臺中高等行政法院判決 九十三年度訴字第三五二號
原 告 銓屋建設股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 張慶宗律師
複代理人 丙○○律師
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年四月十五日台財訴字第
○九二○○七六○五六號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟
，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十一年間經原行政處分機關臺中市稅捐稽徵處 輔導開立字軌號碼ＮＤ00000000號「河邊春夢」房屋工程款統一發票金 額新臺幣（以下同）九、五三六、０００元及字軌號碼ＮＤ00000000號 「河邊春夢」房屋工程款統一發票金額九、八六七、０００元，合計含稅金額一 九、四０三、０００元，另於八十二年七月開立ＳＳ00000000號統一發 票金額二三、六四九、八００元，及同年九月開立ＴＥ00000000號代收 土地款發票金額一００、０００元（均為河邊春夢相關款項），合計含稅金額二 三、七四九、八００元，嗣原告主張該八十二年七月及九月開立之二張發票係重 複開立，向原行政處分機關申請退還已繳納之營業稅一、一三０、九四二元，經 原行政處分機關所屬黎明分處否准退還，原告不服，依稅捐稽徵法第二十八條規 定申請退還前開溢繳之營業稅，原行政處分機關以其為提起訴願之意，移由財政 部處理，財政部於九十一年三月十八日以台財稅訴字第０九一一三五二一四八號 訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」，並經原行政處分機關重核復 查，維持原處分，原告仍表不服，訴經財政部於九十二年三月三日以台財訴字第 ０九一００七四五九三號訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」，因 營業稅業務於九十二年一月一日起由國稅機關承受，案經原處分機關移由被告機 關辦理，經被告機關所屬黎明稽徵所重核結果，仍維持原核定，原告仍不服，復 提起訴願亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈撤銷原處分及不利於原告之訴願決定。
⒉被告應退還壹佰壹拾參萬零玖佰肆拾貳元，及其中壹佰壹拾貳萬陸仟壹佰捌 拾元部分，自八十二年九月十五日起，另肆仟柒佰陸拾貳元部分，自八十二 年十一月十五日起，均至退還日止按郵政儲金匯業局一年期定期存款利率之
利息年利率百分之七‧六五予原告。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
㈠原告部分：
⒈納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五 年內提出具體證明，申請退還，稅捐稽徵法第二十八條定有明文。 ⒉坐落在臺中市○○區○○路一八九巷（信安段七十五之一、之二及之三地號 土地）之「河邊春夢」房屋工程係八十一年由原告代表人甲○○以私人身分 與許蕭治共同投資興建並出售，此觀「河邊春夢」房屋建造執照之起造人係 許蕭治、建物使用執照起造人則為王周滿春等三十六人，且買賣契約書出賣 人更載甲○○及許蕭治即明，顯見「河邊春夢」房屋確係私人投資興建，與 原告無涉。
⒊訴願決定駁回原告之請求，主要理由略以：⑴「河邊春夢」房屋建案之土地 所有權人為原告，且原告申請退稅之訴求均表明係退還公司重複繳納之營業 稅，並非否認該批房屋興建工程非原告所有。⑵八十一年度以原告名義繳納 之營業稅，原告並未申請退還，八十一年度營利事業所得稅結算申報書亦列 報該年度出售河邊春夢案之營業收入，而甲○○、許蕭治並未於個人綜合所 得稅申報書列報建屋出售之所得，足見原告確為「河邊春夢」房屋實際建屋 者。⑶依臺中市工務局使用執照八十中工建使字第一二六八號記載工程造價 為二一、六五六、○○○元，但工程造價不等同房屋售價，依臺中市建築聯 誼會八十一年度擬訂建築物估價表記載，六至八樓ＲＣ每坪房屋造價為四七 、○○○元，以此標準換算河邊春夢之房屋造價成本應有九一、二三二、六 四○元，則原告於八十一、八十二年度開立之四張發票金額合計含稅三、一 五二、八○○元，銷售價格仍屬偏低，故於八十二年間輔導補開合乎常情。 ⒋惟查：⑴營業稅業務原係各縣市稅捐稽徵處所承辦，於九十二年一月一日起 移由國稅機關承受，是原告向臺中市稅捐稽徵處黎明分處申請退稅時，即已 明確表明「河邊春夢」房屋建案係原告代表人甲○○以私人身分與許蕭治共 同投資興建並出售，出售所得並非原告之營業收入，絕非如訴願決定所載未 否認「河邊春夢」房屋建案為原告所興建，此部分應係訴願決定機關未詳讀 卷內資料誤解所致。尤有甚者，臺中市○○區○○路一八九巷即信安段七五 之一、七五之二及七五之三地號土地自始非原告所有，原處分及訴願決定未 詳加查證即遽指該等土地係原告所有，顯與事實不符，此部分自有向地政機 關調取自八十年至八十三年間土地登記簿謄本之必要。⑵臺中市稅捐稽徵處 於八十一年間因發現「河邊春夢」房屋使用執照係載王周滿春等三十六人， 始查得係由甲○○及許蕭治所投資興建出售，因而通知甲○○及許蕭治前往 說明並要求其二人補稅，因其二人係以私人出售，並無統一發票可資開立， 稅務員乃要求身為原告代表人之甲○○以原告名義開立二張統一發票（發票 金額九、五三六、○○○元、發票號碼ＮＤ00000000號，發票金額 九、八六七、○○○元、發票號碼ＮＤ00000000號），就此，有臺
中市稅捐稽徵處於八十八年五月二十七日以中市稅商字第八八○六二○九○ 號函所提供予黎明分處之愛心查稅協議筆錄可稽，顯見本案系爭四張統一發 票自始至終均係代開性質，原告八十一年度營利事業所得稅申報書雖載「河 邊春夢」營業成本一四、九三八、二二五元及營業收入一八、五○二、六九 七元，原處分及訴願決定即據此主張原告既未申請退還八十一年度所繳納之 營業稅，顯已承認「河邊春夢」房屋建案係原告所投資興建及出售，惟原告 未申請退還八十一年度營業稅係因知悉時（八十七年）已逾稅捐稽徵法第二 十八條所規定之五年時效，但於八十一年度營利事業所得稅行政救濟時已明 確主張應剔除該部分之營業成本及營業收入，該行政救濟事件現由鈞院以九 十二年度訴更一字第七號（忠股承辦）審理中，何況許蕭治曾因臺中市稅捐 稽徵處輔導而補稅九二三、九五二元，與原告於八十一年所開立之二張發票 稅額吻合，業據臺中市稅捐稽徵處八十八年五月二十七日中市稅商字第八八 ○六二○九○號函自承在案，足證「河邊春夢」房屋建案確與原告無涉，所 繳納之營業稅自應退還予原告。⑶原處分及訴願決定指稱原告於九十一年四 月二十二日所提出之說明書記載八十一年間開立統一發票金額之計算依據， 惟該說明書僅係說明當時稅務員要求開立該等發票全額之緣由，絕非原告所 主動開立，何況「河邊春夢」房屋造價為何、是否低於臺中市建築聯誼會所 擬定建築物估價表所載造價成本等情，均非原告所能知悉，自不得以「河邊 春夢」房屋使用執照工程造價過低，銷售價格更屬偏低為由，認定原告於八 十二年間經輔導補開發票係合乎常情。苟認「河邊春夢」房屋建案係原告所 投資興建並出售，則被告既認定八十一年度六至八樓ＲＣ建物每坪造價為四 八、○○○元、造價成本為九一、二三一、六四○元，則臺中市稅捐稽徵處 豈可能於翌年（八十二年七月及九月）僅要求原告補繳二三、七四九、八○ ○元？足見「河邊春夢」房屋確非原告所投資興建出售。 ⒌「河邊春夢」房屋既係甲○○及許蕭治所投資興建及出售，原告豈可能有相 關之帳簿、憑證、興建及出售房屋之合約書、統一發票、明細表等資料？詎 原處分竟以原告未能提出帳冊等相關資料為由，依財政部八十年七月十日台 財稅第八○一二五○七四二號函釋否准原告申請退還營業稅，實無理由，訴 願決定機關未予詳查，猶遞予維持，亦有未合。 ⒍經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽 徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內 退回；並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票 之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率 ，按日加計利息，一併退還，稅捐稽徵法第三十八條第二項定有明文。原告 分別於八十二年七月三十日及九月三十日開立系爭二紙發票，並於八十二年 九月十五日及十一月十五日分別繳納營業稅一百十二萬六千一百八十元及四 千七百六十二元，經向郵政儲金匯業局查詢後，繳納營業稅當時一年期定期 儲蓄存款利率均為百分之七‧六五，惟起訴時漏未請求被告應加計利息退還 已繳納之營業稅，特依法補充聲明。
⒎河邊春夢房屋建案是否係原告所興建出售抑或係甲○○、許蕭治以私人身分
共同投資興建出售，厥為本件爭點。
⑴河邊春夢房屋建案所使用之基地即台中市○○區○○段七五之一、之二及 之三地號三筆土地自始即非原告所有，被告於九十三年十月一日準備程序 時雖主張許蕭治及甲○○分別於七十九年五月二十三日及六月六日將其台 中市○○區○○段七五之一地號土地應有部分十分之四、十分之六出售予 原告，惟觀卷附台中市○○區○○段二十九地號土地謄本已明確記載合併 自二七之一、七五及七五之一地號，且合併後面積僅二四‧八五平方公尺 ，原告取得該筆土地後，係供原告所興建銷售「生命之泉」房屋建案車道 之用，顯見台中市稅捐稽徵處及被告未調取「河邊春夢」房屋建案所使用 基地全部土地謄本詳加勾稽，僅憑片段土地謄本即張冠李戴將「生命之泉 」房屋建案所使用之土地地號指為「河邊春夢」房屋建案之基地地號，實 有未盡調查能事之違法，參諸「河邊春夢」房屋建案其餘基地即台中市西 屯區○○段七五之之二及之三地號土地所有權人均無原告即明，則原告於 八十二年間因「河邊春夢」房屋建案所繳納營業稅共一百十三萬零九百四 十二元，實屬重複繳納，自應退還予原告。
⑵台中市稅捐稽徵處於八十一年間因發現「河邊春夢」房屋使用執照係載王 周滿春等三十六人，始查得係由甲○○及許蕭治所投資興建出售，因而通 知甲○○及許蕭治前往說明並要求其二人補稅，因其二人係以私人出售， 並無統一發票可資開立，稅務員乃要求身為原告代表人之甲○○以原告名 義開立二張統一發票，發票金額九百五十三萬六千元、發票號碼ＮＤ00 00000號，發票金額九百八十六萬七千元、發票號碼ＮＤ00000 00號，就此，有台中市稅捐稽徵處於八十八年五月二十七日以中市稅商 字第八八六二九號函所提供予黎明分處之愛心查稅協議筆錄可稽，顯見本 案四張統一發票自始至終均係代開性質，此觀原告八十二年度營利事業所 得稅申報書營業收入欄僅登載二億二千五百四十五萬八千五百八十九元， 並未將系爭二紙發票所示銷售淨額二千二百六十一萬八千八百五十七元列 入原告營業收入內，被告於八十七年七月十六日核定原告八十二年度營業 收入時復予以維持，並未質疑或加以調整；尤有甚者，本案係因被告審查 原告八十二年度營利事業所得稅時，發現列有銷售額卻無成本而通知原告 ，原告始知系爭二紙發票係重複開立，詎被告在承受營業稅業務後竟翻異 前詞，實令人錯愕！
⑶原處分及訴願決定指稱原告於九十一年四月二十二日所提出之說明書記載 八十一年間開立統一發票金額之計算依據，惟營業稅課徵基礎係銷售額而 非房屋造價，苟「河邊春夢」房屋建案確係原告興建銷售，豈可能以工程 造價作為核課基礎！況被告既認定八十一年度六至八樓ＲＣ建物每坪造價 為四萬八千元、造價成本為九千一千二十三萬二千六百四十元，則台中市 稅捐稽徵處豈可能於翌年八十二年七月及九月僅要求原告補繳二千三百七 十四萬九千八百元？足見「河邊春夢」房屋確非原告所投資興建出售！ ⒏「河邊春夢」房屋建案確係甲○○及許蕭治所投資興建及出售，台中市稅捐 稽徵處愛心查稅時，許蕭治及甲○○即已提出興建「河邊春夢」房屋所購買
材料、支付工資等相關憑證加以說明，詎原處分竟置而不論，猶以原告未能 提出帳冊等相關資料為由，依財政部八十年七月十日台財稅第八一二五七四 二號函釋否准原告申請退還營業稅，實屬違誤，訴願決定機關未予詳查，仍 遞予維持，尤有不當，為此，特檢具原處分及訴願決定提起本件訴訟，請判 決如訴之聲明。
㈡被告部分：
⒈按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日 起五年內提出具體證明，申請退還，逾期未申請者，不得再行申請。」為稅 捐稽徵法第二十八條所明定。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口 貨物，均應依本法規定課徵營業稅」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取 得代價者，為銷售貨物。」為行為時營業稅法第一條及第三條第一項所規定 。又「營業人假借（利用）個人名義建屋出售逃漏稅情形迭有發生，允應加 強查核覈實課稅，以杜取巧而維租稅公平。說明二、凡具有營利事業型態之 營業人，假借（利用）個人名義建屋出售者，應根據事實認定，依法課徵營 業稅及營利事業所得稅，並依法處罰，其涉及刑責者，並應依法究辦，不適 用財政部六十五年九月六日台財稅第三六０三二號函有關個人建屋出售課徵 綜合所得稅之規定。三、事前之輔導重於事後之調查，稽徵機關對建屋出售 案件，應於起造或預售初期即掌握資料，進行調查，輔導依法登記納稅，對 於假借（利用）個人名義建屋出售逃漏稅捐者，應切實依法辦理。」為財政 部八十年七月十日台財稅第八０一二五０七四二號函所明釋。 ⒉本件原告設立於七十八年十月二十七日，經營不動產投資興建及租售業，於 八十一年間經原行政處分機關輔導開立統一發票二張，分別為ＮＤ0000 0000號「河邊春夢」房屋工程款發票金額九、五三六、０００元及ＮＤ 00000000號「河邊春夢」房屋工程款發票金額九、八六七、０００ 元，合計含稅金額一九、四０三、０００元，另於八十二年七月開立ＳＳ0 0000000號發票金額二三、六四九、八００元，及同年九月開立ＴＥ 00000000號代收土地款發票金額一００、０００元（均為河邊春夢 相關款項），合計含稅金額二三、七四九、八００元，嗣原告主張該八十二 年七月及九月開立之二張發票係重複開立，於八十七年五月二十五日向原行 政處分機關申請退還已繳納之營業稅一、一三０、九四二元，經原行政處分 機關所屬黎明分處於八十八年十月二十五日以黎明分一字第二五八二一號函 略以：經查核原告帳冊，並無該二筆銷售額之記載，且前後開立發票銷售額 並不相同，無法證明係屬重覆繳納等語為由，否准退還之申請。原告不服， 依稅捐稽徵法第二十八條規定申請退還前開溢繳之營業稅，原行政處分機關 以其為提起訴願之意，移轉管轄到財政部，財政部於九十一年三月十八日以 台財稅訴字第０九一一三五二一四八號訴願決定略以：卷查本案原告於八十 一年間經原行政處分機關輔導開立統一發票二張，分別為ＮＤ000000 00號「河邊春夢」房屋工程款發票金額九、五三六、０００元及ＮＤ00 000000號「河邊春夢」房屋工程款發票金額九、八六七、０００元， 合計含稅金額一九、四０三、０００元，另於八十二年七月開立ＳＳ000
00000號發票金額二三、六四九、八００元，及同年九月開立ＴＥ00 000000號代收土地款發票金額一００、０００元（均為河邊春夢相關 款項），合計含稅金額二三、七四九、八００元，其金額與八十一年一月間 開立之二張發票金額雖不相同，惟發票均註明係因「河邊春夢」補開，且原 行政處分機關八十八年五月二十七日中市稅商字第八八０六二０九０號函復 其所屬黎明分處稱：「本處依據財政部八十年七月十日台財稅第八０一二五 ０七四二號函交下查核營業人假借（利用）個人名義建屋，曾以八十年十二 月二十三日中市稅稽字第０九三三八０號函請許蕭治提供興建房屋有關資料 ，再依查核成果表得知許君經輔導後補稅九二三、九五二元，與前述八十一 年開立發票九、五三六、０００元（本稅四五四、０九五元）及九、八六七 、０００元（本稅四六九、八五七元）稅額吻合」，則該八十一年一月間補 開立之二張發票金額是否為「河邊春夢」之全部銷售額？抑或僅係部分之銷 售額？如係部分銷售額，則該「河邊春夢」之總銷售額是否與該四張發票金 額合計數相當？又該「河邊春夢」之實際建屋出售者究為原告或「許蕭治君 」或「甲○○與許蕭治君」？如為原告則為何稱係輔導「許蕭治君」補稅？ 又如為原告，則依財政部首揭函釋意旨，即應對原告課徵營業稅並依法處罰 ，惟原行政處分機關當時既未如此處理，似非認原告為實際建屋出售者，從 而原告聲稱上揭四張發票有重複開立情事，尚非無重行審酌之必要，爰將原 處分撤銷，囑由原行政處分機關查明後另為處分。嗣原行政處分機關依訴願 決定意旨重核處分略以：原告雖於九十一年四月二十二日說明書中指明該案 係原告代表人甲○○私人與第三者許蕭治共同投資興建，但原告前所申請及 訴願訴求均表明係退還重複繳納之營業稅，而非否認該工程為原告所有，由 此應可證明原告確為實際建屋出售者。至於本案實際銷售額究為若干？八十 一年一月補開立之二張發票是否即為「河邊春夢」之全部銷售額抑或部分銷 售額？如是，則全部銷售額是否為該四張發票合計數？由於原告已辦理註銷 ，相關人員亦已離職，無從查核。依原告於九十一年四月二十二日提供之說 明書記載八十一年所開立二張發票金額合計一九、四０三、０００元（含稅 ）係以該工程造價二一、六五六、０００元，扣除未出售五戶計算出來（ 2l,656,000÷48×43=l9,403,000），除此之外，別無其它資料可資參考。 原行政處分機關就原告提供之資料核對臺中市工務局使用執照八十中工建使 字第一二六八號雖紀載該工程造價為二一、六五六、０００元無誤，惟工程 造價非房屋銷售價格，且未出售之五戶房屋於出售時有無另行開立發票，原 告以不瞭解推諉，無法確認。至於八十二年七月、九月開立之二張發票計二 三、七四九、八００元，其金額如何計算？復以原會計人員於八十三年三月 離職，無法得悉為由，未提供相關憑證或資料供核。本案經過時日既久，查 核困難，僅參考台中市房屋售價標準表核算上述房屋價格是否合理？經查該 建物為七摟R、C造集合住宅，依上述標準房屋單價每坪四八、０００元，房 屋總面積一、九四一‧一二坪，總價格為九三、一七三、七六０元，如將原 告之四張發票合計數四三、一五二、八００元全部作為河邊春夢乙案之營業 收入，其價格仍屬偏低為由，於九十一年十一月二十五日以中市稅黎分一字
第０九一００二七七六一號函復原告，原告仍表不服，訴經財政部於九十二 年三月三日以台財訴字第０九一００七四五九三號訴願決定略以：茲原告仍 執前詞爭執，第查本件原行政處分機關未依財政部前訴願撤銷意旨，查明實 際銷售額究為若干？復以原告己辦理註銷，相關人員亦己離職，無從查核為 由，仍以該工程造價二一、六五六、０００元，扣除未出售五戶計算其銷售 額，難謂已盡調查之能事，爰將本件原處分撤銷，由原行政處分機關酌明後 另為處分。案經被告機關所屬黎明稽徵所於九十二年十月一日以中區國稅黎 明三字第０九二００四六四三二號函復重核結果略以： ⑴依訴願重核意旨「河邊春夢」實際建屋出售者究為銓屋建設股份有限公司 或許蕭治或甲○○與許蕭治，有重行審酌之必要。經查臺中市政府工務局 八十年八月五日八十中工建使字第一二六八號核發使用執照影本及臺中市 中正土地登記簿記載，該建物基地面積與原告自有土地面積相當。且原告 申請退還營業稅之訴願訴求均表明係退還公司重複繳納之營業稅，而非否 認該工程為原告所有，故八十一年度營利事業所得稅結算申報書列報有河 邊春夢乙案營業收入一八、五０二、六九七元，而營業成本中亦列報有河 邊春夢營業成本一四、九三八、二二五元在案，從而對該工程案八十一年 度公司所繳納之營業稅亦未提起行政救濟已告確定。本案如確屬甲○○與 許蕭治共同投資建屋出售，理應於個人綜合所得稅結算申報書中列報個人 財產交易所得，經查楊、許二人八十一、八十二年度綜合所得稅結算申報 書中並未申報該等建物財產交易所得。綜上，應可證明「河邊春夢」乙案 確為原告所有。
⑵至於河邊春夢一案銷售金額究為若干？依原告九十一年四月二十二日所提 出之說明書記載，八十一年所開立二帳發票，金額合計一九、四０三、０ ００元（含稅），係以該案工程造價二一、六五六、０００元（每坪造價 一一、一五六元），扣除未出售五戶計算出來，即2I,656,000÷48×43 = 19,403,000，別無其他資料可供參考。若此，其餘五戶房屋於出售時有無 開立發票，原告均無法舉證，況工程造價並不等同房屋售價，依臺中市建 築聯誼會八十一年度擬訂建築物估價表記載，六至八樓ＲＣ每坪房屋造價 成本為四七、０００元，換算河邊春夢一案之房屋造價成本亦有九一、二 三二、六四０元，是以原告於八十一、八十二年度開立之四張發票合計四 三、一五二、八００元（含稅），售價已屬偏低，又所稱八十二年度發票 係重複開立，如為重複，金額理應相同，金額既不相同，如何能證明係重 複。故原告所稱八十二年營業稅重複繳納乙案，不足採信等語為由，仍維 持原核定。
⑶原告不服，復提起訴願，訴稱：「『河邊春夢』建屋出售案係原告負責人 甲○○與許蕭治共同出資興建出售。於八十一年一月間在臺中市稅捐稽徵 處愛心查稅下輔導「借用」該公司名義開立發票二張金額計一九、四０三 、０００元，又於八十二年七月間由臺中市稅捐稽徵處黎明分處指示會計 人員重複開立發票二張金額計二三、七四九、八００元，該四張發票備註 欄均註明為『河邊春夢補開』清楚證明為『同一工地』。」臺中市稅捐稽
徵處認為八十二年與八十一年所開立之發票金額不相同，無法證明係重複 開立，不但違背訴訟經濟之要求，且顯然嚴重侵害原告權益云云，資為爭 議，經財政部訴願決定以，第查系爭建案土地所有權人為「銓屋建設股份 有限公司」。且原告申請退還營業稅之訴願訴求均表明係退還公司重覆繳 納之營業稅，而非否認該批房屋興建工程非原告所有，故八十一年度以「 銓屋建設股份有限公司」名義繳納之營業稅，該公司並未申請退還，其八 十一年度營利事業所得稅結算申報書亦列報該年度出售「河邊春夢」案之 營業收入一八、五０二、六九七元，經查核核定營業成本為一四、九三八 、二二五元在案，本案如確屬甲○○與許蕭治私下共同投資建屋出售，理 應於其二人個人綜合所得稅結算申報書中列報為所得，惟經查楊、許二人 於其八十一及八十二年度綜合所得稅結算申報書中並未申報（詳如附綜合 所得稅申報資料影本）。揆諸上揭事實，應可證明原告確為「河邊春夢」 實際建屋出售者。是以，原告九十二年十一月六日訴願意旨一再陳詞執稱 八十二年度補開立發票二張，係在臺中市稅捐稽徵處輔導指示下以原告名 義開立發票補徵營業稅，並非原告營業收入，於臺中市稅捐稽徵處備詢時 已敘明有記錄可查，惟卷查臺中市稅捐稽徵處八十七年九月十七日中市稅 商字第八七０八０四一七號函復略以，有關甲○○與許蕭治共同投資「河 邊春夢」房屋出售乙案，該處檔案查無相關筆錄及調查結果存檔，是以， 原告於訴願意旨稱略「河邊春夢」實際建屋出售者非「銓屋建設股份有限 公司」，而係原告之代表人甲○○與許蕭治共同出資興建，顯係規避卸責 之詞。次查「河邊春夢」一案銷售額，依原告九十一年四月二十二日所提 出之說明書記載，八十一年所開立二張發票，金額合計一九、四０三、０ ００元（含稅），係以該工程造價二一、六五六、０００元（每坪造價一 一、一五六元），扣除未出售五戶計算而得，即19,403.000 =（ 21,656000 ÷48×43），除此之外，原告別無提供其他資料可資佐證參考 。查臺中市稅捐稽徵處就原告提供資料核對臺中市工務局使用執照八十中 工建使字第一二六八號記載該工程造價為二一、六五六、０００元雖屬無 誤，然工程造價並不等同房屋售價，依臺中市建築聯誼會八十一年度擬訂 建築物估價表記載，六至八樓RC每坪房屋造價成本為四七、０００元，如 依此價格標準換算「河邊春夢」一案之房屋造價成本應有九一、二三二、 六四０元，是以，原告於八十一、八十二年度開立之四張發票金額合計四 三、一五二、八００元（含稅），其銷售價格仍屬偏低。且查本案其餘五 戶房屋於出售時有無開立發票，原告均無法舉證。況據原告前向財政部所 提訴願執稱：本案於八十一、八十二年度開立之四張發票，雖前後開立發 票金額不同，但其備註欄均註明「河邊春夢輔導補開」，清楚證明為「同 一工地」。「同一工地」既為原告所不爭之事實，售價偏低亦為實情，故 而於八十二年間輔導補開合乎常情。至於原告聲稱八十二年度發票係重複 開立，惟查金額既不相同，如何能證明係重覆開立，且原告自始均無法提 示足以證明係就同筆售屋重複開立發票之相關積極資料以供核，自不足採 信。綜上，本件原告訴稱八十二年營業稅重複繳納各節，尚難採憑，原處
分暨被告機關所屬黎明稽徵所重為之處分，揆諸首揭規定，均無不合，遂 駁回其訴願。
⒊原告訴訟意旨略謂：原告訴稱「河邊春夢」係由原告代表人甲○○與許蕭治 共同出資興建出售，出售所得並非原告之收入，臺中市○○區○○路一八九 巷信安段七五之一、之二及之三地號土地自始非原告所有，臺中市稅捐稽徵 處於八十一年間通知甲○○與許蕭治前往說明並要求其二人補稅，因其二人 係以私人出售，並無統一發票可資開立，稅務員乃要求身為原告代表人之甲 ○○以原告名義開立二張統一發票，此有臺中市稅捐稽徵處八十八年五月二 十七日中市稅商字第八八０六二０九０號函所提供予黎明分處之愛心查稅協 議筆錄可稽，顯見本案系爭四張統一發票自始至終均係代開性質云云，資為 爭議。
⒋原告前於訴願時申請退還營業稅之訴願訴求均表明係退還公司重覆繳納之營 業稅，而非否認該批房屋興建工程非原告所有，故八十一年度以「銓屋建設 股份有限公司」名義繳納之營業稅，原告並未申請退還，其八十一年度營利 事業所得稅結算申報書亦列報該年度出售「河邊春夢」案之營業收入一八、 五０二、六九七元，經查核核定營業成本為一四、九三八、二二五元在案， 本案如確屬甲○○與許蕭治私下共同投資建屋出售，理應於其二人個人綜合 所得稅結算申報書中列報為所得，惟經查楊、許君二人於其八十一及八十二 年度綜合所得稅結算申報書中並未申報（詳如附綜合所得稅申報資料影本） ，且原告為公司法人，財務獨立分開，此為一般會計原理原則，稅務員自不 可能因甲○○個人無統一發票可開，而要求原告代表人楊君以原告名義代為 開立二張統一發票作為原告之銷貨收入，原告自亦不可能接受非其銷貨收入 卻由其代為開立統一發票，並代為繳納營業稅及營利事業所得稅，此舉不僅 嚴重破壞會計制度，使財務及會計報表失真，且與一般常理有違，又查依案 附「河邊春夢大廈工程變更設計實施辦法細則」建屋出售者即以「本公司」 自稱。揆諸上揭事實，應可證明原告確為「河邊春夢」實際建屋出售者，是 以，原告九十二年十一月六日訴願意旨一再陳詞執稱八十二年度補開立發票 二張，係在臺中市稅捐稽徵處輔導指示下以原告名義開立發票補徵營業稅， 並非原告營業收入，於臺中市稅捐稽徵處備詢時已敘明有記錄可查，惟卷查 臺中市稅捐稽徵處八十七年九月十七日中市稅商字第八七０八０四一七號函 復略以，有關甲○○君與許蕭治君共同投資「河邊春夢」房屋出售乙案，該 處檔案查無相關筆錄及調查結果存檔，是以，原告於訴願意旨稱略「河邊春 夢」實際建屋出售者非「銓屋建設股份有限公司」，而係原告之代表人甲○ ○與許蕭治共同出資興建，顯係規避卸責之詞。次查「河邊春夢」一案銷售 額，依原告九十一年四月二十二日所提出之說明書記載，八十一年所開立二 張發票，金額合計一九、四０三、０００元（含稅），係以該工程造價二一 、六五六、０００元（每坪造價一一、一五六元），扣除未出售五戶計算而 得，即19,403.000 =（21,656000÷48×43），除此之外，原告別無提供其 他資料可資佐證參考。查臺中市稅捐稽徵處就原告提供資料核對臺中市工務 局使用執照八十中工建使字第一二六八號記載該工程造價為二一、六五六、
０００元雖屬無誤，然工程造價並不等同房屋售價，依臺中市建築聯誼會八 十一年度擬訂建築物估價表記載，六至八樓RC每坪房屋造價成本為四七、０ ００元，如依此價格標準換算「河邊春夢」一案之房屋造價成本應有九一、 二三二、六四０元，是以，原告於八十一、八十二年度開立之四張發票金額 合計四三、一五二、八００元（含稅），其銷售價格仍屬偏低。且查本案其 餘五戶房屋於出售時有無開立發票，原告均無法舉證。況據原告前向財政部 所提訴願執稱：本案於八十一、八十二年度開立之四張發票，雖前後開立發 票金額不同，但其備註欄均註明「河邊春夢輔導補開」，清楚證明為「同一 工地」。「同一工地」既為原告所不爭之事實，售價偏低亦為實情，故而於 八十二年間輔導補開合乎常情，原處分暨被告機關所屬黎明稽徵所重為之處 分，揆諸首揭規定，均無不合。原告復執前詞爭訟，又未能提出新事證供核 ，所訴如訴願決定，訴訟主張應無足採。
⒌基上論結，原處分及訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。 理 由
一、按本件被告代表人（局長）業已更換，被告陳明新代表人承受訴訟，於法無違， 應予准許。
二、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五 年內提出具體證明，申請退還，逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法 第二十八條所明定。又「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本 法規定課徵營業稅」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨 物。」亦為行為時營業稅法第一條及第三條第一項所規定。另「營業人假借（利 用）個人名義建屋出售逃漏稅情形迭有發生，允應加強查核覈實課稅，以杜取巧 而維租稅公平。說明二、凡具有營利事業型態之營業人，假借（利用）個人名義 建屋出售者，應根據事實認定，依法課徵營業稅及營利事業所得稅，並依法處罰 ，其涉及刑責者，並應依法究辦，不適用財政部六十五年九月六日台財稅第三六 ○三二號函有關個人建屋出售課徵綜合所得稅之規定。三、事前之輔導重於事後 之調查，稽徵機關對建屋出售案件，應於起造或預售初期即掌握資料，進行調查 ，輔導依法登記納稅，對於假借（利用）個人名義建屋出售逃漏稅捐者，應切實 依法辦理。」復經財政部八十年七月十日台財稅第八○一二五○七四二號函釋有 案，而上開函釋為主管機關就其執掌公務所為之職務上解釋，既與首揭營業稅不 相牴觸，自可採用。
三、查本件原告設立於七十八年十月二十七日，經營不動產投資興建及租售業，其代 表人為甲○○，與許蕭治在臺中市○○區○○路一八九巷（信安段七十五之一、 之二、之三地號土地）共同投資興建「河邊春夢」房屋一批出售，經原處分機關 臺中市稅捐稽徵處查獲有「營業人假借彼等名義建屋出售」情事，於八十一年間 經臺中市稅捐稽徵處輔導開立統一發票二張，分別為ＮＤ00000000號「 河邊春夢」房屋工程款發票金額九、五三六、○○○元及ＮＤ00000000 號「河邊春夢」房屋工程款發票金額九、八六七、○○○元，合計含稅金額一九 、四○三、○○○元，另於八十二年七月開立ＳＳ00000000號發票金額 二三、六四九、八○○元，及同年九月開立ＴＥ00000000號代收土地款
發票金額一○○、○○○元（均為河邊春夢相關款項），合計含稅金額二三、七 四九、八○○元，嗣原告主張該八十二年七月及九月開立之二張發票係重覆開立 ，於八十七年五月二十五日向臺中市稅捐稽徵處申請退還已繳納之營業稅一、一 三○、九四二元，經臺中市稅捐稽徵處所屬黎明分處於八十八年十月二十五日以 黎明分一字第二五八二一號函略以：經查核原告帳冊，並無該二筆銷售額之記載 ，且前後開立發票銷售額並不相同，無法證明係屬重覆繳納等語為由，否准退還 之申請。原告不服，提起訴願，經財政部於於九十一年三月十八日以台財稅訴字 第○九一一三五二一四八號訴願決定略以：卷查本案原告於八十一年間經臺中市 稅捐稽徵處輔導開立統一發票二張，分別為ＮＤ00000000號「河邊春夢 」房屋工程款發票金額九、五三六、○○○元及ＮＤ00000000號「河邊 春夢」房屋工程款發票金額九、八六七、○○○元，合計含稅金額一九、四○三 、○○○元，另於八十二年七月開立ＳＳ00000000號發票金額二三、六 四九、八○○元，及同年九月開立ＴＥ00000000號代收土地款發票金額 一○○、○○○元（均為河邊春夢相關款項），合計含稅金額二三、七四九、八 ○○元，其金額與八十一年一月間開立之二張發票金額雖不相同，惟發票均註明 係因「河邊春夢」補開，且臺中稅稅捐稽徵處八十八年五月二十七日中市稅商字 第八八○六二○九○號函復其所屬黎明分處稱：「本處依據財政部八十年七月十 日台財稅第八○一二五○七四二號函交下查核營業人假借（利用）個人名義建屋 ，曾以八十年十二月二十三日中市稅稽字第○九三三八○號函請許蕭治君提供興 建房屋有關資料，再依查核成果表得知許君經輔導後補稅九二三、九五二元，與 前述八十一年開立發票九、五三六、○○○元（本稅四五四、○九五元）及九、 八六七、○○○元（本稅四六九、八五七元）稅額吻合」，則該八十一年一月間 補開立之二張發票金額是否為「河邊春夢」之全部銷售額？抑或僅係部分之銷售 額？如係部分銷售額，則該「河邊春夢」之總銷售額是否與該四張發票金額合計 數相當？又該「河邊春夢」之實際建屋出售者究為原告或「許蕭治」或「甲○○ 與許蕭治」？如為原告，則臺中市稅捐稽徵處為何稱係輔導「許蕭治」補稅？又 如為原告，則臺中市稅捐稽徵處依財政部首揭函釋意旨，即應對原告課徵營業稅 並依法處罰，惟臺中市稅捐稽徵處當時既未如此處理，似非認原告為實際建屋出 售者，從而原告聲稱上揭四張發票有重複開立情事，尚非無重行審酌之必要，而 將原處分撤銷，囑由臺中市稅捐稽徵處查明後另為處分。嗣臺中市稅捐稽徵處重 核處分略以：原告雖於九十一年四月二十二日說明書中指明該案係原告代表人甲 ○○私人與第三者許蕭治共同投資興建，但原告前所申請及訴願訴求均表明係退 還重複繳納之營業稅，而非否認該工程為原告所有，由此應可證明原告確為實際 建屋出售者。至於本案實際銷售額究為若干？八十一年一月補開立之二張發票是 否即為「河邊春夢」之全部銷售額抑或部分銷售額？如是，則全部銷售額是否為 該四張發票合計數？由於原告已辦理註銷，相關人員亦已離職，無從查核。依原 告於九十一年四月二十二日提供之說明書記載八十一年所開立二張發票金額合計 一九、四○三、○○○元（含稅）係以該工程造價二一、六五六、○○○元，扣 除未出售五戶計算出來（2l,6 56,000÷48×43=l9,403,000），除此之外，別無 其它資料可資參考。臺中市稅捐稽徵處就原告提供之資料核對臺中市工務局使用
執照八十中工建使字第一二六八號雖記載該工程造價為二一、六五六、○○○元 無誤，惟工程造價非房屋銷售價格，且未出售之五戶房屋於出售時有無另行開立 發票，原告以不瞭解推諉，無法確認。至於八十二年七月、九月開立之二張發票 計二三、七四九、八○○元，其金額如何計算？復以原會計人員於八十三年三月 離職，無法得悉為由，未提供相關憑證或資料供核。本案經過時日既久，查核困 難，臺中市稅捐稽徵處僅參考臺中市房屋售價標準表核算上述房屋價格是否合理 ？經查該建物為七摟ＲＣ造集合住宅，依上述標準房屋單價每坪四八、○○○元 ，房屋總面積一、九四一、一二坪，總價格為九三、一七三、七六○元，如將原 告之四張發票合計數四三、一五二、八○○元全部作為河邊春夢乙案之營業收入 ，其價格仍屬偏低為由，否准其請，於九十一年十一月二十五日以中市稅黎分一 字第○九一○○二七七六一號函復原告，原告仍表不服，再提起訴願，經財政部 於九十二年三月三日以台財訴字第○九一○○七四五九三號訴願決定略以：查本 件臺中市稅捐稽徵處未依財政部前訴願撤銷意旨，查明實際銷售額究為若干？復 以原告己辦理註銷，相關人員亦己離職，無從查核為由，仍以該工程造價二一、 六五六、○○○元，扣除未出售五戶計算其銷售額，難謂已盡調查之能事，亦將 本件原處分撤銷，由臺中市稅捐稽徵處酌明後另為處分。（因營業稅於九十二年 一月一日移由國稅局承受）本件經被告所屬黎明稽徵所於九十二年十月一日以中 區國稅黎明三字第○九二○○四六四三二號函復重核結果以： ㈠依訴願重核意旨「河邊春夢」實際建屋出售者究為「銓屋建設股份有限公司」 或「許蕭治」或「甲○○與許蕭治」，有重行審酌之必要。經查臺中市政府工 務局八十年八月五日八十中工建使字第一二六八號核發使用執照影本及臺中市 中正土地登記簿記載，該建物基地面積與原告自有土地面積相當。且原告申請 退還營業稅之訴願訴求均表明係退還公司重複繳納之營業稅，而非否認該工程 為原告所有，故八十一年度營利事業所得稅結算申報書列報有「河邊春夢」乙 案營業收入一八、五○二、六九七元，而營業成本中亦列報有「河邊春夢」營 業成本一四、九三八、二二五元在案，從而對該工程案八十一年度公司所繳納 之營業稅亦未提起行政救濟已告確定。本案如確屬甲○○與許蕭治共同投資建 屋出售，理應於個人綜合所得稅結算申報書中列報個人財產交易所得，查楊、 許二人八十一、八十二年度綜合所得稅結算申報書中並未申報該等建物財產交 易所得，因而應可證明「河邊春夢」乙案確為原告所有。 ㈡至於「河邊春夢」一案銷售金額究為若干？依原告九十一年四月二十二日所提 出之說明書記載，八十一年所開立二帳發票，金額合計一九、四○三、○○○ 元（含稅），係以該案工程造價二一、六五六、○○○元（每坪造價一一、一 五六元），扣除未出售五戶計算出來，即2I,656,000÷48×43 = 19,403,000 ，別無其他資料可供參考。至其餘五戶房屋於出售時有無開立發票，原告均無 法舉證，況工程造價並不等同房屋售價，依臺中市建築聯誼會八十一年度擬訂 建築物估價表記載，六至八樓ＲＣ每坪房屋造價成本為四七、○○○元，換算 「河邊春夢」一案之房屋造價成本亦有九一、二三二、六四○元，是以原告於 八十一、八十二年度開立之四張發票合計四三、一五二、八○○元（含稅）， 售價已屬偏低，又所稱八十二年度發票係重複開立，如為重複，金額理應相同
，金額既不相同，如何能證明係重複，故原告所稱八十二年營業稅重複繳納乙 案，不足採信等語為由，仍維持原核定。
上開事實，業據被告陳述甚詳，並有上揭函及訴願決定附於原處分卷可稽，揆諸 首揭規定及財政部函釋，原處分並無違誤。
四、原告起訴主張：「河邊春夢」係由原告代表人甲○○與許蕭治共同出資興建出售 ，出售所得並非原告之收入，臺中市○○區○○路一八九巷信安段七五之一、之 二及之三地號土地自始非原告所有，臺中市稅捐稽徵處於八十一年間通知甲○○ 與許蕭治前往說明並要求其二人補稅，因其二人係以私人出售，並無統一發票可 資開立，稅務員乃要求身為原告代表人之甲○○以原告名義開立二張統一發票， 此有臺中市稅捐稽徵處八十八年五月二十七日中市稅商字第八八０六二０九０號 函所提供予黎明分處之愛心查稅協議筆錄可稽，顯見本案系爭四張統一發票自始 至終均係代開性質。原告八十一年度營利事業所得稅申報書雖載「河邊春夢」營 業成本一四、九三八、二二五元及營業收入一八、五○二、六九七元，原處分及 訴願決定即據此主張原告既未申請退還八十一年度所繳納之營業稅，顯已承認「 河邊春夢」房屋建案係原告所投資興建及出售，惟原告未申請退還八十一年度營 業稅係因知悉時（八十七年）已逾稅捐稽徵法第二十八條所規定之五年時效，但 於八十一年度營利事業所得稅行政救濟時已明確主張應剔除該部分之營業成本及 營業收入，該行政救濟事件現由鈞院以九十二年度訴更一字第七號（忠股承辦） 審理中，何況許蕭治曾因臺中市稅捐稽徵處輔導而補稅九二三、九五二元，與原 告於八十一年所開立之二張發票稅額吻合，業據臺中市稅捐稽徵處八十八年五月
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