臺北高等行政法院判決 92年度訴字第03990號
原 告 張聰明即裕豐工程行
訴訟代理人 毛仁全律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）
訴訟代理人 甲○○
乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
92 年 6月 27日台財訴字第 0920022768 號訴願決定（案號：第
00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
事實概要：原告於民國（下同） 81年11月至82年4月間無進貨 事實，分別取得涉嫌虛設行號王總貿易有限公司、川得商行、 福禾工程行所虛開之統一發票，銷售額新台幣（下同） 3,215 ,000元，（81年度 2,075,000元，82年度 1,140,000元），稅 額 160,750元，作為進項憑證，扣抵銷項稅額，案經桃園縣稅 捐稽徵處查獲，取具談話筆錄、統一發票查核清單及臺灣臺中 地方法院 83年度易字第458號刑事判決等相關資料影本附案佐 證，桃圍縣稅捐稽徵處除補徵營業稅外，並按所漏稅額 160, 750元處15倍罰鍰2,411,200元確定在案，原告違反所得稅法部 分，經移由被告審理結果，以原告81年度無進貨事實取得不實 統一發票，虛報營業成本 2,075,000元，致漏報同額所得，除 補徵本稅 508,703元，並依所得稅法第110條第1項規定處罰鍰 508,700 元。原告不服，提起復查，經被告以86年6月5日北區 國稅法字第00000000號復查決定，維持原核定，提起訴願，仍 遭決定駁回，另提起再訴願，經行政院 87年12月台87 訴字第 59966 號再訴願決定，將原決定及原處分均撤銷，著由被告另 為適法處分。，經被告以92年1月7日北區國稅法一字第 09100 36337 號重核復查決定，仍維持原核定，原告不服，提起訴願 ，復遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張其確有向川得商行等廠商進貨，交易方式多以客票或 現金直接支付，僅部分現金交付有簽收紀錄，有三張支票資金
流向及付款簽收簿等可證明確有進貨事實，且已逾核課期間， 被告確認原告無進貨事實，以虛設行號發票虛報營業成本，補 稅並裁罰，顯有違誤，是否可採？
㈠原告主張：
⒈本件符合撤銷訴訟之要件且無逾越起訴時效：按「人民因 中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律 上之利益‥‥。」，為撤銷訴訟之要件之一，行政訴訟法 第4條第1項定有明文。查原告無端因涉嫌以無進貨事實取 得不實統一發票，虛報營業成本，漏報所得額，除應補徵 相當金額之營利事業所得稅外，並遭裁罰巨額行政罰緩， 業如前述，則本件自已符合前揭撤銷訴訟之要件，合先敘 明。又原告於本件「行政訴願書」業已載明住所設於「桃 園縣八德市大信里4鄰松柏林163號」，詎受理訴願機關竟 仍以原告之戶籍所在地－雲林縣為送達處所，經目不識丁 之親友代收之後，幾經輾轉始由原告收受知悉；故若本件 訴願決定書之送達已於 2個月之期間，則原告亦有非因過 失遲誤之事由存在，仍應認起訴程序合法，以保原告訴訟 權益。
⒉按最高行政法院 39年度判字第2號判例（89年7月1日改制 前為行政法院）「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所 提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張 之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實 證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其 處罰即不能認為合法。」及同院61年度判字第70號判例「 認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自 為行政訴訟所適用。」；查本件就原告是否確有進貨事實 ，與帳載情形及向川得商行進貨部分，僅因：
⑴原告無法提供相關帳簿、憑證供核，遽依所得稅法第83 條第1項規定認定原告無進貨事實；
⑵原告以支票號碼 0000000號金額45,000元支付給川得商 行負責人陳義忠一節，在無任何其他事證支持之下，竟 能逕予認定原告所提供之前揭支票金額與涉嫌虛設行號 銷售發票牟利之代價相近（每張發票金額百分之五購得 外，每張加百分之一或百分之二代價轉售），本張原告 向川得商行取得之發票金額為 750,000元，依百分之六 支付即為 45,000元。惟查，原告業於87年12月2日提出 說明書暨附件資料函覆被告87年11月24日北區國稅法第 87130816號函敘明：「二、本公司（即原告）同於一般 時下之小規模獨資營利事業工程行，因無健全之會計制 度，多屬流水及備忘帳，一般交易多以現金或所收客票
直接支付。三、本公司（即原告）進貨廠商川得商行及 王總貿易有限公司，均依法登記在案有營業事實，並非 虛設之行號，其所開立之發票亦應屬合法。而交付價款 方式則多以客票或現金直接支付，僅部分現金交付有簽 收紀錄，及開立支票票根可供查核。」等原告無法提供 相關帳簿、憑證供核之原因，被告及訴願機關均未能詳 查有關事證；事實上，自被告迄訴願機關迭未就原告主 張有利部分為任何之調查措施，例如向原告進貨廠商川 得商行及王總貿易有限公司查證原告是否確有進貨之事 實？查詢原告提出之3張支票資金流向（支票號碼： 0000000號、0000000號及0000000號），亦得佐證有無 進貨交易之事實？詎竟率爾為不利原告之復查決定並維 持原處分之核定及訴願駁回之決定，顯已違背前揭最高 行政法院判例之見解。
⒊另就原告究竟於81年11月至12月間有無進貨或進貨後其相 關商品（油漆、鐵材等）有無耗用？被告乃至訴願決定機 關均謂「無從查對」；並援引所得稅法第 83條第1項「稽 徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證 明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得 之資料或同業利潤標準核定其所得額。」。惟查，按所得 稅法第 83條第1項有關「納稅義務人應提示有關各種證明 所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之 資料或同業利潤標準核定其所得額。」之規定，並非當然 對於未能提示有關各種證明所得額之帳簿、文據之納稅義 務人擬制認定為當然逃漏稅之不利益結果，而係應依「查 得之資料或同業利潤標準核定其所得額」，此為法條明確 之規定；詎被告乃至訴願決定機關既均謂「無從查對」， 卻又逕推認原告確有逃漏稅之違法事實，豈非矛盾、且有 違法處分之疑議！再者，原告究竟於81年11月至12月間有 無進貨事實？查被告係於 87 年11月24日以北區國稅法第 87130816號函始請原告提示帳簿、憑證及付款資金流程等 供核。然原告對於無法提供之原因業於 87年12月2日提出 說明書暨附件資料函覆闡釋綦詳；更況，依商業會計法之 規定，原告對於相關之帳簿、憑證，其保管備查之期間為 5年，被告上揭函詢亦已逾5年時效，是被告顯亦將其行政 稽查之疏失，歸責於原告承擔，並率認原告確有逃漏稅之 違法事實，焉能謂無違法之疑議。
⒋依稅捐稽徵法第21條第1項第1款：「稅捐之核課期間，依 左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已 在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃
漏稅捐者，其核課期間為五年。」及同法第49條前段：「 滯納金、利息．．．及罰鍰等，除本法另有規定者外，準 用本法有關稅捐之規定。」財政部 74年3月20日台財稅第 13298 號函釋：「納稅義務人違反稅法規定裁罰期間之起 算，規定如左：（二）關於稅捐核課期間及其起算之規定 ，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第49條準用時，應準用同法第 21條規定，其有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐 ，分別認定為5年或7年。（三）行為罰：１．．．。２． 依法受處分人應為一定行為而不為或不應為一定行為而為 之者，自應行為或不應行為之日起算。」；查本件被告係 於 84年11月25日以北區國稅法裁第00000000 號處分書， 除補徵稅額 508,703元，並依所得稅法第110條第1項之規 定處以罰鍰 508,700元。原告不服，申請復查，未獲變更 ，經訴願、再訴願，嗣獲行政院 87年12月台87訴字第599 66號再訴願決定將原決定及原處分均撤銷，並由被告另為 適法之處分。詎被告遲至 92年1月7日始以北區國稅法1字 第0910036337號再訴願決定重核案件復查決定，維持原核 定之處分。則姑不論上開處分是否適法，本件經被告認定 係取得非實際交易對象發票，依前揭財政部函釋意旨，其 補徵及罰鍰之處罰期間應為 5年，則本件補徵及罰鍰之處 罰期間計算迄今，扣除行政爭訟（申請複查、訴願及再訴 願實際進行之期間）期間，仍已逾越 5年之法定核課期間 ，自不應再予補徵稅款及裁處罰鍰。惟訴願決定暨被告仍 就此部分予以補徵稅款及裁處罰款，認事用法，顯有違誤 。
⒌本件原告與川得商行及王總貿易有限公司間確有進貨事實 及資金往來為一般正常之商業交易：查依原告僅有之「廠 商付款簽收簿」（81年度）內容為流水性之記載，其中「 12 月21日、川得、工程款含稅金、鐵材 40T、60T、金額 45000元、票號0000000、到期日81年12月30日」、「12月 21日、川得、工程款含稅金、金額240000、收款人黃義輝 簽收」、「12月29日、王總貿易有限公司、紅丹漆 5加侖 、500 桶、雙A面漆30桶、金額50000、票號905556、到期 日 82年元月7日」等記載，顯足以判斷本件確有進貨事實 及資金往來為一搬正常之商業交易。蓋若係向虛設行號購 買發票，原告何須費心於帳簿中記載付款情形及摘要；又 若謂原告刻意為虛偽之記載，則何以不為更加完整之記載 ，故上揭「廠商付款簽收簿」（81年度）之記載卻與事實 相符無訛。
⒍次查，原告知悉本件處分後，即再三尋覓川得商行負責人
陳義忠、王總貿易有限公司負責人王睦吉二人出面協助釐 清事實，詎均無法獲得聯繫，只得寄發存證信函請其出面 處理，此有 84年7月27日桃園18支000000-0寄發之存證信 函 2封可參。倘若原告確係購買假發票虛報營業額以逃漏 稅，何以竟違背常理，尋覓川得商行負責人陳義忠、王總 貿易有限公司負責人王睦吉二人出面協助釐清事實！若此 實可益證原告絕無如被告所指之行為。
㈡被告主張：
⒈本件原告於81年11月至12月間無進貨事實，取得涉嫌虛設 行號王總貿易有限公司、川得商行所虛開之統一發票銷售 額2,075,000 元，作為進項憑證，並據以辦理該年度營利 事業所得稅結算申報，案經查獲，經被告審理結果，以原 告81年度無進貨事實取得不實統一發票，虛報營業成本2, 075,000元，致漏報同額所得，核計有漏稅額508,703元， 除補徵本稅 508,703元，並依所得稅法第110第1項規定處 罰鍰 508,700元。原告不服，主張「建築業之營業人如有 建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌 照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依 法報繳營業稅者，應依財政部 83年7月9日台財稅第83160 1371號函說明2（2）２規定辦理，即除應依營業稅法第19 條第1項第1款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第44條現定處 行為罰外，得免依營業稅法第 51 條第 5款規定處漏稅罰 ...... 」為財政部84年5月25日台財稅第 841624947號函 釋所明定，原告因礙於法令之規定，取得出借牌照執照廠 商開立之發票，充作進項憑證，但確有支付成本，且有為 他方完成一定之工作，訂有合約及付款之事實，並無虛報 營業成本之現象，請免依匿報所得額補稅云云，查原告81 年度間無進貨事實，取得涉嫌虛設行號王總貿易有限公司 及川得商行所虛開之統一發票銷售額 2,075,000元，案經 桃園縣稅捐稽徵處查獲，據以補徵營業稅 160,750元，並 依行為時營業稅法第51條第5款裁處15倍之罰鍰2,411,200 元，且已確定在案，有桃園縣稅捐稽徵處83年11月29日第 00000 00號處分書及86年2月3日86桃稅法字第86057640號 函附案可稽，基於上開同一漏稅事實，原告有虛報營業成 本2,075,000元，致漏報所得額，除予以補徵稅額508,703 元外，並依所得稅法第 110條第1項規定處罰鍰508,700元 ，依法並無違誤，予以維持。
⒉訴願時，原告主張上開營業稅部分，已依規定提起行政救 濟乙節，查原告81年度無上開進貨事實，取得涉嫌虛設行 號王總貿易有限公司、川得商行所虛開之統一發票銷售額
計2,075,000元，稅額160,750元，作為進項憑證，案經桃 園縣稅捐稽徵處查獲，並據以補徵營業稅 160,750元，並 依行為時營業稅法第51條第5款裁處罰鍰2,411,200元，並 未提起行政救濟，經桃園縣稅捐稽徵處86年2月3日86稅法 字第8605757640號函復有案，其雖於84年12月31日請求桃 園縣稅捐稽徵處註銷欠稅及鉅額罰鍰，並為適當之處分， 惟經函復否准在案，原告爰依訴願法提起訴願；經臺灣省 政府以85年5月16日85府訴2字第153672號訴願決定駁回在 案，故原告同一事實之營業稅乙節，已告確定案件，是原 告所訴，核無足採，爰予維持。
⒊再訴願時，原告主張曾以支票號碼0000000號、0000000號 、0000000 號3紙付款，經行政院87年12月台87訴字第599 59966 號再訴願決定意旨略以：「訴願人…究有無進貨事 實，…尚未查明等語，…，將原決定及原處分均撤銷，由 原處分機關查實後，另為適法之處分。」，查原告87年12 月 2日提示說明書表示無法提供相關帳簿、憑證供核，是 原告究有無進貨或進貨後其關商品（油漆、鐵材等）有無 耗用，無從查對。故本件爰予維持。次查原告以支票（號 碼0000000）金額 45,000元，支付給川得商行負責人陳義 忠乙節，尚無爭議，惟其以支票付款金額45,000元，為川 得商行所開立發票（號碼：QN00000000）金額為 750,000 元百分之六與涉嫌虛設行號坦承銷售發票牟利之代價相近 （每張發票金額百分之五購得外，每張加百分之一或百分 之二代價轉售）。故原告無進貨事實，洵堪認定，原核並 無不合，予以維持。至訴願時，主張復執前詞爭執，並以 補徵期間應為 5年，本件補徵之期間計算迄今，扣除行政 爭訟期間，已逾越 5年之法定核課期間，自不應再予補徵 稅款，查本件原告於 82年3月26日辦理結算申報，依據稅 捐稽徵法第 22條規定核課期間應至87年3月25日，本件補 徵稅款限繳日期為 85年1月25日止，並未逾越上開期間， 原告所述純屬法令誤解，核不足採，予以維持。 理 由
按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人 申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其 他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。…………。」 「稅捐之徵收期間為 5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵 之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。…………依第39 條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者， 第 1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。 」分別為稅捐稽徵法第21條、23條所明定。次按「營利事業應
保存足以正確計算其營利事業所得稅之帳簿憑證及會計紀錄。 前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、 會計處理及其他有關事項之管理辦理，由財政部另定之。」及 「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本、 損失及稅捐後之純益額為所得額。」「納稅義務人已依本法規 定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報 或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為所得 稅法第21條及第24條第1項、第110條第1項所明定。本件原告於 81年11月至82年4月間無進貨事實，分別取得涉嫌 虛設行號王總貿易有限公司、川得商行、福禾工程行所虛開之 統一發票，銷售額3,215,000元，（81年度2,075,000元，82年 度1,140,000元），稅額160,750元，作為進項憑證，扣抵銷項 稅額，案經桃園縣稅捐稽徵處查獲，取具談話筆錄、統一發票 查核清單及臺灣臺中地方法院 83年度易字第458號刑事判決等 相關資料影本附案佐證，桃圍縣稅捐稽徵處除補徵營業稅外， 並按所漏稅額160,750元處15倍罰鍰2,411,200元確定在案，原 告違反所得稅法部分，經移由被告審理結果，以原告81年度無 進貨事實取得不實統一發票，虛報營業成本 2,075,000元，致 漏報同額所得，除補徵本稅508,703元，並依所得稅法第110條 第1項規定處罰鍰508,700元。原告不服，循序提起行政救濟， 經行政院再訴願決定將原決定及原處分均撤銷，著由被告另為 適法處分。被告重核復查決定，仍維持原核定，提起訴願，亦 遭決定駁回，復起訴主張其確有向川得商行等廠商進貨，交易 方式多以客票或現金直接支付，僅部分現金交付有簽收紀錄， 有三張支票資金流向及付款簽收簿等可證明確有進貨事實，且 已逾核課期間，被告確認原告無進貨事實，以虛設行號發票虛 報營業成本，補稅並裁罰，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所 載理由等語。
查桃園縣稅捐稽徵處依「克蘭專案」，循線查獲原告於81年11 月至12月間，無進貨事實，取得虛設行號王總貿易有限公司、 川得商行所虛開之統一發票，銷售額2,075,000元 ，作為進項 憑證，依行為時營業稅法補徵營業稅160,750元， 並裁處罰鍰 2,411,200元， 因原告未提起行政救濟而確定，此有桃園縣稅 捐稽徵處86年2月3日86桃稅法字第86057640號函附原處分卷第 50頁可稽，基於同一漏稅事實，被告以原告無進貨事實，取得 虛設行號發票，虛報營業成本2,075,000元， 致漏報所得額， 核計漏稅額508,703元，補徵營利事業所得稅508,703元，補徵 營利事業所得稅508,703元，並按所漏稅額處1倍罰鍰計508,70 0元（計至百元止） ，揆諸首揭規定，自無不合。至於原告訴 稱其確有向川得商行等廠商進貨，有付款簽收簿等資料可證乙
節，查原告以支票付款金額45,000元，為川得商行所開立發票 QN00000000，金額750,000元之百分之6，與涉嫌虛設行號坦承 銷售發票牟利之代價相近，即每張發票金額百分之5購得外 ， 另加百分之1或百分之2代價轉售，又簽收簿之收款人黃義輝即 為虛開發票販賣圖利經法院判處徒刑之人，此有台灣台中地方 法院83年度易字第458號刑事判決附原處分卷可按， 原告復未 能舉證發票內容所施作之工程地點及合約，違章漏稅事證明確 ，前述所訴，洵不足採。
又本件原告係於 82年3月26日辦理81年度營利事業所得稅結算 申報，被告發單限繳日期為85年1月16日起至85年1月25日止， 86年6月5日以北區國稅法第00000000號復查決定維持原核定， 原告不服，循序提起行政救濟，核未逾核課期間，原告主張本 件已逾核課期間，亦無可採。
綜上說明，本件被告就原告81年度營利事業所得稅之補稅裁罰 處分，並無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴 意旨，非有理由，應予駁回。
本件事證已臻明確，原告聲請通知其自稱均無法獲得聯繫之證 人陳義忠、王睦吉到庭作證，核無必要，併此敍明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 93 年 12 月 30 日 第 四 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 胡方新
法 官 黃本仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 94 年 1 月 3 日 書 記 官 姚國華