最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一五一四號
上 訴 人 環緯股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局（承受本件臺北市稅捐稽徵處業務）
代 表 人 張盛和
右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年九月五日臺北高等行政法院
九十年度訴字第五三九九號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人於原審起訴主張：（一）上訴人購買乘人小汽車直接或間接有助於公 司業務，當然與直接供銷售或提供勞務使用相關，依營業加值稅精神及營業稅法 第十九條第一項第五款反面解釋，其進項稅額依法得以扣抵，既然准以扣抵，自 無虛報進項稅額之情形。再訴願決定其認事用法顯有違誤，蓋⑴上訴人購買乘人 小汽車係因應公司拓展業務、擴大營業，供業務主管拜訪客戶等與上訴人公司業 績息息相關，促進業務工作之使用，此有上訴人客戶佳格食品公司、實邁公司及 集英股份有限公司出具書面文件可資證明。⑵依營業稅法第十九條第一項第五款 規定及其立法理由，自用乘人小汽車，多為企業高級員工所使用，與酬勞員工之 性質，並無二致，因此，營業稅法規定其進項稅額不得扣抵。換言之，如果購買 乘人小汽車，非供員工自用，而係與公司業務有關。⑶另依財政部八十六年六月 二十三日台財稅第八六○三○○八五○號函釋意旨，上訴人購買乘人小汽車係供 業務主管拜訪客戶、拓展業務、擴大營業等，與上訴人公司業績息息相關，係促 進公司業務工作之使用，此有上訴人之公司組織圖、福樂公司、大江公司及上訴 人之訪談記錄、及佳格食品公司、實邁公司及集英股份有限公司出具書面文件可 稽。準此，上訴人購置供業務使用汽車符合前揭函釋規定，其進項稅額依法得以 扣抵。復依財政部七十五年十月六日台財稅第七五六七一二九號函釋意旨，上訴 人購買乘人小汽車既供公司業務之使用，與購置九人座客貨兩用車供公司業務使 用之用途並無二致，依行政法平等原則，其進項稅額應准予扣抵，才符合公平原 則。否則對於同樣供業務用途之汽車，對其進項稅額卻有全部准予扣抵、全部不 准扣抵之截然不同之認定，顯然有失公允。⑷本案購買之乘人小汽車既然供上訴 人公司業務之使用，增加上訴人公司之銷售收入，使銷項稅額增加，其進項稅額 ，依營業加值稅之精神，亦應准予扣抵，既然依法准予扣抵，則非營業稅法第五 十一條第五款所稱虛報進項稅額，由此可見，不利於上訴人之原處分及一再訴願 決定顯有違誤。⑸上訴人已將購買之乘人小汽車列入公司財產目錄，且供公司業 務使用，自無原處分書所稱「酬勞員工個人之貨物」之情形（營業稅法第十九條 第一項第四款）。綜上小結，本案購買之乘人小汽車係供公司業務之使用，無營 業稅法第十九條第一項第五款之情事，故其進項稅額應准予扣抵，既然依法准予 扣抵，則非營業稅法第五十一條第五款所稱虛報進項稅額，可見一再訴願決定及 原處分顯有違誤。（二）再訴願決定書謂：「．．．按營業稅法第十九條第一項
第五款規定之意旨，所謂『自用乘人小汽車』依文義解釋當指行車執照上所登載 之車型式而言，．．，再依道路交通安全規則第二條之規定，客車與客貨兩用車 分別有不同之定義，且該規則對之亦各有不同之規範，．．．」云云，顯已違反 租稅法定主義。按營業稅法施行細則第二十六條第二項規定及財政部八十六年六 月二十三日台財稅第八六○三○○八五○號函釋意旨，自用乘人小汽車」法已有 明文之定義，再訴願決定機關豈可任用文義解釋之，由此可見，再訴願決定顯有 違誤。又再訴願決定書謂：「再依道路交通安全規則第二條之規定，客車與客貨 兩用車分別有不同之定義，且該規則對之亦各有不同之規範，．．．適足證之營 業人購置之車輛究否得以扣抵銷項稅額，當係以行車執照所登載之汽車型式為準 ，．．．」云云，認定上訴人之進項稅額不得扣抵銷項稅額。惟事實上「自用乘 人小汽車」之認定應優先適用稅法規定為準，道路交通安全規則非規範汽車之進 項稅額得否扣抵，因此，援引此一規則逕自駁回，顯失公允，更何況，稅法相較 於道路交通安全規則係特別法於適用上應交優先，準此，再訴願決定機關豈可任 援引與稅法無關之道路交通安全規則，駁回進項稅額之認定，致損害上訴人法定 租稅權益，顯已違反租稅法定主義。再者，按司法院釋字第四二○號解釋意旨， 再訴願決定機關顯然僅以行車執照所登載之汽車型式為依據，認定上訴人之進項 稅額不得扣抵銷項稅額，而未查明上訴人購置車輛之實際用途，自與上揭條文不 符，再訴願決定機關援引道路交通安全規則之規定，認定「自用乘人小汽車」並 逕自駁回再訴願，明顯違反租稅法定主義。（三）另依行為時營利事業所得稅結 算申報查核準則（以下簡稱查核準則）第九十五條第十四款之規定，明確表示營 利事業購置乘人小客車准予提列折舊費用，依成本收入配合原則，顯示上訴人購 買乘人小客車與營業有關，係增加公司收入，使銷項稅額增加，其進項稅額應准 予扣抵，才符合營業加值稅之精神。縱上訴人購買乘人小客車之進項稅額縱然不 能完全扣抵，但類推適用行為時查核準則第九十五第十四款規定的範圍內（一百 萬元）應准予扣抵，亦即，進項稅額至少應准扣抵五萬元，才符合比例原則。蓋 依查核準則第九十五條第十四款規定，營利事業新購置乘人小客車，其實際成本 以不超過新台幣一百萬元為限，依規定耐用年數計提折舊，換言之，乘人小客車 之購置，在營所稅規定，認為與業務有關，唯僅限在一百萬元內（目前已放寬至 一百五十萬元）提列折舊。準此，以平等原則，購置乘人小汽車顯然與業務有關 ，得類推適用前揭查核準則規定，其進項稅額至少應准扣抵五萬元，才符合比例 原則，故應撤銷本稅五萬元暨其罰鍰，方符合比例原則。綜上論結，原處分及一 再訴願決定顯有違誤，求為撤銷原處分及訴願決定之判決。二、被上訴人則以：按營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第五款、第五十一 條第五款、同法施行細則第二十六條第二項、第五十二條第一項、稅捐稽徵法第 四十八條之三及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第四點之規定，查 上訴人違章事實，有財政部財稅資料中心八十七年三月二十六日列印產出之專案 申請調檔統一發票查核清單及被上訴人所屬大安分處八十七年四月二十日北市稽 大安創字第八七九一三○○四○○號調查函等，附案可稽，違章事證明確，洵堪 認定。至上訴人主張購買乘人小汽車有助於公司業務，與直接供銷售或提供勞務 使用相關，依營業加值稅精神及營業稅法第十九條第一項第五款反面解釋，其進
項稅額依法得以扣抵，及類推適用行為時營利事業所得稅結算申報查核準則第九 十五條第十四款規定的範圍內應准予扣扺，方符合比例原則等節，依財政部八十 六年六月二十三日台財稅第八六○三○○八五○號函釋意旨，是以被上訴人就上 訴人虛報進項稅額部分予以補稅裁罰於法並無不合，惟訴願決定審酌上訴人違章 情節及補繳稅款情形，業將原處分撤銷，改按其所漏稅額處一倍罰鍰，已充分顧 及上訴人權益，再訴願決定遞予維持，亦無不合等語，資為答辯。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）關於補徵營業稅部分：依營業 稅法第十五條第一項、第十九條第一項第五款、營業稅法施行細則第二十六條第 二項之規定，且財政部七十五年十月六日台財稅字第七五六七一二九號及八十六 年六月二十三日台財稅字第八六○三○○八五○號函釋與法律規定無違，應予適 用，並參照司法院大法官會議釋字第二七五號解釋之精神，本件上訴人於八十六 年五月二十二日向景雅有限公司購得ＶＯＬＶＯ─二九二二ＣＣ自用乘人小汽車 乙輛，取得景雅公司開立金額為一、六一九、○四八元之統一發票一紙，申報八 十六年五、六月份營業人銷售額與稅額申報書時，充當進項憑證，申報扣抵營業 稅額八○、九五二元，被上訴人認定上開進項憑證不得扣抵銷項稅額，核定補徵 營業稅八○、九五二元等情，有處分書、復查決定書及訴願決定書等附卷可稽， 且為兩造所不爭執，堪信為真實。上訴人主張購買系爭乘人小汽車有助於公司業 務，與直接供銷售或提供勞務使用相關，依營業加值稅精神及營業稅法第十九條 第一項第五款反面解釋，其進項稅額依法得以扣抵，並提出佳格食品公司、實邁 公司及集英股份有限公司出具書面文件為證一節；但查系爭小汽車為五人座轎式 自用小客車，有車輛行車執照影本附卷可稽，所謂自用乘人小汽車，依營業稅法 施行細則第二十六條第項之規定及財政部前開函示意旨，當指該乘人小汽車非供 銷售，或非供他人使用、收益者而言，而上訴人自承系爭小汽車係為上訴人公司 自行商務上之使用，且提出佳格食品股份有限公司、實邁股份有限公司及集英股 份有限公司出具之證明書為證；惟自上開證明書所載內容以觀，尚無法直接証明 系爭小汽車即是上訴人公司代表人甲○○之座車，亦無法証明公司代表人均係以 該車從事營業行為，其使用系爭小汽車，非供銷售，亦非提供勞務使用至明，自 屬營業稅法第十九條第一項第五款所定之自用乘人小汽車，要無疑義。核與該條 文旨趣相符，自應有該規定之適用。又上訴人主張本件應有營利事業所得稅結算 申報查核凖則第九十五條第十四款六適用或類推適用云云；但查，查核準則第九 十五條第十四款之規定，係有關所得稅之規定，核與本件營業稅之課徵無涉，上 訴人此項主張核與「租稅法定主義」原則有違，洵不足採。從而，被上訴人依營 業稅法第五十一條第五款規定，補徵所漏稅款八○、九五二元，於法有據。（二 ）關於裁處罰鍰部分：依營業稅法第五十一條第五款、第五十二條第一項、稅捐 稽徵法第四十八條之三及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第四點之 規定，本件上訴人違章之事實明確，業如前述，被上訴人依前揭規定，審理核定 上訴人虛報進項稅額，逃漏營業稅八○、九五二元，併按所漏稅額裁處罰鍰二倍 ，嗣於訴願時，以上訴人違章情節輕微，改處一倍罰鍰，核之稅務違章案件裁罰 金額或倍數參考表使用須知第四點之規定，並無不合。（三）綜合上述，上訴人 以向景雅公司購買自用小客車之發票，執為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違反
營業稅法第十九條第一項第五款規定，被上訴人依同法第五十一條第五款補徵營 業稅額，裁罰二倍罰鍰，嗣由台北市政府於訴願時，改裁罰鍰一倍，均無不合， 再訴願決定，予以維持，亦無違誤，上訴人仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應 予駁回。本件法律關係及事實已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與前開論斷 結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明，因而駁回上訴人之訴，俱無違誤。四、上訴意旨以：（一）依司法院釋字第四二○號解釋意旨，上訴人之負責人甲○○ 先生既有為公司業務使用系爭VOLVO--2922CC 汽車，此亦為被上訴人及原審法院 所不否認，且為上訴人客戶（例如佳格食品公司、實邁公司及集英公司）出具文 件，可為證明。準此，供公司業務使用之汽車，雖非供他人使用，收益以取得代 價，亦如廠房設備相同性質，亦有助於公司業務之推展，依司法院釋字第四二○ 號解釋意旨，亦應衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則，准予扣抵其進項稅 額，惟原審判決竟援引違背營業稅母法規定之營業稅法施行細則第二十六條第二 項規定，駁回本案，其認事用法，顯然違背前揭司法院釋字第四二○號「實質課 稅公平原則」解釋之意旨，其判決當然違背法令。（二）原判決明顯違背行政訴 訟法第一百二十五條第一項規定、同法第一百三十三條規定及第一百三十四條「 職權調查主義」之規定。蓋是否提起行政訴訟以及起訴之範圍，固以當事人之意 願為準，然一旦起訴則在當事人聲明之範圍內，行政法院即有依法審判之義務， 並受職權調查主義或稱職權探知主義之支配。所謂職權調查主義係指法院對於涉 及裁判之重要事實關係，得自行確定不受當事人聲明或主張之拘束，即當事人未 提供之訴訟資料，法院亦得依職權取得之。與職權調查主義相反者稱為辯論主義 ，在辯論主義之下，法院僅能依據當事人之聲明及提供之訴訟資料為判斷其請求 之當否，否則，即屬認作主張（民事訴訟法第二八八條並參照最高法院四十七年 台上字第四三○號及六十年台上字第二○八五號判例），此一主義乃配合契約自 由及私法自治之秩序而存在，為民事訴訟程序所遵循。行政訴訟不僅攸關公益， 且行政訴訟之對造常屬政府機關，不但掌握各種資訊同時有社會資源可供其支配 ，若仍採辯論主義則訴訟中所謂武器平時無非託空言，使人民之一方處於不利之 地位，故行政訴訟應適用職權調查主義，與行政程序相同，而有別於民事訴訟。 行政訴訟法第一二五條第一項即明顯揭示職權調查主義。又由於行政訴訟本質上 是人民與公權力主體抗衡之程序，行政機關有行使公權力之權能，並且掌握各種 資訊，使其負協力義務，固無不當，若將撤銷訴訟中之原告與行政機關平等對待 ，課予相同之義務，則將喪失實質上之公平。本案上訴人於原審訴訟期間均依原 審法官指示，恪盡「當事人舉證上之協力義務」，除提示行車執照外，更舉證使 用汽車於拜訪客戶之用途，在在克盡行政訴訟法舉證協力業務，盡力協助法院發 現真實，惟承審法官未依前揭行政訴訟法「職權調查事實」，通知上訴人之客戶 ，自行臆測並僅以「無法證明公司代表人均係以該車從事營業行為」，逕自駁回 ，顯已違背行政訴訟法第一百二十五條第一項及同法第一百三十三條「職權調查 主義」之規定，更何況，調查該汽車使用情形，僅傳問佳格公司或集英公司即可 明瞭，原審法院捨此不由，且逕自駁回，顯示其對商業慣例不了解外，並已違背 行政法院應本於職權調查之責任之明文規定。綜此，原判決違背行政訴訟法第一 百二十五條第一項及第一百三十三條「職權調查證據」之規定。（三）原判決牴
觸行政訴訟法第一百三十六條規定及民事訴訟法第二百七十七條之規定，其判決 顯然違背法令：依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條之 規定及最高法院十八年上字第二八五五號判例意旨，本案上訴人既已就汽車使用 於業務之事實。舉證已符合民事訴訟法第二百八十一條及同法第二百八十二條規 定，如被上訴人提出反對之主張，依最高法院十八年上字第二八五五號判例意旨 ，應負證明之責。惟本案被上訴人僅空言爭執並無確實證明方法，依最高法院十 八年上字第一六九號判例意旨，應為被告（被上訴人）不利之裁判。綜上小結， 原判決明顯違背行政訴訟法第一百三十六條規定及民事訴訟法第一百七十七條本 文之規定，其判決相當違背法令。（四）上訴人購買乘人小汽車直接或間接有助 於公司業務，當然與直接供銷售或提供勞務使用相關，依營業加值稅精神及營業 稅法第十九條第一項第五款反面解釋、財政部八十六年六月二十三日台財稅第八 六○三○○八五○號函及財政部七十五年十月六日台財稅第七五六七一二九號函 ，其進項稅額依法得以扣抵，既然准以扣抵，自無虛報進項稅額之情形。原審判 決其認事用法顯有違誤。（五）原判決違背行政法比例原則及平等原則：按行政 行為應依比例原則為之，另依行為時查核準則第九十五條第十四款之規定，明確 表示營利事業購置乘人小客車准予提列折舊費用，依成本收入配合原則，顯示上 訴人購買乘人小客車與營業有關，係增加公司收入，使銷項稅額增加，其進項稅 額應准予扣抵，方符合營業加值稅之精神。退一步而言，上訴人購買乘人小客車 之進項稅額縱然不能完全扣抵，但類推適用行為時查核準則第九十五條第十四款 規定的範圍內（一百萬元）應准予扣抵，亦即，進項稅額至少應准扣抵五萬元， 方符合比例原則，故原判決顯然違背比例原則及平等原則云云，指摘原審判決有 違背法令之違誤。
五、經查上訴人違章事實，有財政部財稅資料中心八十七年三月二十六日列印產出之 專案申請調檔統一發票查核清單及被上訴人所屬大安分處八十七年四月二十日北 市稽大安創字第八七九一三○○四○○號調查函等，附案可稽，違章事證明確。 至上訴人主張購買乘人小汽車有助於公司業務，與直接供銷售或提供勞務使用相 關，依營業加值稅精神及營業稅法第十九條第一項第五款反面解釋，其進項稅額 依法得以扣抵，及類推適用行為時營利事業所得稅結算申報查核準則第九十五條 第十四款規定的範圍內應准予扣抵，方符合比例原則等節。依財政部八十六年六 月二十三日台財稅第八六○三○○八五○號函釋規定：「說明：二、依營業稅法 第十九條第一項第五款規定，營業人購買自用乘人小汽車所支付之進項稅額，不 得扣抵銷項稅額；同法施行細則第二十六條第二項規定，所稱乘人小汽車，係指 非供銷售或提供勞務使用之九人座以下乘人小客車。上開施行細則所謂『提供勞 務使用』，係指以小客車提供他人使用、收益，以取得代價者，例如．．．收取 報酬，．．．獲取租金而言。．．．三、至於『小客車』究應如何認定乙節，查 道路交通安全規則既有客用車及貨用車等分類，並於行車執照上予以登載，是以 營業人購買之自用小汽車是否上開施行細則所稱『九座以下乘人小客車』，自應 以行車執照上所登載之用途作為認定之依據。」是以被上訴人就上訴人虛報進項 稅額部分予以補稅裁罰於法並無不合。惟臺北市政府於訴願決定時，審酌上訴人 違章情節及補繳稅款情形，業將原處分撤銷，改按其所漏稅額處一倍罰鍰，已充
分顧及上訴人權益，財政部再訴願決定遞予維持，亦無不合。原審依職權調查證 據認定事實之結果，認原處分及原決定並無違誤，而駁回上訴人之訴，其得心證 之理由，已於原判決理由欄論述甚詳，經核原判決並無當然違背法令，及不適用 法規或適用不當之情形可言。另上訴人主張本件應有營利事業所得稅結算申報查 核準則第九十五條第十四款之適用或類推適用云云。但查，查核準則第九十五條 第十四款有關「營利事業新購置乘人小客車，依規定耐用年數計提折舊時，其實 際成本以不超過新臺幣一百萬元（現已改為一百五十萬元）為限，超提之折舊額 ，不予認定」之規定，係有關所得稅之規定，核與本件營業稅之課徵無涉，上訴 人此項主張核與「租稅法定主義」原則有違，洵不足採。上訴人仍執原判決所不 採之理由，或以其主觀法律見解之歧異，指摘原判決違背職權調查主義，及違反 比例原則、平等原則等之違法云云，亦不足採憑。從而，本件上訴為無理由，應 予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 二 日 最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 高 啟 燦
法 官 吳 錦 龍
法 官 黃 合 文
法 官 林 茂 權
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十三 年 十二 月 二 日
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