元，依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無 違誤；原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。五、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列 。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 四 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭 小 康
法 官 林 金 本
法 官 黃 秋 鴻
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 四 日 書 記 官 王 琍 瑩
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