臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三一五○號
原 告 甲○○
訴訟代理人 乙○○（會計師）
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月六日台財訴字第○
九二○○一九九九七號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。
本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
被告於查核原告之父邢榮階遺產稅時，衍生查得原告將其存於富邦商業銀行股份 有限公司（下稱富邦銀行）之三筆定期存款，金額總計新臺幣（下同）一五、七 五四、六一一元，於民國（下同）八十六年十二月三十日中途解約，轉存六、二 四三、七五○元至原告之母邢林秋菊同行之帳戶，及指名台支二、四八七、五五 ○元存入原告之兄邢仁壽安泰商業銀行股份有限公司（下稱安泰銀行）之帳戶， 涉有贈與情事，未依遺產及贈與稅法第二十四條規定，於贈與之日起三十日內向 被告辦理贈與稅申報，被告初查乃依查得資料，核定贈與總額八、七三一、三○ ○元，贈與淨額七、七三一、三○○元，應納贈與稅額一、一○二、四五一元， 並按核定應納稅額加處一倍罰鍰一、一○二、四五一元。原告不服，申經復查， 經被告以九十二年一月七日財北國稅法字第○九一○二四二一四七號復查決定（ 下稱原處分）駁回，原告猶不服，提起訴願遭決定駁回後，遂提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈原告及原告之妹邢意珠為擔保原告之父邢榮階之遺產稅，提供富邦銀行個人名 義定存單（原告三張金額分別為一、○二五、○○○元、三、九五○、○○○ 元及一○、○○○、○○○元；邢意珠一張一○、○○○、○○○元）共計二 四、九七五、○○○元。其後擔保品退還，原告之母邢林秋菊誤以為該金額係 繳納遺產稅後剩餘之款項，乃於八十六年十二月間平均將其分配予四位繼承人 ，每人各得四分之一計六、二四三、七五○元。因此，自原告帳戶移轉現金六 、二四三、七五○元予邢林秋菊及二、四八七、五五○元予邢仁壽，原告剩餘
六、二四三、七○○元；邢意珠移轉三、七五六、二○○元給邢仁壽（故邢仁 壽共得六、二四三、七五○元），邢意珠剩餘六、二四三、八○○元。由於原 告旅居國外，於八十九年七月始行發現該錯誤，而於八十九年七月十五日將該 款項轉回。故以該涉嫌贈與款項分配數額之巧合性以觀，依經驗法則，確實為 錯誤之移轉，轉回僅係不當得利返還而已，並非民法上之贈與。且其既係因原 告之母誤認為遺產分配所為之現金移轉，就二位受贈人而言，亦無民法第四百 零六條之贈與合意可言。
⒉被告內部派查日八十九年五月二十四日之調查行為，既非原告所知悉，自應以 當事人知悉起始日為準。本件因原告經常旅居國外，資金委由他人處理，在未 知悉被查情況下於八十九年七月十五日，自行索取轉回，而被告於原告轉回約 一年後之九十年七月四日始通知原告說明，足證八十九年七月十五日，被告並 未查獲，是本件應以九十年七月四日為調查基準日。準此，縱該涉嫌贈與款項 被認為贈與，原告亦已於調查基準日前將現金轉回，依財政部七十二年三月一 日台財稅第三一二九九號函釋，贈與金額以定期存款存入而有轉回存者，應視 為贈與之撤回，免予計入贈與總額。至以活期存款方式存入時，應以查獲時之 存款餘額為準；及「贈與行為生效後，嗣後果有匯款或將贈與款項移轉回上訴 人帳戶之情形，故能視為撤銷該部分受贈之意思，然而以在被查獲前回流為限 。」最高行政法院九十二年度判字第五二七號判決之意旨，可知亦應不成立贈 與。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅部分：依財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函檢發 之稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則規 定，進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日，而非以向當事 人函查日為調查基準日。本件被告業以八十八年八月十六日財北國稅審二字第 八八○三一九九九號函，調查原告八十六年一月一日至八十六年十二月三十一 日止在各行庫各類存款往來變動情形，故本件調查基準日應為八十八年八月十 六日。又被告原核定於調查時，曾於九十年七月四日以財北國稅審二字第九○ ○二二四九二號函，請原告說明資金往來情形，原告雖於九十年七月十八日來 函說明並提示各繼承人間資金轉正之取款、存款憑條供核；惟原告所提示之各 繼承人間存款存入或取款憑條，所登載之日期為八十九年七月十五日，而本案 贈與日期為八十六年十二月三十日，受贈人至八十九年七月十五日始將資金轉 回，期間長達二年七個月之久，不僅與經驗法則有違，且係在被告向相關單位 函查資金之後，顯係臨訟彌縫。
⒉罰鍰部分：按「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理 遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅 額者，處以九百元之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第四十四條所明定。原告涉及 贈與情事而未依遺產及贈與稅法第二十四條規定，於贈與之日起三十日內向被 告辦理贈與稅申報，被告原核定乃依查得資料，就應納稅額處一倍之罰鍰計一 、一○二、四五一元，尚無不合。
理 由
一、原告主張：本件涉嫌贈與款項分配數額之巧合觀之，確為錯誤之移轉，嗣轉回僅 係不當得利返還而已，並非民法上之贈與，且被告八十八年八月十六日內部派查 之行為，既非原告所知悉，自應以原告知悉時，即被告九十年七月四日發函通知 原告說明之日為本件調查基準日，縱該涉嫌贈與款項被認為贈與，原告亦已於調 查基準日前即八十九年七月十五日將現金轉回，應視為已撤銷該部分受贈之意思 ，據此，依行政訴訟法第四條第一項規定，求為判決撤銷訴願決定及原處分云云 。被告則以：本件資金轉出之贈與日期為八十六年十二月三十日，而調查基準日 為八十八年八月十六日，受贈人至八十九年七月十五日始將資金轉回，期間長達 二年七個月之久，不僅與經驗法則有違，且係在被告向相關單位函查資金之後， 原告主張非為贈與，且縱認係贈與，亦已撤銷，不足採取，求為判決駁回原告之 訴等語。
二、按遺產及贈與稅法第三條規定：「（第一項）凡經常居住中華民國境內之中華民 國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與 稅。（第二項）經常居住中華民國境外之中華民國國民，及非中華民國國民，就 其在中華民國境內之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、（行為時 ）第四條規定：「（第一項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價 值之權利。（第二項）本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人， 經他人允受而生效力之行為。（第三項）本法稱經常居住中華民國境內，係指被 繼承人或贈與人有左列情形之一：一、死亡事實或贈與行為發生前二年內，在中 華民國境內有住所者。二、在中華民國境內無住所而有居所，且在死亡事實或贈 與行為發生前二年內，在中華民國境內居留時間合計逾三百六十五天者。但受中 華民國政府聘請從事工作，在中華民國境內有特定居留期限者，不在此限。（第 四項）本法稱經常居住中華民國境外，係指不合前項經常居住中華民國境內規定 者而言。」、第二十四條第一項規定：「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在 一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發 生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、第四十四條規 定：「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定未依限辦理遺產稅或贈與 稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰，其無應納稅額者，處以九百 元之罰鍰。」嗣遺產及贈與稅法於九十年六月十三日修正公布，第四條增訂第五 項：「本法稱農業用地，適用農業發展條例之規定。」，其餘法條內容均未修正 ，核與本件無影響，仍應適用行為時遺產及贈與稅法。三、被告於查核原告之父邢榮階遺產稅時，衍生查得原告將其存於富邦銀行之三筆定 期存款，金額總計一五、七五四、六一一元，於八十六年十二月三十日中途解約 ，轉存六、二四三、七五○元至原告之母邢林秋菊同行之帳戶，及指名台支二、 四八七、五五○元存入原告之兄邢仁壽安泰銀行之帳戶，嗣上開資金於八十九年 七月十五日再轉回原告等情，為兩造所不爭，並有原告全戶戶籍資料查詢表、八 十六年十二月三十日富邦銀行轉帳支出傳票及轉帳收入傳票、贈與稅核定報告書 、八十六年一月一日至同年十二月三十一日安泰銀行存款當期交易明細表、富邦 銀行八十六年一月至十二月之客戶存款交易明細表附卷，堪認屬實。四、本件兩造之爭執所在，厥為上開資金是否係原告於未知悉被告調查情況下自行轉
回，而無贈與情事？經查：
㈠財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函檢發之稅捐稽徵法第 四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：「．．．各稅列選 案件、個案調查案件、其他涉嫌漏稅案件，．．．一、．．．二、經辦人員應於 交查簽收當日立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為，並應詳予記 錄以資查考，藉昭公信。三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查 基準日。」該函釋係主管機關基於法定職權，為執行稅捐稽徵法第四十八條之一 所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定，所為技術性補充規定，符合稅捐稽徵 法意旨，於法無違，被告可憑此行政。職是，進行調查之作為有數個時，以最先 作為之日為調查基準日，而非以向當事人函查日為調查基準日。本件被告業以八 十八年八月十六日財北國稅審二字第八八○三一九九九號函，調查原告八十六年 一月一日至八十六年十二月三十一日止在各行庫各類存款往來變動情形，有前開 函文及遺產稅查審報告附卷可憑，是本件調查基準日應為八十八年八月十六日， 原告主張其資金轉回日為八十九年七月十五日，而被告通知其說明係於九十年七 月四日，被告雖於八十九年五月二十四日派查，惟原告並不知情云云，然既係在 調查基準日之後始轉回資金，並不足為原告有利之認定，堪認原告於八十六年十 二月三十日有贈與情事。抑且，被告原核定於調查時，先函請原告說明資金往來 情形，原告固於九十年七月十八日來函說明並提示各繼承人間資金轉正之取款、 存款憑條供核，惟原告所提出之各繼承人間存款存入或取款憑條，所登載之日期 為八十九年七月十五日，而本件資金轉出之贈與日期為八十六年十二月三十日， 受贈人至八十九年七月十五日始將資金轉回，期間長達二年七個月之久，不僅與 經驗法則有違，且係在被告向相關單位函查資金之後，委不足採取。從而，本件 被告依查得資料，核定贈與總額八、七三一、三○○元，贈與淨額七、七三一、 三○○元，應納贈與稅額一、一○二、四五一元，並無不合。 ㈡原告既有贈與情事，而未依遺產及贈與稅法第二十四條規定，於贈與之日起三十 日內向被告辦理贈與稅申報，被告乃依查依稅捐稽徵法第四十四條規定，就應納 稅額加處一倍之最低罰鍰計一、一○二、四五一元，亦無不合。五、綜上所述，原處分駁回原告申請復查，認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持， 亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 一 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 王碧芳
法 官 胡方新
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 一 日 書記官 陳幸潔