高雄高等行政法院簡易判決
九十四年度簡字第一號
原 告 鼎太倫貿易有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 乙○○會計師
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 邱政茂 局長
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年
十一月一日台財訴字第０九三００三九二四三０號訴願決定，提
起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）九十一年六月四日設立，經營培養土 、花材園藝買賣，係兼營應稅及免稅貨物之營業人，九十一 年度營業期間未滿九個月，依規定當年度免辦調整。惟原告 於報繳九十一年十一至十二月份銷售額時，按當年度不得扣 抵比例調整稅額申報應退營業稅新台幣（下同）五八、六九 九元，致當期短繳同額營業稅，案經被告查獲，審理違章成 立，核定補徵營業稅五八、六九九元，並按所漏稅額處以一 倍之罰鍰計五八、六００元（計至百元止）。原告對該罰鍰 處分不服，申請復查結果，罰鍰獲追減三八、六００元，原 告仍表不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴 訟。
二、原告起訴意旨略謂：（一）原告於九十二年八月接獲國稅局 財高國稅苓營業字第０九二００一四四六九號函調閱相關資 料，經原告詳查並重新計算之後，發現原告於申報九十一年 七至八月營業稅時，溢繳六、六六三元，同年九至十月溢繳 三一、九四０元，合計溢繳三八、六０三元，故實際上原告 申請之應退稅額五八、六九九元，其中有三八、六０三元為 原告先前溢繳之稅款，此部分經向苓雅稽徵所說明之後，經 主辦人員查證無誤，嗣後該所僅就二０、０００元，即實際 溢退之部分（58,699－38,603＝20,000）追繳本稅，並准予 更正之前溢繳稅款之營業稅申報書。（二）惟本案經移送法 務室裁罰後，被告法務室以全額五八、六九九元處以一倍罰 鍰，意即對原告溢退之二０、０００元處以罰鍰外，亦對原 告溢繳稅額之三八、六０三元處以一倍之罰鍰，所依據之法 條係營業稅法第五十一條第五款之規定，依虛報進項稅額處
以一倍之罰鍰。經提起復查，復查決定認定本案實際僅發生 逃漏營業稅二０、０九六元，改處一倍之罰鍰二０、０００ 元（計至百元止）。（三）原告當時依兼營營業人營業稅計 算辦法之公式計算時，若無前述溢繳及其他狀況，年底調整 後應不會產生應補退之稅額，原告計算後之所以產生應退五 八、六九九元，其中三八、六０三元係來自於九十一年七至 八月及九至十月溢繳之稅額，依此公式計算以前溢繳者自然 會產生應退稅款，另二０、０００元（58,699－31,940－ 6,663＝20,000）之所以產生乃因九十一年七至八月申報後 自行留底之四０三申報書收執聯因複寫紙正好有折痕，正確 金額為二四、一七八元（國稅局申報書可資證明），複寫之 後成為四、一七八元，以致於年底作兼營營業人稅額調整時 ，以四、一七八元計算之，造成有此差額，然此皆係因計算 錯誤產生而非屬處分書所引用之虛報進稅額。經查，依營業 稅法施行細則第五十二條第二款之規定，營業稅法第五十一 條第五款對虛報進項稅額予以處罰之範圍，僅限於不得扣除 之進項稅額，無進貨事實及偽造、變造之進項稅額而申報退 抵稅額者，並無因「計算錯誤」乙項，據此營業稅法並未規 定本案應對之處罰。（四）況依兼營營業人營業稅額計算辦 法第七條第三項之規定：「兼營營業人於年度中開始營業， 其當年度實際營業期間未滿九個月者，當年度免辦調整，俟 次年度最後一期比照前二項規定調整之」，依該條所述，係 「免辦調整」，並非強制不得調整之禁止條款，今予以擴充 解釋為禁止規定否則處以漏稅罰，實有爭議，且依該條文之 規定「俟次年度再予調整」，依此計算，則兩年度計算結果 會自動平衡，即今年多退之稅額，下一年度依公式計算會產 生補繳稅額，故若有因計算之錯誤（而非虛報進項）發生之 短繳，並不會造成永久性之逃漏稅，故實際無依營業稅法第 五十一條第五款之規定，依所漏稅額處以一至十倍之罰鍰之 必要，故本案逕依虛報進項處以一倍罰鍰，原告深感不服。 （五）原告於九十二年一月申報九十一年十一月至十二月營 業稅時，因考慮原告係新設立之公司是否適用兼營免稅人之 調整，為此曾電話詢問當時之被告所屬苓雅稽徵所李永豐， 其答稱應作調整，原告即予調整，除此次人為疏失外，之前 溢繳九十一年七至八月及九至十月稅額稅捐單位倘能依作業 規則做異常勾稽，則九十一年底之調整計算當不致有應退稅 款之情形，亦無溢抵之情事，今被告予以裁罰，而未考量信 賴保護及相對責任之問題，有失公允。（六）又退而言之， 依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第二款之規 定：稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準
，不適用本表，依此規定，原告之情況應可適用該減免處罰 ，改依稅務違章案件減免處罰標準第十五條第二項第四款之 規定，處０．五倍即一０、０００元，而非一倍之罰鍰。乃 訴請撤銷原處分（不利原告部分）及訴願決定云云。被告答 辯則以：（一）原告係經營培養土、花材園藝買賣，屬兼營 應稅及免稅貨物之營業人，於九十一年六月四日設立，當年 度營業期間未滿九個月，依兼營營業人營業稅額計算辦法第 七條第三項規定，當年度免辦調整，惟原告於報繳九十一年 十一至十二月份銷售額時，按當年度進項稅額不得扣抵銷項 稅額比例調整稅額申報應退營業稅五八、六九九元後，併同 當期營業稅額辦理申報繳納，致將當期原應實繳稅額六八、 二七六元誤為九、五七七元，逃漏營業稅五八、六九九元， 經被告苓雅稽徵所於九十二年八月十四日查獲，取有兼營營 業人營業稅額調整計算表及銷售額與稅額申報書等影本附卷 可稽，違章事實，足堪認定。是經審理結果，乃依營業稅法 第五十一條第五款規定，除核定補徵營業稅五八、六九九元 （原告業於九十二年十二月二十四日申請以累積留抵稅額抵 繳）外，並按所漏稅額裁處一倍之罰鍰五八、六００元（計 至百元）。（二）原告九十一年七至八月份及九至十月份兩 期銷售額與稅額申報書所載，應比例計算得扣抵進項稅額分 別為三八、五五一元與四九、六五八元，而不得扣抵比例分 別為二十﹪與０﹪，從而兩期之得扣抵進項稅額應分別為三 ０、八四一元【38,551元×（1－20﹪）=30,841元】及四九 、六五八元【49,658元×（1－0﹪）=49,658元】，但原告 實際申報得扣抵進項稅額分別為二四、一七八元及一七、七 一八元，有原告九十一年度各期銷售額與稅額申報書及進項 稅額申報扣抵明細附卷足憑，則原告兩期進項稅額分別少抵 六、六六三元（30,841元－24,178元=6,663元）及三一、九 四０元（49,658元-17,718元=31,940元），相對溢繳營業稅 合計三八、六０三元。準此觀之，原告於報繳九十一年十一 至十二月份銷售額時，雖依規定免辦調整而按當年度不得扣 抵比例調整稅額申報應退營業稅五八、六九九元，實際上僅 發生逃漏營業稅二０、０九六元（58,699元－38,603元＝20 ,096 元），而非五八、六九九元。職是，本件復查決定乃 改按所漏稅額二０、０九六元處一倍之罰鍰二０、０００元 （計至百元），並追減罰鍰二八、六００元，揆諸首揭規定 ，並無不合。（三）兼營營業人營業稅額計算辦法係營業稅 法第十九條第三項及第三十六條第一項授權訂定，按兼營營 業人營業稅額計算辦法第七條第三項明文規定，兼營營業人 於年度中開始營業，其當年度實際營業期間未滿九個月者，
當年度免辦調整，應俟次年度最後一期始按其營業期間不得 扣抵比例調整稅額申報。原告當年度營業期間既未滿九個月 ，竟違反上開規定，按當年度不得扣抵比例調整致虛增進項 稅額，而申報應退營業稅五八、六九九元，結果發生逃漏稅 款情事，業如前述，則按「有漏稅即應處罰」乃租稅之公平 原則，亦符合營業稅法第五十一條第五款之規定，原處分並 無擴充解釋，是原告執詞營業稅法第五十一條第五款對虛報 進項稅額予以處罰之範圍，並無因「計算錯誤」乙項及依兼 營營業人營業稅額計算辦法第七條第三項之規定，係免辦調 整，並非強制不得調整之禁止條款，今予以擴充解釋為禁止 規定，否則處以漏稅罰云云，顯屬誤解，要無可取。復按兼 營營業人於年度中開始營業，其當年度實際營業期間未滿九 個月，當年度即辦調整者，核與俟次年度最後一期始調整稅 額申報者，因二者之進項稅額、應稅銷售額、免稅銷售額與 依第四章第二節規定計算稅額（即特種稅額）部分之銷售額 ，以及全部銷售額等項資料互異，所計算之不得扣抵比例必 也不同，導致依不得扣抵比例調整計算之應納稅額，亦有差 異，二者申報繳納之營業稅並非一致而未能自動平衡，當期 若有短繳營業稅，即構成逃漏稅款。是原告主張依上開條文 規定俟次年度再予調整，依此計算，則兩年度計算結果會自 動平衡，即今年多退之稅額，下一年度依公式計算會產生補 繳稅額，故若有因計算之錯誤，發生之短繳並不會造成永久 性之逃漏稅乙節，要無可採。又原告當年度既免辦調整，而 今違反禁止規定，因調整稅額申報致逃漏稅款，自不得與依 規定調整稅額申報而計算錯誤者同視，前者違反禁止規定致 生逃漏，後者係履行作為義務致短繳稅款，二者違章情節輕 重有間，故原告主張適用稅務違章案件減免處罰標準第十五 條第二項第四款之規定處０‧五倍之罰鍰乙節，洵屬無據， 殊非可取。末查「兼營營業人營業稅額調整計算表」填表說 明四，載有「營業人於年度中開始營業，其當年度實際營業 期間未滿九個月者，當年度免辦調整。」等語，被告核已盡 教示義務，至原告訴稱曾以電話詢問服務區人員後始予調整 申報云云，無非卸責之詞，尚難採憑。本件原告違章事實洵 堪認定，被告復查依首揭稅法規定，改按所漏稅額二０、０ 九六元處一倍之罰鍰二０、０００元（計至百元），並追減 罰鍰二八、六００元，認事用法，洵無違誤，是其復執前詞 爭訟，並無理由等語，資為抗辯。
三、按「營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務，或因本法 其他規定而有部分不扣抵者，其進項稅碩不得扣抵銷項稅額 之比例與計算辦法，由財政部定之。」「納稅義務人，有左
列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰 鍰，並得停止其營業。一、．．．五、虛報進項稅額者。． ．．。」「兼營營業人於年度中開始營業，其當年度實際營 業期間未滿九個月者，當年度免辦調整，俟次年度最後一期 比照前二項規定調整之。」分別為加值型及非加值型營業稅 法（以下簡稱營業稅法）第十九條第三項、第五十一條第五 款及兼營營業人營業稅額計算辦法第七條第三項所明定。四、本件原告為兼營應稅及免稅貨物之營業人，於九十一年六月 四日設立，當年度營業期間未滿九個月，依「兼營營業人營 業稅額計算辦法」第七條第三項規定，當年度免辦扣繳，惟 原告於報繳九十一年十一月至十二月份銷售額時，按當年度 進項稅額不得扣抵銷項稅額比例調整稅額，申報應退營業稅 五八、六九九元後，併同當期營業稅額辦理申報繳納，致將 當期實際應繳稅額六八、二七六元誤為九、五七七元，逃漏 營業稅五八、六九九元，案經被告所屬苓雅稽徵所於九十二 年八月十四日查獲，有兼營營業人營業稅額調整計算表及銷 售額與稅額申報書等影本附於原處分卷可稽，被告遂依營業 稅法第五十一條第五款規定，按所漏稅額裁處一倍之罰鍰五 八、六００元。惟據原告九十一年七至八月份及九至十月份 兩期銷售額與稅額申報書之記載，應比例計算得扣抵進項稅 額分別為三八、五五一元及四九、六五八元，而不得扣抵比 例分別為二０﹪及０﹪，故該兩期之得扣抵進項稅額分別為 三０、八四一元【38,551元×（1－20﹪）=30,841元】及四 九、六五八元【49,658元×（1－0﹪）=49,658元】，但原 告實際申報得扣抵進項稅額分別為二四、一七八元及一七、 七一八元，有原告九十一年度各期銷售額與稅額申報書及進 項稅額申報扣抵明細附卷足憑，則原告兩期進項稅額分別少 抵六、六六三元（30,841元－24,178元=6,663元）及三一、 九四０元（49,658元-17,718元=31,940元），相對溢繳營業 稅合計三八、六０三元。則原告於報繳九十一年十一至十二 月份銷售額時，雖依規定免辦調整而按當年度不得扣抵比例 調整稅額申報應退營業稅五八、六九九元，實際上僅發生逃 漏營業稅二０、０九六元（58,699元－38,603元＝20,096元 ）。是以，被告復查決定改按所漏稅額二０、０九六元處一 倍之罰鍰二０、０００元（計至百元），並追減罰鍰二八、 六００元，於法自無不合。
五、次查，兼營營業人營業稅額計算辦法第七條第三項明文規定 ，兼營營業人於年度中開始營業，其當年度實際營業期間未 滿九個月者，當年度免辦調整，應俟次年度最後一期始按其 營業期間不得扣抵比例調整稅額申報。另參諸財政部八十五
年四月十七日台財稅字第八五一九０一九一四號函釋之說明 ，如營業人申請提前辦理調整，應不予同意等語，足徵此項 規定應係禁止規定，強制當年度實際營業期間未滿九個月之 兼營營業人於報繳當年度最後一期營業稅時，不得依同辦法 第七條第一項、第二項規定辦理調整。申言之，此項規定並 未賦予兼營營業人自由選擇是否辦理調整之權利。況查，兼 營營業人於年度中開始營業，其當年度實際營業期間未滿九 個月，當年度即辦理調整者，核與俟次年度最後一期始調整 稅額申報者，二者之進項稅額、應稅銷售額、免稅銷售額及 依營業稅法第四章第二節規定計算特種稅額部分之銷售額， 以及全部銷售額等資料，均不相同，所計算之不得扣抵比例 亦互異，其結果必將導致依不得扣抵比例調整計算之應納稅 額發生差異，二者申報繳納之營業稅即非一致而不能自動平 衡，故當期若有短繳營業稅，即構成逃漏稅款之違章情事。 查本件原告係於九十一年六月四日設立，其當年度實際營業 期間既未滿九個月，揆諸前揭規定，當年度即應免辦調整， 然原告仍按當年度不得扣抵比例辦理調整，致虛增進項稅額 ，而申報應退營業稅五八、六九九元，而發生逃漏稅款之事 實，已如前述，則原告猶訴稱被告將兼營營業人營業稅額計 算辦法第七條第三項規定予以擴充解釋為禁止規定，對原告 處以漏稅罰實屬違誤云云，即無可採。
六、又按「營業人依兼營營業人營業稅額計算辦法規定，於每期 或每年度最後一期按當期或當年度不得扣抵比例調整計算稅 額時，因計算錯誤，致短報、漏報稅額者，按所漏稅額處０ ‧五倍之罰鍰。」為稅務違章案件減免處罰標準第十五條第 二項第四款所明定。查本件原告係因當年度已免辦調整，卻 違反兼營營業人營業稅額計算辦法第七條第三項規定，仍按 當年度不得扣抵比例調整稅額申報，致虛增進項稅額，而發 生逃漏營業稅款情事，自不得與原告當年度七、八、九、十 月份依規定調整稅額申報，然因計算錯誤致短報、漏報稅額 之情形等同視之，蓋前者係因違反禁止規定致生逃漏稅，後 者則係因履行作為義務致短繳稅款，二者違章情節輕重有間 ，自不得比附援引。從而，原告主張本件罰鍰處分應適用稅 務違章案件減免處罰標準第十五條第二項第四款規定處以０ ‧五倍之罰鍰，殊難憑採。至原告復辯稱曾以電話詢問轄區 服務人員後始予以調整申報乙節，惟查，原告對此未能舉證 以實其說，且「兼營營業人營業稅額調整計算表」填表說明 四，業已載明「營業人於年度中開始營業，其當年度實際營 業期間未滿九個月者，當年度免辦調整」等語，此並有該調 整計算表在卷足按，被告已善盡教示義務，原告自難諉為不
知，是其上揭情詞，顯係事後卸責之詞，自無可取。七、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告復查決定依營業 稅法第五十一條第五款規定，改按所漏稅額二０、０九六元 裁處一倍之罰鍰二０、０００元，核無違誤。訴願決定遞予 維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予 駁回。爰不經言詞辯論為之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十四 年 三 月 三十一 日 第二庭 法 官 蘇秋津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十四 年 三 月 三十一 日 書記官 陳嬿如
附註:
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）:對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。
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