臺北高等行政法院判決 92年度訴字第5422號
原 告 幻象電子股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部基隆關稅局
代 表 人 朱恩烈（局長）
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間因進口貨物繳驗不實發票事件，原告不服財政部中
華民國92年10月17日台財訴字第0920044425號訴願決定，提起行
政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國90年12月5日委由裕昌有限公司向被 告報運進口XT─29E9 29" COLOR TELEVISION FULL SKD（ EXCEPT CRT）等乙批（報單第AA/BC/90/WO20/9082號），完 稅價格新台幣（以下同）892,264元，其中第1項報列進口稅 則第8529.90.11號，稅率百分之14；第2、3項報列進口稅則 第8529.90.90號，稅率百分之2；第4項報列進口稅則第4819 .10.00 號，稅率百分之9及第5項報列進口稅則第3926.90.9 0號，稅率百分之5。經被告事後稽核發現，原告有虛報價格 ，繳驗不實發票，逃漏稅費之情事，經核計進口稅漏稅額 80,818元，被告乃依海關緝私條例第37條第1項之規定處漏 稅額二倍之罰鍰計161,636元，並依同條例第44條前段規定 ，追徵所漏進口稅款83,014元。原告不服，主張系爭來貨於 90年12月2日進口，同年12月7日放行，其補稅核定期間應於 91年6月7日到期，而於92年1月23日收到處分書，早已逾法 定補稅期間，被告自無從於6個月期間外，另就此業經法律 視為核定確定之進口貨物完稅價格，再以有虛報進口貨物價 格等為由，依海關緝私條例第37條第1項及第44條規定，予 以計罰及追徵等語，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭 駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：
㈠謹按關稅法第14條第1、2項規定：「為加速進口貨物通關， 海關得按納稅義務人應申報之事項（即稅則號別及完稅價格 等），先行徵稅驗放，事後再加審查；．．．，如有應退應 補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務 人，逾期視為業經核定。」、「．．．，海關無法即時核定 其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查 所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後 由海關審查，並於貨物放行之翌日起6個月內核定其應納稅 額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。」，謹查 系爭來貨係經被告依先放後核方式通關放行，於90年12月2 日進口，同年12月5日放行，其追補稅款核定期間應於91年 6月5日到期，而於92年1月23日收到處分書，早已逾法定補 稅期間，是則，系爭來貨既經法律規定，因6個月之經過視 為業經核定並確定其「完稅價格」等，被告自無從於6個月 期間外，另就此進口貨物法律視為業經核定確定之完稅價格 等事實，再以有虛報進口貨物價格等為由，依海關緝私條例 第37條第1項及第44條規定，並按查得之完稅價格計算所漏 進口稅額予以計罰及追徵，否則，首揭關稅法之規定形同具 文。被告顯然抵觸依法行政之原則以及信賴保護原則，認事 用法難謂允當，至極明顯。
㈡次按海關緝私條例第44條前段規定：「有違反本條例情事者 ，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅 款。」，復按關稅法第1條規定：「關稅之課徵，依本法之 規定。」，準此，該條所稱『追徵之稅款』仍應適用關稅法 相關規定，是則，縱認本案仍得依海關緝私條例第三十七條 第一項第三款處罰，依前項說明，系爭來貨其應追補之稅額 早已逾或屆期關稅法第14條第1、2項所定6個月追補期間， 視為業經核定確定，顯不得再追補該筆稅款，否則，此條規 定形同具文，再按此條文歷次修正之立法理由略以逾海關事 後及不得重行核定完稅價格或稅則號別，從而首揭條文但書 規定5年追徵補稅期間應僅適用於無關稅法第14條第1、2項 規定之情事而有違反海關緝私條例之案件，是被告並依首揭 規定就已確定之稅額追徵，適用法規顯有所誤解。 ㈢復按海關緝私條例第37條第1項所稱低報價格必需處罰之情 況，係指低報FOB價格本身，費用類部分僅屬徵估完稅價格 調高補稅問題，不涉及科處罰鍰，揆諸關稅總局87年台總局 緝字第87109431號函示：「匿報佣金等致生漏稅之結果，不 予論罰．．．。」，則併列同一條款之手續費、模具費等費 用應『一體適用』，且按納稅義務人只要未依關稅法第25條 第3項規定將應計入之費用計入完稅價格，即一律依該條例
以虛報貨物價格科處罰鍰，實屬嚴苛，顯不符該條之立法意 旨，況觀諸關稅法第25條條文「．．．，如有未計入者，． ．．。」云云之文義，又係屬列舉之注意規定。謹查原告與 來貨國外廠商之訂購合約等事證均係原告「主動提供」，並 非被告稽核人員搜索取得，則有關申報通關時所檢附之發票 與原告公司財務單位『主動』提供之訂購合同、L/C及發票 不一致乙節，實則系爭貨物係透過貿易商即廈華電子（香港 ）有限公司向大陸製造廠即廈門華僑電子（福建）股份有限 公司『直接』訂購，此有訂購合同可稽，報關時所檢附之發 票係由大陸製造廠代香港貿易商開立提供予原告公司船務人 員，因訂購合同所載外加費用乃屬廈華電子（香港）公司以 其公司名義辦理出口之運保費、清關手續費以及居間報酬等 款項，故其所代為提供之發票金額並未含上開外加費用，而 原告公司財務單位『主動』提示之發票則係廈華電子（香港 ）公司所開立提供予原告公司財務單位做為請款用，並由財 務單位連同L/C及合同歸入付款傳票內，於海關稽查時提供 予稽核人員，此由發票格式不同及其中之一均係英文可為證 ，故兩者發票金額當然有所不一致，因此，原告船務人員以 大陸製造廠所提供之發票報關，徵諸原告若係蓄意虛報價格 以及意圖繳驗不實發票，焉有『主動提供』訂購合約及發票 供核之自投羅網之行徑，是顯無繳驗不實發票之情事存在。 ㈣從而，原告報關之發票金額與進口貨品本身價格相符，原告 並未提供不實發票，報關之發票與海關稽查人員至原告公司 稽查時，公司財務人員『主動』所提供之付款發票均由大陸 廠商所提供，兩張發票金額僅已含與未含『外加費用』之差 係貨物本身FOB價格即100元，而公司財務人員『主動』所提 供之付款發票，大陸廠商原應僅再開外加費用20元即可，惟 為方便L/C押匯，故開立全額金額即120元，徵諸前項關稅總 局函示以及本於法規『一體適用』原則，原告因初次併櫃進 口貨物不諳法律而於報關時未及列報訂購合約所列『外加費 用』，充其量僅屬徵沽完稅價格調高補稅問題，應不予計罰 ，準此，本案被告並未盡查核之能事，逕依海關緝私條例第 37條第1項規定計罰，似嫌率斷。
，準此，本案被告並未盡查核之能事，逕依海關緝私條例第 37條第1項規定計罰，似嫌率斷。
㈤末查原告公司承辦人員因公司原僅單獨進口電視機之映像管 ，其餘零組件均由國內自製，惟因電視機售價遽降，國內生 產已不敷成本，始於90年7月初次辦理電視機之基板、外殼 併櫃進口業務，以致不了解關稅法其他相關作業規定，未及 按關稅法第25條規定將應計入之費用計入完稅價格而申報進
口，矧被告未依首項所示法定6個月核定期間做事後審查之 義務，告知原告更正此錯誤作業，顯已完全未盡『行政指導 之善意責任』，致原告同一時期以同一報關方式進口同一貨 品共12批，均遭被告另行補稅併加計罰鍰，造成原告權益損 失擴大（合計參仟參佰餘萬元）難以彌補，是原告顯無故意 或過失違反法律之行為，尚請諒察。
㈥爰特依法於法定期間提起本件撤銷訴訟，敬懇鈞院賜判如訴 之聲明，以符法制並符事實，則至感法德。
乙、被告主張：
㈠按報運貨物進口而有繳驗不實發票情事，得視情節輕重，處 以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物 ，為海關緝私條例第37條第1項第3款所明定。次按海關緝私 條例第44條前段規定，有違反本條例情事者，除依本條例有 關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。本案原告經 查有繳驗不實發票偷漏進口稅之情事，被告依上開規定論處 ，於法並無不合。
㈡訴訟理由一稱‥「謹按關稅法第14條第1、2項規定：『為加 速進口貨物通關，海關得按納稅義務人申報之事項（即稅則 號別及完稅價格等），先行徵稅驗放，事後再加審查；．． ．，如有應退應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內 ，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。』、『．．．，海 關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請 ，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金， 先行驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起6個月 內核定其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納 稅額。』，謹查系爭來貨係經被告依先放後核方式通關放行 ，於90年12月2日進口，同年12月5日放行，其追補稅款核定 期間應於91年6月5日到期，而於92年1月23日收到處分書， 早已逾法定補稅期間，是則，系爭來貨既經法律規定，因6 個月之經過視為業經核定．．．」乙節，查關稅法第1條規 定‥「關稅之課徵、貨物之通關，依本法之規定。」復查關 稅法第14條第1項規定，先放後核之進口貨物，如有應退應 補稅款者，應於貨物放行後6個月內，通知納稅義務人，逾 期視為業經核定，係規範未涉及虛報漏稅情事之進口案件， 方有其適用。本案既有虛報價格，繳驗不實發票、逃漏稅捐 之事實，自應依關稅法第91條規定，按海關緝私條例論處， 而無關稅法第14條第1項之適用。
㈢訴訟理由二略以：「．．．海關緝私條例第44條前段規定： 『有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應 追徵其所漏或沖退之稅款。』，復按關稅法第1條規定：
『關稅之課徵，依本法之規定。』，準此，該條所稱『追徵 之稅款』仍應適用關稅法相關規定，是則，縱認本案仍得依 海關緝私條例第37條第1項第3款處罰，依前項說明，系爭來 貨其應追補之稅額早已逾或屆期關稅法第14條第1、2項所定 6個月追補期間，視為業經核定確定，顯不得再追補該筆稅 款．．．」乙節，查依關稅法第91條規定：「進口貨物如有 私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例．．．之規定處 理。」本案既有虛報價格，繳驗不實發票，逃漏稅捐之事實 ，自應依關稅法第91條規定，按海關緝私條例第37條第1項 論處，並依同條例第44條前段規定：「有違反本條例情事者 ，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅 款。」辦理追徵所漏稅款，而無關稅法第14條第1項之適用 ，此為特別法優於普通法之法律適用原則。
㈣訴訟理由三、四略以：「．．．海關緝私條例第37條第1項 所稱低報價格必需處罰之情況，係指低報FOB價格本身，費 用類部分僅屬徵估完稅價格調高補稅問題，不涉及科處罰鍰 ，揆諸關稅總局87年台總局緝字第87109431號函示：『匿報 佣金等致生漏稅之結果，不予論罰．．．。』，則併列同一 條款之手續費、模具費等費用應『一體適用』，且按納稅義 務人只要未依關稅法第25條第3項規定將應計入之費用計入 完稅價格，即一律依該條例．．．科處罰鍰，實屬嚴苛，． ．．況觀諸關稅法第25條條文：『．．．如有未計入者．． ．。』云云之文義，又係屬列舉之注意規定。謹查原告與來 貨國外廠商之訂購合約等事證均係原告『主動提供』，並非 被告稽核人員搜索取得，則有關申報通關時所檢附之發票與 原告公司．．．『主動』提供之訂購合同、L/C及發票不一 致乙節，實則系爭貨物係透過貿易商即廈華電子（香港）有 限公司向大陸製造廠即廈門華僑電子（福建）股份有限公司 『直接』訂購，此有訂購合同可稽，報關時所檢附之發票係 由大陸製造廠代香港貿易商開立．．．訂購合同所載外加費 用乃屬廈華電子（香港）有限公司以其公司名義辦理出口之 運保費、清關手續費以及居間報酬等款項，．．．」、「． ．．原告報關之發票金額與進口貨品本身價格相符，原告並 未提供不實發票，．．．原告因初次併櫃進口貨物不諳法律 而於報關時未及列報訂購合約所列『外加費用』，充其量僅 屬徵估完稅價格調高補稅問題，應不予計罰．．．」各節， 查依關稅法第25條第1項規定：從價課徵關稅之進口貨物， 其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據。同條 第2項規定：交易價格係指進口貨物由輸出國銷售至中華民 國實付或應付之價格。原告從事進口業務，有專人承辦並委
託專責報關行辦理貨物報關，惟由本案訂購合同、L/C及發 票顯示，原告實際支付之價格與其向被告申報通關時所檢附 之發票金額不符，原告提供不實發票逃漏關稅之情形至為明 顯。而報關所檢附之發票亦未列明原告所謂之外加之費用， 經被告事後稽核發現後，又以「報關時所檢附之發票係由大 陸製造廠代香港貿易商開立．．．」等語搪塞，將匿報之責 任推給香港貿易商，而「代開發票」情事，顯然不合常理； 又本案合約交易價格中已包括原告所稱屬外加費用者，實際 支付之價格亦包含此「外加費用」，自不得加以分離匿未申 報在先，於貨物提領後亦未提出更正金額、補繳稅款之申請 ，且所有之事證皆於被告選案查核要求下查獲，其以L/C條 件進行交易，卻有兩組不同內容及金額之發票，與交易常規 相悖；原告既能將其匿報之金額解讀為非屬關稅法第25條第 3項規定應計入完稅價格者，其自無法辯稱不知同條第1、2 項關於完稅價格之規定；而所稱之外加費用（運保費、出口 清關手續費）高達90萬餘元，顯不合理。原告所辯，不足採 信。
㈤訴訟理由五略以：「．．．原告公司承辦人員因公司原僅單 獨進口電視機之映像管，其餘零組件均由國內自製．．．90 年7月初次辦理電視機之基板、外殼併櫃進口業務，以致不 了解關稅法其他相關作業規定，未及按關稅法第25條規定將 應計入之費用計入完稅價格而申報進口．．．被告未依首項 所示6個月核定期間．．．告知原告更正此錯誤作業，顯已 完全未盡『行政指導之善意責任』，致原告同一時期以同一 報關方式進口同一貨品共12批，均遭被告另行補稅併加計罰 鍰，造成原告權益損失擴大．．．」乙節，查本案發現有虛 報價格逃漏關稅情事，自應依關稅法第91條規定，按海關緝 私條例第37條第1項論處，並依同條例第44條前段規定：「 有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追 徵其所漏或沖退之稅款。」辦理追徵所漏稅款。原告對重要 事項提供不正確資料，顯欠缺誠實信用，已不符行政程序法 第8條「誠實信用」原則；原告提供不正確資料在先，已非 行政指導所能解決，依大法官會議釋字第275號解釋意旨即 應受處罰；原告所辯純係飾詞，不足採信。
㈥綜上所述，被告所為原處分及維持原處分之決定，認事用法 ，洵無不合，原告之訴顯無理由，敬請判決如被告之聲明。 理 由
一、本件被告代表人原為洪啟清，自93年7月16日變更為朱恩烈 ，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物 ：一、‧‧‧三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證‧‧ ‧」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外 ，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年 者，不得再為追繳或處罰。」分別為海關緝私條例第37條第 1項第3款及第44條所明定。又關稅法第25條第1項規定：「 從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易 價格作為計算根據。」第2項則規定：「交易價格係指進口 貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」三、本件係原告於90年12月5日委由裕昌有限公司向被告報運進 口XT─29E929" COLOR TELEVISION FULL SKD（EXCEPT CRT ）等乙批，完稅價格892,264元，其中第1項報列進口稅則第 8529.90.11號，稅率百分之14；第2、3項報列進口稅則第 8529.90.90號，稅率百分之2；第4項報列進口稅則第4819. .10.00號，稅率百分之9及第5項報列進口稅則第3926.90.9 0號，稅率百分之5；經被告事後稽核發現，原告有虛報價格 ，繳驗不實發票，逃漏稅費之情事，經核計進口稅漏稅額 80,818元，被告乃依海關緝私條例第37條第1項之規定處漏 稅額二倍之罰鍰計161,636元，並依同條例第44條前段規定 ，追徵所漏進口稅款83,014元。原告不服，為如事實欄所載 之主張。是本件應審究者厥為是否逾法定6個月補稅期間。四、經查：
㈠行為時關稅法第14條第1項及第2項規定：「為加速進口貨物 通關，海關得按納稅義務人應申報之事項‧‧‧先行徵稅驗 放，事後再加審查‧‧‧如有應退應補稅額，應於貨物放行 之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。 」「‧‧‧海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅 義務人之申請，准其‧‧‧繳納相當金額之保證金，先行驗 放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起6個月內核定 其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。 」，既係規定「按納稅義務人應申報之事項」，係指申報事 項未有虛報情事之情形，而進口貨物有虛報情事，已屬違法 ，應依海關緝私條例相關規定處罰（關稅法第91條參照）， 而原告進口貨物既已違法，何能按正常合法程序進口，要求 依上開行為時關稅法第14條第1項及第2項規定辦理？是原告 主張被告違反依法行政之原則以及信賴保護原則，容有誤會 。從而原告主張系爭貨物係經被告依先放後核方式通關放行 ，於90年12月2日進口，同年12月7日放行，其追補稅款核定 期間應於91年6月7日到期，而於92年1月23日收到處分書， 早已逾法定補稅期間云云，並不足採。
㈡依關稅法第25條第1項規定，從價課徵關稅之進口貨物，其 完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據，同條第2 項規定交易價格係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付 或應付之價格。查原告係從事進口業務之專業人員，依上開 訂購合同約定，系爭貨物單價每台材料成本美金52元，連同 外加費用美金43元（即模具費美金20元、加工費美金13元、 運保費美金10元、出口清關手續費10元）共95元，原告亦是 以單價美金95元匯款支付貨款，原告原應據此申報貨價，詎 原告實際支付之價格與其向被告申報通關時所檢附之發票金 額不符，原告提供不實發票逃漏關稅之情形至為明顯。而報 關所檢附之發票亦未列明原告所謂之外加之費用；又本件合 約交易價格中已包括原告所稱屬外加費用者，實際支付之價 格亦包含此「外加費用」，自不得加以分離匿不申報，且於 貨物提領後亦未提出更正金額、補繳稅款；況上開違規情事 均於被告查核所查獲，其以L/C條件進行交易，卻有兩組不 同內容及金額之發票，與交易常情有違；即令其所主張沒有 虛報價格之意圖一節屬實，然因進出口貨物採申報及查驗制 度，原告應注意申報內容合於事實，其未能注意，又無不能 注意情事，亦有過失，依照司法院釋字第275號解釋意旨， 仍應受罰。
五、綜上所述，原處分依海關緝私條例第37條第1項之規定處漏 稅額二倍之罰鍰計161,636元，並依同條例第44條前段規定 ，追徵所漏進口稅款83,014元，於法自屬有據，訴願決定予 以維持，亦無不合。原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無 理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 1 月 13 日
第七庭審判長法 官 鄭 小 康
法 官 李 玉 卿
法 官 黃 秋 鴻
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 94 年 1 月 13 日
書 記 官 王 琍 瑩
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