最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00246號
上 訴 人 詮能科技股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 施博文
被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲
送達代收人 乙○○
上列當事人間因貨物稅事件，上訴人對於中華民國92年8月28日
臺北高等行政法院90年度訴字第6954號判決，提起上訴，本院判
決如下：
主 文
原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
理 由
本件上訴人於原審起訴主張：被上訴人以上訴人於民國84年10月23日及25日分別進口零件CDS-52-WPT，組裝成上架型四卡式錄音機座800台，未辦理貨物稅廠商登記及產品登記，經被上訴人所屬臺北縣分局查獲，除補徵貨物稅新臺幣（下同）1,411,733元外，另依貨物稅條例第32條第1款規定，處罰鍰14,117,300元。上訴人不服，申經復查結果，准予追減貨物稅額151,257元，變更核定補徵貨物稅1,260,476元，罰鍰12,604,700元，經循序訴經本院87年度判字第2626號判決將訴願決定及再訴願決定撤銷，復經行政院再訴願決定，將原決定及原處分均撤銷，嗣由被上訴人重核復查決定，仍維持原核定。惟系爭貨物須配合法務部調查局專用交換機及控制器連接使用，僅供該局作為監聽通訊使用設備，為市面上不可見之特殊產品，既經行政院再訴願決定以「非屬貨物稅條例之應稅貨物」撤銷被上訴人之處分，是系爭產品非屬應稅貨物，當然不列入貨物稅應稅範圍。被上訴人所為重核復查決定明顯牴觸訴願決定拘束力之規定及違背司法院釋字第368號解釋等情，爰請判決將訴願決定及重核復查決定均撤銷。被上訴人則以：系爭產品係以進口零件於國內組裝成錄音座成品出售供國內機關使用，依貨物稅條例第11條第1項第8款、財政部68年10月2日台財稅第36887號函釋規定，應屬課徵貨物稅貨物。至於使用者基於何種目的使用該錄音座錄製錄音帶及啟用該錄音系統之方式，是否運用交換機及控制器連接使用則非所問。縱然系爭產品需配合法務部調查局專用交換機及控制器連接使用，亦不影響其為應稅貨物之認定，本件補稅及罰鍰之處分，均無不合等語，作為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，按「電器類之課稅項目及稅率如左：．．．8、音響組合：分離式音響組件，包括唱盤
、調諧器、收音擴大器、錄音座、擴大器、揚聲器等及其組合體均屬之，從價徵收百分之10。」、「應稅貨物之完稅價格應包括該貨物之包裝從物價格。國產貨物之完稅價格以產製廠商之出廠價格減除內含貨物稅額及推廣該項貨物所需費用計算之；該項費用定為完稅價格百分之12。完稅價格之計算方法如左：完稅價格=出廠價格/1+稅率+12%．．．」為貨物稅條例第11條第1項第8款、第13條第1項所規定。又按「納稅義務人有左列情形之一者，除通知補辦或改正外，處新臺幣9千元以上3萬元以下罰鍰：1、未依第19條或第20條規定申請登記者。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至12倍罰鍰：1、未依第19條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。」分別為貨物稅條例第28條第1款及第32條第1款所規定。上訴人於83年12月2日參加法務部調查局採購上架型四卡式錄音座1020組（台）比價競標得標，嗣於84年10月23日及25日分別自國外進口零件CDS-52-WPT，組裝成上架型四卡式錄音機座800台交貨，未課徵貨物稅，有法務部調查局購上架型四卡式錄音座1020台比價會議紀錄、標單、合約書、簽、附加條款等影本附卷可稽，並為上訴人所是認。查系爭上架型四卡式錄音座固供法務部調查局配合上架型專線電話錄音用16主機（RTC-516）80台作為監聽設備之用，本質雖屬通訊監查專用器材，惟該錄音座為因應法務部調查局辦理通訊監聽錄音之功能需求，除成品須具備4座邏輯控制型錄音座（左、右各2個）外，尚須具備自動換面及倒帶、自動接替、倒帶後多走6秒鐘左右、錄音帶A或B面均能自動迴帶併自動避開空白處等特殊功能，因國內未生產邏輯控制型錄音座，故錄音座須從國外進口，惟於交貨時成品須具備上開特殊功能，業據法務部調查局調查員李國強、調查專員許明強陳述綦詳，並有上訴人上架型四卡式錄音座CL-6000型錄暨產品功能說明書等影本可資參照，是系爭錄音座並非一般之通訊設備，其既係進口後再輸入特定功能之程式軟體，則其於進口之際即應審酌究係屬應稅貨物抑免稅貨物，堪以確定。系爭錄音座雖配合上架型專線電話錄音用16主機（RTC-516）作為監聽設備之一環，然其與16主機部分係分別招標供貨，如有進口貨品部分之關稅、貨物稅等項均各自負責處理，並無連帶關係，且系爭錄音座須於交貨後即馬上可供使用，並非16主機之元件或一部分，而係具備完整特殊錄音功能之單獨產品，此不惟有16主機部分（係由宣佑科技電子股份有限公司得標並單獨交貨）比價會議紀錄、標單、合約書、簽等影本在卷為憑，復經證人李國強、許明強證述明確，是系爭錄音座自國外進口邏輯控制型錄音座部分是否應課徵貨物稅等，即與宣佑科技電子股份有限公司無關，應就其於進口時是否屬貨物稅條例第3條免徵貨物稅之情形論之。第以上訴人迄未就系爭錄音座究
係屬貨物稅條例第3條免徵貨物稅之何款情形為說明，亦未提出任何證據證明其係屬免稅貨物，參以系爭錄音座並未課徵任何國內貨物稅，復未與其他貨物合併課徵貨物稅，為上訴人所不爭等情，是系爭貨物既非屬貨物稅條例第3條規定之範疇，自應予以課徵貨物稅，則被上訴人以系爭錄音座係屬應課徵貨物稅之範圍，而予以課徵貨物稅，即非無據。從而被上訴人所為重核復查決定，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，因將上訴人之訴駁回。
按貨物稅之稅源，規定於貨物稅條例第6條至第12條（原第5條已刪除），如非屬法律明文列舉之應稅貨物，自無徵收貨物稅之餘地。依貨物稅條例第11條第8款規定：「電器類之課稅項目及稅率如左：．．．8、音響組合：分離式音響組件，包括唱盤、調諧器、收音擴大器、錄音座、擴大器、揚聲器等及其組合體均屬之，從價徵收百分之10。」依此規定，所指應稅之「錄音座」，應屬一般「電器類之音響組合」之分離式音響組件，是其性質自屬可供音響組合錄音使用之組件，方屬相當。原判決一方面認定「系爭上架型四卡式錄音座1020組固供法務部調查局配合上架型專線電話錄音用16主機（RTC-516）80台作為監聽設備之用，本質雖屬通訊監查（察）專用器材」；一方面又指「系爭錄音座並非一般之通訊設備，其既係進口後再輸入特定功能之程式軟體，則其於進口之際即應審酌究係屬應稅貨物抑免稅貨物，堪以認定」等云，則系爭貨物之性質及功能如何？究屬「通訊監察專用器材」？抑屬上開應稅貨物之「音響組合之錄音座」？如其不能作為一般電器類之音響組合之錄音使用，能否依上開規定課徵貨物稅，非無疑問。次查，依法務部調查局承辦人許明強於92年6月30日在原審作證稱：「在我看來（系爭貨物）不是分離式音響，與一般市面上之音響、錄音機不同，因為它不能獨立使用，需要配合錄音介面的控制，像我們這種器材屬通訊監查（察）專用，屬監聽設備後端的部分。」如其所言尚屬實情，則系爭貨物是否屬分離式音響組件？能否配合相關音響組件如唱盤、調諧器、收音擴大器、擴大器、揚聲器等使用？即有詳予調查審究之必要。又查，貨物稅條例第3條第1項規定：「應稅貨物有左列情形之一者，免徵貨物稅：1、用作製造另一應稅貨物之原料者。2、運銷國外者。3、參加展覽，並不出售者。4、捐贈勞軍者。5、經國防部核定直接供軍用之貨物。」準此，稽徵機關判斷是否屬於課徵貨物稅之標的，須先確定是否屬於貨物稅條例第6條至第12條所列舉之應稅貨物，如非法律明定之應稅貨物，自無須斟酌是否適用貨物稅條例第3條第1項之規定。原判決以系爭貨物雖配合上架型專線電話錄音用16主機（RTC-516）作為監聽設備之一環，於交貨後馬上可供使用，並非16主機之元件或一部分，應就其於
進口時是否屬貨物稅條例第3條免徵貨物稅之情形論之。上訴人迄未就系爭錄音座究係屬貨物稅條例第3條免徵貨物稅之何款情形為說明，亦未提出任何證據證明其係屬免稅貨物，參以系爭錄音座並未課徵任何國內貨物稅，復未與其他貨物合併課徵貨物稅，為上訴人所不爭，是系爭貨物既非屬貨物稅條例第3條規定之範疇，自應予以課徵貨物稅，堪以認定等由，以系爭貨物非屬貨物稅條例第3條規定之範疇，即應予以課徵貨物稅，亦有適用法規不當之違誤。又依貨物稅條例第11條第7款之規定，凡以電力錄放音響之各型錄放音機，亦屬應徵貨物稅之標的。原判決認定「系爭錄音座須於交貨後即馬上可供使用，並非16主機之元件或一部分，而係具備完整特殊錄音功能之單獨產品」，則系爭貨物有無適用貨物稅條例第11條第7款規定課徵貨物稅之餘地，亦應併予查明。又系爭貨物是否屬於貨物稅條例規定之應稅貨物亟待調查審究，則其罰鍰部分自無可維持。上訴論旨，執以指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，非無理由，應由本院將原判決廢棄，發回原審法院，以符法制。
據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 2 月 24 日
第三庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
法 官 胡 國 棟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 2 月 24 日
書記官 蘇 金 全
, 台灣公司情報網