臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第四四九四號
原 告 喬工科技股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 許志文（會計師）
複 代理人 陳國雄（會計師）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）
訴訟代理人 丙○○
乙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年八月七日台財
訴字第０九二００三九０八三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，自行列報全年所得額新台 幣（下同）一一、二一二、０六一元、課稅所得額一一、００六、三四一元、適 用投資抵減之研究與發展支出一六、五六四、七一九元。經被告初查核定全年所 得額為二九、五五二、四六二元、課稅所得額為二九、三四六、七四二元、適用 投資抵減之研究與發展支出為一三、五八九、七三七元，應補徵稅額二、二九二 、五四九元。原告不服，就佣金支出及適用投資抵減之研究發展單位專業研究人 員之薪資二項申經復查結果，獲准追認佣金支出九、七七九、八八九元，變更核 定全年所得額為一九、七七二、五七三元，課稅所得額為一九、五六六、八五三 元；另追認適用投資抵減之研究與發展薪資支出一、四七０、七三六元，變更核 定適用投資抵減之研究與發展支出為一五、０六０、四七三元，得抵減稅額為二 、四九四、四五一元。原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政 訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分不利於原告部分（即佣金支出八、五六０、五一二元及研發 人員薪資一、五０二、二四六元）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：
⒈系爭發生於八十四年度而屬應付之佣金支出八、五六０、五一二元並未於當年 度估列，是否得准認列在本八十五年度？
⒉原告所列報甲○○、洪國維、詹淑惠、孫榕糜、周煜騏、張淑妙、李幸玲等人
是否為研究發展單位專業研究人員？
㈠原告主張之理由：
⒈關於佣金支出部分：
①按憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務。所謂依法律納稅，係指人 民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優惠而言，此參照司 法院大法官會議釋字第四九六號「係指人民有依法律所定之納稅主體、稅目 、稅率、納稅方法及稅捐減免等項目，負繳納稅捐之義務或享受減免稅捐之 優惠而言。涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各 該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，業經本 院釋字第四二０號解釋在案。主管機關雖得基於職權，就稅捐法律之執行為 必要之釋示，惟須符合首開意旨，乃屬當然。」解釋意旨即明。次按「佣金 支出：．．．㈣支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。 已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地 址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之 證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存 入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往 來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」，復為營利事業所得稅查核準 則（以下簡稱查核準則）第九十二條所明定。
②經查原告八十五年度支付 SunWorld Material佣金支出計一八、三四０、四 ０一元部分，係原告與 SunWorld Material簽訂銷售代理合約，依該合約約 定之條件，當原告與客戶交易完成時，即須支付每一憑證金額百分之五予 SunWorld Material 作為佣金費用，原告於八十五年度即據此支付SunWorld Material佣金支出一八、三四０、四０一元，並於辦理當年度營利事業所得 稅結算申報列報於佣金支出項下，經原核定全數剔除佣金支出，原告不服， 申經復查並檢證相關證明文件附案可稽。本件經被告核認原告所提有關支付 佣金對象非屬其員工或經銷商或出口商之切結，及取具之銀行匯款證明，核 其相關憑證及金額尚無不合，是原告所列報之佣金支出允與查核準則規定並 無不合。惟被告指稱本件八十五年度所列報之佣金支出有部分係屬八十四年 度發生，與查核準則第二十二條規定不符，故否准認列八、五六０、五一二 元。然「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」，為所得稅法 第二十二條第一項前段所規定，而權責發生制依商業會計法第十條規定係指 「收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。決算時收益及費用， 並按其應歸屬年度作調整分錄」，本件被核屬八十四年度佣金支出部分，其 計算基礎雖係依據八十四年度之銷貨金額，惟因原告與 SunWorld Material 公司於八十四年度尚未確認該筆佣金支出金額，迨八十五年度始確定發生， 是原告依據查核準則第二十二條規定，於權責發生之八十五年度列報該佣金 支出，要無未合，被告未予究明實情，逕認此筆係屬八十四年度發生之佣金 支出，要難謂合。且訴願決定機關財政部亦執「原告八十四年度發生之佣金 支出八、五六０、五一二元，原告於八十四年度並未估列此應付佣金，核與 查核準則第二十二條規定『會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制
』不符，此部分原核定否准認列，並無不合」云云，顯然未審原告與 SunWorld Material 二者對佣金支出給付之發生，係待雙方確認後方有相對 之權利義務，則系爭列報之佣金支出自不受查核準則第六十四條「凡應歸屬 本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決 算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無 法確知之費用或損失，得於以過期帳費用或損失處理。」規定之限制，即無 須按過期帳費用處理，甚為灼明，原告於權責發生確知年度即八十五年度列 報該佣金支出，於法並無不合。
③又查系爭佣金支出已經原告提示各項證明文件，且經被告核對無誤，在被告 既不否認系爭佣金支出確實發生下，對系爭佣金支出應歸屬八十四年度間之 認知係出於被告復查之決定，非屬原告之本意，被告即應本諸職權主動予以 更正為原告八十四年度佣金支出，乃訴願決定機關竟又以「訴願人八十四年 度營利事業所得稅案件並未申報系爭佣金支出，且相關資產負債表等亦無此 筆應付佣金支出之紀錄，訴願人如認其八十四年度顯屬申報錯誤，自應填具 正確之損益表、資產負債表等，提出更正申請」等語相繩，是被告只將八、 五六０、五一二元因非屬八十五年度費用予以剔除，而刻意忽略應主動將該 筆佣金支出八、五六０、五一二元更正為原告八十四年度營利事業所得稅結 算申報案件之佣金支出，而得被告有利卻對原告不利之結果，嫌有未洽，被 告若未予主動辦理更正增列系爭佣金支出於原告八十四年度，自仍應核認系 爭佣金支出於八十五年度，不致徒增原告於法無須負擔之稅負。 ⒉關於否准研究與發展支出部分：
①按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術 、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業 研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、 供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發 展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體成本。五、專供研究發展 單位用建築物之折舊費用或租金。．．．」，為行為時公司研究與發展人才 培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法） 第二條所規定。
②查原告以前年度主要營業項目係以從事汽車零組件及橡膠五金製品之設計製 造及加工買賣業務為主，由於汽車零組件市場競爭激烈，為達到分散營運風 險並尋求銷售利基型產品以獲取利潤，故原告除致力投入原產品汽車零組件 及橡膠五金製品之研發外，並轉而從事電子產品之研發，以便藉由銷售電子 產品以提昇公司營運狀況，乃設有研發部門以積極從事各項研發工作，並於 八十五年度辦理營利事業所得稅，按前揭投資抵減辦法之規定，列報研發支 出適用投資抵減計一六、五六四、七一九元，並檢附研究單位組織圖、研發 人員名冊及相關之研究計畫報告等，上開事實，亦為被告所不否認，合先敘 明。又被告原查以「甲○○為董事長兼總經理，日理萬機，非專業研發人員 ；行政助理洪國維、詹淑惠未受理工科專業教育；何明隆、孫容糜雖係理工 科畢業，但悉甫出校門或至社會工作期間短，尚無具備專業領域成就者；以
下人員貴公司未提供其專業領域成就資料：李幸玲、劉雅惠、周煜騏、張淑 妙、洪宇樑、吳佳玲等六人」為由，否准該等研發人員薪資及加班費共計二 、九七四、九八二元適用投資抵減稅額。嗣經原告申請復查，並檢具該等研 發人員之研發報告或工作日誌供核，除追認何明隆等四人之研發人員薪資及 加班費共計一、四七０、七三六元適用投資抵減稅額外，其餘甲○○等七名 研發人員薪資及加班費一、五０四、二四六元部分，以「依其工作性質及工 作日誌，核屬助理研究員及行政助理」為由，否准適用投資抵減，難謂有合 。蓋研發人員之有無實際從事研發工作，自應核實認定之，尚不宜僅以工作 職掌說明或社會經歷為依據，應甚明灼，此有鈞院九十二年三月十三日九十 訴字第三八三號判決（以下簡稱九十二年判決）理由「基於實質課稅原則， 稽徵機關於核認課稅事實時，自應就有利及不利納稅義務人之事實，一律注 意，不得僅採不利事實而捨有利事實於不顧，致妨害人民對行政之信賴。此 乃實施民主法治國家，政府機關當然應遵守之法則，本無待行政程序法第一 條『為使行政行為遵循公正、公開與民主之程序，確保依法行政之原則，以 保障人民權益，提高行政效能，增進人民對行政之信賴，特制定本法』、第 九條『行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意 』及第三十六條『行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對 當事人有利及不利事項一律注意』之制訂。且促進產業升級條例有關研究發 展投資抵減之立法精神，旨在鼓勵企業對生產技術之『基礎』研究發展，以 突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸，故對有助於促進產業升級 之研發支出事實，自應加以注意。」可參。
③次查系爭列報之研發人員甲○○雖職原告董事長並兼任總經理，惟其係史丹 佛大學材料學系畢業，早期於史丹佛大學修博士學位時曾主導成立加州電子 工程師學會，並同時修畢為工程師進入高級管理之Engineering management 之所需課程，於畢業後進入美國Rockwell及GE等公司，擔任工程師及專案經 理等職位，又經歷裕器股份有限公司執行副總及經建會副處長等要職，自可 主導原告各項研發計畫，要無疑義，有甲○○為原告申請多項專利自明。被 告及訴願機關財政部逕以甲○○因身為董事長兼總經理，日理萬機，而憑一 己之率斷，擅認其非專業研發人員，無非僅以其於公司任職之職稱否認其實 際專門從事研發工作之實情，顯非有理。又訴願決定稱「經查原告提示之研 發人員名冊職稱及組織圖，甲○○為董事長兼總經理，雖為研發計劃之主持 人，核非屬研究發展單位之主管」云云，惟查其既不否認甲○○確有參與研 究發展工作，卻僅以非屬研發單位之主管相繩，顯已違鈞院九十二年判決「 對有助於促進產業升級之研發支出事實，自應加以注意」意旨。 ④又查原核定否准洪國維、詹淑惠、孫容糜、李幸玲、周煜騏及張淑妙六人薪 資否准適用投資抵減者，無非僅以該等研發人員之工作職掌與學經歷背景說 明為論斷。惟按研發人員有無實際從事研發工作，尚不宜僅以工作職掌與學 經歷背景之說明為依據，此亦為財政部八十九年四月二十一日台財稅第八九 ０四五三一０二號函「公司研究與發展裁培訓及建立國際品牌形象支出適用 投資底簡辦法審查要點」（下稱審查要點）有關研究發展單位專業研究人員
之薪資認定原則「三、專業研究人員之學歷僅供參考，另應考量其專業背景 ，故人員學歷與研究工作不相當時，公司應提示該人員之專業背景資料，供 稅捐稽徵機關查核。」之規定亦明。原告從事研究發展之事實，既為原核定 所不爭，且有相關之研發工作日誌以供參核，即足堪認定該等人員確為從事 研發工作之專業人員，故原告支付該等研發人員薪資，揆之投資抵減辦法第 二條第一款規定，自應准予認定適用投資抵減。查洪國維、詹淑惠、孫容糜 、李幸玲、周煜騏、張淑妙六人均係隸屬研發部門，其實際工作於任職研發 部門後，即均擔任負責研發相關工作，並未兼任生產、製造或其他非研發工 作，除實際參與專業研發工作及各項創新開發外，基於部門別業務分割性， 本由研發人員有兼任部門之行政職務，以利研發工作之推展並統一事權，並 不因此得否認其從事研發工作之事實，此參之行政院八十六年八月二十六日 台八十六訴字第三三三七九號決定書節錄之財政部八十六年七月二十八日台 財訴字第八六０四三八三一三號再訴願補充答辯書，亦認部門經理如專司行 政管理監督業務，其薪資自難謂符合行為時投資抵減辦法第二條第一款規定 ，惟倘亦參與研發工作，則其薪資應可從寬納入之旨意，應甚明灼。準此， 本件研發人員洪國維、詹淑惠二人雖兼任部門之行政職務，但確有實際從事 研發工作，則原告支付該二人之薪資，揆之投資抵減辦法第二條第一款規定 ，自應准予認定。另孫容糜、李幸玲、周煜騏、張淑妙四人，其工作職稱雖 為助理研究員，但其工作執掌亦屬研究發展工作之範疇，在被告及訴願機關 既不否認確有研發之事實下，自應准予適用投資抵減稅額。是被告及訴願機 關未予究明，僅憑工作職掌之說明，率斷洪國維等六人非屬專業研發人員， 遽為否准該等人員之薪資及加班費適用投資抵減稅款，自嫌主觀率斷，顯有 未合。
㈡被告答辯之理由：
⒈佣金支出部分：
①按「凡應歸屬於本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者 外，應於年度決算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時 ，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失 處理。」、「佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對 ，其超出部分應予剔除。．．．外銷佣金超過出口貨物價款百分之五，經 依規定取得有關憑證，提出正當由及證明文據並查核相符者，准予認定。 佣金支出之原始憑證如下：．．．㈢支付國外佣金以左列對象為受款人者， 不予認定：出口廠商或其員工。國外經銷商。直接向出口廠商進貨之國外其 他廠商，但代理商或代銷商不在此限。㈣支付國外代理商或代銷商之佣金， 應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外 受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者， 應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已 實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商， 無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」，分 別為查核準則第六十四條及第九十二條所明定。
②本件原告列報佣金支出一八、三四０、四０一元，原核定以其帳上列支八十 四年度佣金支出八、五六０、五一二元，惟查其八十四年度應付費用餘額為 六、三八五、三九七元，故事實上並非應付佣金之情形；又佣金受款人即 SunWorld Material公 司為原告負責人甲○○之胞弟於國外所開立之公司， 而原告之交易客戶群即 GM、AUTOPORT、SAMSONITE早已於支付佣金前已有往 來，原告未提示佣金受款人仲介事實資料供查，即或佣金受款人有為原告處 理美國業務，亦與系爭佣金之計支無關等為由予以全數剔除。原告不服，主 張八十四年度並未估列應付佣金，係於本期實際發生時依法認列，與前期認 列之應付費用無關；及為專心於研發產品之產製技術而將產品之行銷工作委 由專業之代理商主導，乃基於有效率之商業交易行為之改變，不損及 SunWorld Material公司為其與該等客戶群仲介服務之事實，且取有與 SunWorld Material公司簽立之合約書及SunWorld Material公司代原告處理 與 GM、AUTOPORT及SAMSONITE客戶間往來相關事宜之證明文件、往來仲介之 匯款證明文件等，申請復查。經被告復查結果，以原告係經營汽車專用零件 、旅行箱及飛行袋等之製造及進出口買賣業務，依其提示之佣金支出說明、 佣金合約、會計傳票、八十四年及八十五年佣金計算表、SunWorld Material公司代原告處理與 GM及SAMSONITE客戶間往來相關事宜之證明文件 及結匯銀行書明匯款人、國外受款人名稱、地址、結匯金額、日期及匯款用 途為佣金支出等之結匯證明文件查核結果，依合約書所載，原告須依每筆發 票金額百分之五支付給SunWorld Material公司作為佣金服務費，原告本年 度列報佣金支出一八、三四０、四０一元，其中㈠本期實際匯款給SunWorld Material公司之佣金支出為九、二四四、六０七元；㈡帳列應付費用而於八 十六年匯款之佣金支出八、九六九、七０三元（含八十四年度之佣金於本年 度始確定應支付八、五六０、五一二元）；㈢支付給其他國外個人之佣金為 一二六、０九一元。其中佣金支出九、七七九、八八九元經原告切結非屬其 員工或經銷商或出口商，且均已取具銀行匯款證明，核其憑證及金額尚無不 合，爰依首揭法條規定，准予追認；至八十四年度發生之佣金支出八、五六 ０、五一二元，原告於八十四年度並未估列此應付佣金，核與查核準則第二 十二條「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制」規定不符，原核 定予以否准認列並無不合。
③至原告主張八十四年度佣金支出部分雖係依據八十四年度銷貨計算，惟因其 與 SunWorld Material公司於八十四年度尚未確認該筆佣金支出金額，迨八 十五年度始確定發生，從而依據查核準則第九十二條規定，於權責發生之八 十五年度列報該佣金支出，於法並無不合，被告未究明實情，逕認此筆係為 八十四年度發生之佣金支出，要難謂合。退步言之，縱依被告認系爭佣金支 出八、五六０、五一二元為原告八十四年度發生，被告應依行政程序法第三 十六條、第一百二十九條及第一百一十七條規定，本諸職權，作更正增列原 告八十四年度營利事業所得稅申報案件之佣金支出，以符行政程序法之規定 一節。經查所得稅係採申報制度，原告八十四年度營利事業所得稅申報案件 並未申報系爭佣金支出，且相關之資產負債表等亦無此筆應付佣金支出之紀
錄，原告如認其八十四年度顯屬申報錯誤，自應填具正確之損益表、資產負 債表等，提出更正申請，所訴顯係誤解法令。
⒉研究與發展支出部分：
①按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術 ，改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業 研究人之薪資。」、「專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研 究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發 專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、 統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。」，分別為投資 抵減辦法第二條及財政部八十九年四月二十一日台財稅第０八九０四五三一 ０二號函頒審查要點第一點之認定原則二所明定。次按「所稱薪資總額包 括：薪金、俸給、工資、津貼、獎金、退休金、退職金、養老金、資遣費、 按期定額給付之交通費及膳宿費、各種補助費及其他給與。」，復為查核準 則第七十一條第一款所明定。
②原告列報研發人員薪資支出一一、三五四、六五五元，原核定以甲○○等十 一人為經理人員及行政助理核非屬專業研究人員或未受理工學科教育或屬新 進人員，不具備研發知識及能力，且未能提示該等人員於專業領域具有成就 資料供核，乃予以剔除其薪資計二、六八六、一二一元及未計入薪資項下之 免稅加班費二八八、八六一元，共計二、九七四、九八二元，核定其薪資支 出為八、三七九、六七三元。原告不服，主張甲○○為董事長兼總經理並為 研發計劃之主持人，其餘系爭人員原核僅以其工作執掌及學經歷背景說明為 論斷，未探究其是否實際從事研發工作，率斷認為該等人員非屬專業研發人 員，否准適用投資抵減，顯與審查要點有關薪資認定原則不合；另專業人員 之加班費依查核準則第七十一條規定，應准予適用投資抵減，請重新核認。 被告於復查時，經依原告檢附之研究計劃、研發單位組織圖、研究人員職掌 表及研究人員之研發工作日誌等資料查核結果，甲○○為董事長兼總經理並 為研發計劃之主持人，核非屬研究發展單位之主管，洪國維、詹淑惠、孫榕 糜、周煜騏、張淑妙、李幸玲等六人，依其工作性質及工作日誌，核屬助理 研究員及行政助理，非屬專業研究人員，其等薪資計一、四八九、五八二元 ，原核依前揭規定否准認列，並無不合；又劉雅惠、吳佳玲、洪宇樑及何明 隆等四人，依其研發團隊名單及研發工作日誌所載，核屬研究發展單位專業 研究人員，其等薪資計一、一九六、五三九元，依前揭規定，准予追認；另 系爭加班費原核定係以總數剔除，爰依薪資認列原則，其非屬專業人員之加 班費計一四、六六四元，原核定否准認列，並無不合，其與原核定剔除之差 額二七四、一九七元，依前揭規定，核屬薪資範圍，應准予追認。綜上，追 認薪資支出一、四七０、七三六元，變更核定研究發展單位專業研究人員之 薪資支出為九、八五０、四０九元，揆諸前揭法條規定，尚無不合。 ③至原告主張研發人員之有無實際從事研發工作自應核實認定之，尚不宜僅以 工作執掌說明或社會經歷為依據，系爭研發人員甲○○雖係原告之董事長並 兼任總經理，惟甲○○於史丹佛大學畢業後，歷任美國Rockwell及GE等公司
，擔任工程師及專業經理等職位，主導原告各項研發計畫，有甲○○為原告 申請多項專利益明，原核定否認其實際專門從事研發工作，顯非有理；又洪 國維、詹淑惠、孫榕糜、周煜騏、張淑妙、李幸玲六人，均隸屬研發部門， 其實際參與專業研發工作及各項創新開發外，基於部門別業務分割性，本由 研發人員有兼任部門之行政職務，以利研發工作之推展並統一事權，並不因 此得否認其從事研發工作之事實，洪國維、詹淑惠二人雖兼任部門之行政職 務，但卻有實際從事研發工作，另孫榕糜、周煜騏、張淑妙、李幸玲四人， 其工作職稱雖為助理研究員，但其工作執掌亦屬研究發展之範疇，自應准予 適用投資抵減稅額，是被告否准前開人員之薪資及加班費一、五０四、二四 六元適用投資抵減，難謂有合云云。經查原告提示之研發人員名冊職稱及組 織圖，甲○○為董事長兼總經理，雖為研發計劃之主持人，核非屬該研究發 展單位部門主管，而洪國維、詹淑惠、孫榕糜依其職稱為「行政助理」，此 亦為原告所不否認，另周煜騏、張淑妙、李幸玲等人，原告並未提示其相關 之作業日誌及實際參與研發工作之具體事證供參，是上開人員雖配置於研發 單位，惟依渠等學、經歷及組織分配等資料，尚難據以認定確屬專門從事研 發工作之全職人員，依審查要點認定原則，原核定並無違誤。 理 由
一、本件起訴時被告代表人原為林吉昌，嗣於本件訴訟程序進行中變更為許虞哲，茲 由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明 ，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件 原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，自行列報全年所得額一一、二一二、 ０六一元、課稅所得額一一、００六、三四一元、適用投資抵減之研究與發展支 出一六、五六四、七一九元等情，有原告八十五年度營利事業所得稅結算申報書 等附於原處分卷可稽。茲就佣金支出及研究與發展支出部分敘述如下： ㈠有關佣金支出部分：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐 後之純益額為所得額。」，所得稅法第二十四條第一項定有明文。又按「凡應歸 屬於本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決 算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確 知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理。」、「佣金或手 續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。．． ．外銷佣金超過出口貨物價款百分之五，經依規定取得有關憑證，提出正當由 及證明文據並查核相符者，准予認定。佣金支出之原始憑證如下：．．．㈢支 付國外佣金以左列對象為受款人者，不予認定：出口廠商或其員工。國外經銷商 。直接向出口廠商進貨之國外其他廠商，但代理商或代銷商不在此限。㈣支付國 外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯 銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證 明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提 示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或
代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」 ，復分別為查核準則第六十四條及第九十二條所規定。 ⒉本件原告本期列報佣金支出一八、三四０、四０一元，被告初查以其中八、五六 ０、五一二元係其於八十四年度所發生之佣金支出，而予以否准認列；原告則以 系爭支出雖係依其八十四年度銷貨予以計算，惟係於八十五年度始與 SunWorld Material公司確認，自應予認列在系爭八十五年度等語資為主張。惟按「會計基 礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制」，為查核準則第二十二條所明定。第 以原告既係經合法登記之公司組織，其會計基礎自應採用權責發生制，甚為顯然 ，而系爭八、五六０、五一二元佣金支出係原告於八十四年度所發生，為其所是 認，依上開規定，即應在八十四年度營利事業所得稅結算時予以列報，然查其八 十四年度應付費用餘額為六、三八五、三九七元，有該年度營利事業所得稅結算 申報書影本在卷可憑，是其並未列報系爭金額在八十四年度甚明，所為有違一般 商業會計處理原則，本有可議；且自其所承八十四年度並未估列系爭應付佣金一 節觀之，按理系爭佣金之仲介事實苟確係於八十四年度發生，衡之常情，縱原告 應支付之佣金數額尚非完全得以確定，但因其交易行為既已完成，即非屬無法推 估計算之情形，原告自應估列金額在當年度應付費用項下，其竟捨此不為，核與 商業習慣相悖，自屬可疑；又退步言，如原告認其八十四年度營利事業所得稅結 算申報有誤，因所得稅係採申報制度，其於當年度既未申報系爭佣金支出，依理 自應填具正確之損益表、資產負債表等文件，及提出銷售契約、支付佣金明細表 、轉帳支出傳票等相關帳簿憑證文據，向被告提出更正之申請，始為正途，惟原 告徒稱被告應逕予轉正增列，卻未有任何申請更正之舉，自難信其所言為實在。 此外原告空言主張，卻迄未提出其他任何積極證據以實其說，徵之首開判例，自 難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。從而被告以原告八十四年度所發生而應付 之佣金支出八、五六０、五一二元並未於發生之當年度估列，核與查核準則第二 十二條規定不符，遂予以否准認列在系爭八十五年度，所為處分，揆諸前揭條文 規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，聲請撤銷，為 無理由，應予駁回。
㈡關於研究與發展支出部分：
⒈按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二 十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四 年度內抵減之：：：三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支 出。：：：前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納 營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。」，促產 條例第六條第一項及第二項定有明文。又按「本辦法所稱研究與發展之支出，包 括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左 列費用。一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或 提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之 費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購買 成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購 買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、
金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內 大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校教授或研究機構研究人員之費用。 八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」， 復為投資抵減辦法第二條所規定。再按「所稱薪資總額包括：薪金、俸給、工資 、津貼、獎金、退休金、退職金、養老金、資遣費、按期定額給付之交通費及膳 宿費、各種補助費及其他給與。」，亦為查核準則第七十一條第一款所明定。 ⒉本件原告本期列報研發人員薪資支出一一、三五四、六五五元，被告初查剔除甲 ○○等十一人之薪資計二、六八六、一二一元及未計入薪資項下之免稅加班費二 八八、八六一元，嗣復查決定認劉雅惠、吳佳玲、洪宇樑、何明隆四人屬研究發 展單位專業研究人員，渠等薪資計一、一九六、五三九元准予追認等情，有原告 八十五年度營利事業所得稅結算申報書、查核報告書、財產目錄、核准適用投資 抵減稅額明細表等附於原處分卷可稽。原告雖主張研發人員之有無實際從事研發 工作自應核實認定之，尚不宜僅以工作執掌說明或社會經歷為依據等語。惟查研 究發展單位專業研究人員之薪資固得列為研究與發展支出，適用投資抵減，但以 係專門從事研究與發展之專業研究人員之支出始有適用可言；且所謂研究發展單 位，雖不以組織名稱為研究發展部門為必要，然須設立於原生產部門以外，且所 從事者為超乎既有技術水準之研創、開展，並有助於產業升級者，始足當之。經 查原告列報之研發人員甲○○雖為研發計劃之主持人，然其身為原告公司之董事 長兼總經理，係原告之負責人，並非專屬研究發展單位部門之主管，本不得認係 專責全職之研究人員；而洪國維、詹淑惠、孫榕糜等三人職稱均為「行政助理」 ，有研發人員名冊職稱及組織圖在卷足資參照，並為原告所不否認，該等人員或 兼掌文書、行政管理等行政業務，與配置研究發展單位專業研究人員係以全職人 員為限相悖，自非屬專業研究人員，遑論所從事研發之產品確能促進企業產能、 提昇企業發展；至周煜騏、張淑妙、李幸玲等三人，原告並未提示渠等相關之作 業日誌及實際參與研發工作等具體事證供查，自難信為係研究發展單位專業研究 人員，此外原告空言主張，卻乏積極證據以實其說，徵之首開判例，自難謂其已 盡舉證責任，所言殊難採信。故被告予以否准該等人員薪資之抵減，即非無據。 從而被告以系爭薪資非屬研究發展投資抵減範疇而予以否准抵減，揆諸首揭法條 規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予 以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 三十 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉
法 官 林育如
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人
數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 三十 日 書 記 官 林惠堉
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